I R 160/90

Zurück BFH 08. April 1992 I R 160/90 UmwStG §§ 20, 21 Keine Gewinnrealisierung, aber Steuerverhaftung bei Übergang stiller Reserven einer Sacheinlage auf Altanteile anlässlich GmbH-Kapitalerhöhung Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau verbessert wird (BFH-Urteil vom 29.10.1991 IX R 117/90, BFHE 166, 203, BStBI 11 1992, 285). Im Streitfall liegen jedoch keine Anhaltspunkte dafür vor, daß die vor Bezug ausgeführten Renovierungsarbeiten den Wert der Wohnung erheblich erhöht hätten. Auch das FA hat in der mündlichen Verhandlung den Charakter der streitigen Aufwendungen als Erhaltungsaufwand nichtbezweifelt. d) Als Erhaltungsaufwand wären die Aufwendungen im Falle der Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten abziehbar. Anmerkung der Schriftleitung: Vgl. hierzu das Schreiben des BMF vom 21.9.92, in diesem Heft S. 364. 25. UmwStG §§ 20, 21 (Keine Gewinnrealisierung, aber Steuerverhaftung bei Übergang stiller Reserven einer Sacheinlage auf Altanteile anläßlich GmbH-Kapitalerhöhung) Gehen bei einer Kapitalerhöhung stille Reserven von einer Sacheinlage ( § 20 Abs. 1 UmwStG ) unentgeltlich auch auf Altanteile und auf junge Anteile einer nahestehenden Person über, so tritt zwar keine Gewinnrealisation ein; diese Anteile werden aber insoweit ebenfalls von der Steuerverhaftung des § 21 UmwStG erfaßt. Aus dem Tatbestand: Die Kläger, die miteinander verheiratet waren, gründeten mit Vertrag vom 21.12.1979 die W-GmbH mit einem Stammkapital von 50 000 DM gegen Bareinlage. Davon übernahmen der Kläger und die Klägerin jeweils die Hälfte als Stammeinlage. Mit Gesellschafterbeschluß vom 27.6.1980 erhöhten sie das Stammkapital um 1 450 000 DM. Von den neuen Anteilen übernahm der Kläger einen Nennbetrag von 1 225 000 DM und legte dafür seine Einzelfirma zu Buchwerten in die GmbH ein. Den weiteren Anteil aus der Kapitalerhöhung in Höhe von 225 000 DM übernahm die Klägerin und legte dafür eine Darlehensforderung in gleicher Höhe ein, die ihr gegenüber der Einzelfirma des Klägers zustand. Durch einen weiteren Gesellschafterbeschluß vom selben Tag wurde das Kapital der W-GmbH nochmals um nominal 439 000 DM erhöht. Diese Anteile wurden an insgesamt 13 neue Gesellschafter zum Ausgabekurs von 250% veräußert. Aufgrund einer Außenprüfung vertrat der Beklagte (das Finanzamt) unter Bezugnahme auf Tz. 66 des Schreibens des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 16.6.1978 (BStBl 1 1978, 235) die Auffassung, bei der erstgenannten Kapitalerhöhung seien stille Reserven von durch Sacheinlage i. S. des § 20 des Umwandlungs-Steuergesetzes (UmwStG) erworbenen Gesellschaftsanteilen des Klägers (Einbringung der Einzelfirma in die W-GmbH) auf die bisherigen Anteile des Klägers und der Klägerin und die jungen Anteile der Klägerin übergegangen. Insoweit sei vom Kläger ein Veräußerungsgewinn nach § 21 UmwStG in Höhe von 289 640 DM zu versteuern. Am 16.5.1984 erließ das FA einen entsprechend geänderten Einkommensteuerbescheid. Der Einspruch blieb dem Grunde nach ohne Erfolg. In der Einspruchsentscheidung setzte das FA die Einkommensteuer wegen geänderter Berechnung des Veräußerungsgewinns herab. Der dagegen erhobenen Klage gab das Finanzgericht statt. Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung des § 16 EStG und § 21 UmwStG. Es beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen. Aus den Gründen: Die Revision ist unbegründet; sie war deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs.2 FGO). Die Entscheidung des FG erweist sich im Ergebnis als zutreffend. 1.Das FG hat keine Feststellungen dazu getroffen, ob tat. sächlich bei der Einbringung des Einzelunternehmens in der vom FA ermittelten Höhe und Aufteilung stille Reserven auf die bisherige Stammeinlage des Klägers und auf die Geschäftsanteile der Klägerin übergingen. Dies ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden, denn in jedem Fall fehlte es für die vom FA durchgeführte Besteuerung der stillen Reserven an einer Rechtsgrundlage. § 21 Abs. 1 UmwStG , den das FA als Rechtsgrundlage heranzog, ist mangels Veräußerung eines Anteils an einer Kapital. gesellschaft nicht anwendbar. Ebensowenig sind die Voraussetzungen eines Ersatztatbestandes des § 21 Abs.2 UmwStG erfüllt, wonach die Rechtsfolgen des Abs.1 der Vorschrift ohne Veräußerung eintreten können. § 21 Abs. 1 UmwStG führt nur dann zu einer Besteuerung, wenn Anteile an einer Kapitalgesellschaft veräußert werden. Unter einer Veräußerung in diesem Sinne ist die entgeltliche Übertragung solcher Gesellschaftsanteile auf einen anderen Rechtsträger zu verstehen (vgl. Urteil des BFH vom 27.7.1988 1 R 147/83, BFHE 155, 52 , BStBl 11 1989, 271; Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, Rz. 7377; Glade/Steinfeld, Umwandlungs-Steuergesetz, Kommentar, 3. Aufl., Rz. 1175 und 1207). Dies folgt aus der Erwähnung des Veräußerungspreises in § 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG und der dort ferner getroffenen Regelung, wonach bei unentgeltlichem Erwerb der Anteile der Rechtsnachfolger in den Status des Rechtsvorgängers eintritt. Soweit im Streitfall stille Reserven vom Einzelunternehmen des Klägers auf dessen bisherigen Geschäftsanteil übergingen, fehlt es an einer Übertragung auf einen anderen Rechtsträger. Soweit sich stille Reserven auf den bisherigen und den neuen Geschäftsanteil der Klägerin übertrugen, mangelt es an einer entgeltlichen Übertragung. Nach den Feststellungen des FG war die Klägerin nicht verpflichtet, dem Kläger für eine Übertragung stiller Reserven seines Einzelunternehmens ein Entgelt zu zahlen. Überdies wurden in allen Fällen keine „Anteile an einer Kapitalgesellschaft" übertragen, zumal die streitgegenständlichen stillen Reserven von einem Einzelunternehmen und nicht — wie das FG angenommen hat — von einbringungsgeborenen Anteilen i. S. des § 21 UmwStG auf die Geschäftsanteile der Kläger übergingen. 2.Der vom FA geltend gemachten analogen Anwendung des § 21 Abs. 1 UmwStG bedarf es im Streitfall nicht. Die stillen Reserven des Einzelunternehmens des Klägers bleiben weiterhin — nach § 21 UmwStG — steuerverhaftet — und zwar auch, soweit sie nicht auf den (jungen) Geschäftsanteil übergingen, den der Kläger bei der Kapitalerhöhung übernahm. a) Die vorgenannte Steuerverhaftung erfaßt zum einen den jungen GmbH-Anteil der Klägerin, soweit auf ihn stille Reserven des nach § 20 Abs. 2 UmwStG unter dem Teilwert eingebrachten Einzelunternehmens übergingen, denn der Kläger brachte sein Einzelunternehmen für Rechnung der Klägerin, seiner Ehefrau, ein (vgl. BFH-Urteil vom 23.6.1981 VIII R 138/80, BFHE 135, 551 , BStBI 11 1982, 622). Der junge GmbH-Anteil der Klägerin erweist sich sonach in gleicher Weise steuerverstrickt, als hätte sie einen Anteil am Unternehmen des Klägers in die GmbH eingebracht. Als an der Kapitalerhöhung notwendig beteiligter Gesellschafter der W-GmbH kannte der Kläger die beschlossenen Beteiligungsverhältnisse und als (vormaliger) Inhaber des 360 MittBayNot 1992 Heft 5 eingebrachten Einzelunternehmens dessen Wert. Es war ihm daher bewußt und von ihm gewollt, daß stille Reserven nicht nur auf den von ihm übernommenen neuen Geschäftsanteil übersprangen; zumindest nahm er dies billigend in Kauf. Als zur Hälfte beteiligter Gesellschafter hätte er anderenfalls den Erhöhungsbeschluß verhindert, der einer Mehrheit von drei Vierteln der abgegebenen Stimmen bedurfte ( § 53 Abs. 2 GmbHG ) oder sein Unternehmen nicht eingebracht. Diese Interpretation des Willens des Klägers liegt auch in seinem erkennbaren Interesse, da ansonsten — mangels Anwendbarkeit des § 20 Abs. 1 UmwStG — die Einbringung seines Einzelunternehmens zu einem Veräußerungsgewinn nach § 16 Abs. 1 Nr.1 EStG in voller Höhe führen müßte (vgl. auch BFH-Urteil vom 30.4.1975 1 R 41/73, BFHE 116, 118 , BStBl 11 1975, 706), und entspricht deshalb der Sicht eines objektiven Empfängers der Willenserklärung ( § 133 BGB ). § 20 UmwStG verlangt nämlich nicht nur, daß ein Betrieb usw. in eine unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige Kapitalgesellschaft eingebracht wird, sondern auch, daß der Einbringende dafür neue Anteile an der Gesellschaft erhält. Sinn und Zweck der §§ 20, 21 UmwStG ist es, im Interesse der Umstrukturierung von Unternehmen ein Wahlrecht hinsichtlich des Zeitpunkts der Aufdeckung stiller Reserven zuzulassen, deren Besteuerung (in voller Höhe) aber durch ihre Übertragung auf die Anteile an der aufnehmenden Kapitalgesellschaft zu sichern, die der Einbringende bei der Sacheinlage erhält (vgl. Begründung zu § 17 UmwStG 1969, BTDrucks V/3186, S. 14). Deshalb kann § 20 Abs. 1 UmwStG grundsätzlich nur dann eingreifen, wenn die bei der Einbringung nicht realisierten stillen Reserven des eingebrachten Betriebs usw. vollständig auf die anläßlich der Einbringung gewährten Anteile des Einbringenden oder dritter Personen übertragen werden oder zumindest in anderer Weise steuerverstrickt bleiben. b) Die vorstehenden Erwägungen gelten insbesondere, soweit im Streitfall stille Reserven auf die Altanteile der Kläger übergingen. Diese bleiben dementsprechend ebenfalls nach § 21 UmwStG steuerverstrickt; die Kläger haben insoweit ihre Altanteile im Sinne der Vorschrift durch Sacheinlage erworben. 26. UmwStG §§ 20, 21 (Keine Gewinnrealisierung bei Übergang stiller Reserven einer Sacheinlage auf junge Bargeschäftsanteile eines Dritten anläßlich GmbH-Kapitalerhöhung) Entgegen Tz.66 des BMF-Schreibens vom 16. Juni 1978 (BStBl 1 1978, 235) tritt keine Gewinnrealisierung ein, wenn stille Reserven von Gesellschaftsanteilen, die durch Sacheinlage gemäß § 20 Abs. 1 UmwStG erworben worden sind, bei einer Kapitalerhöhung unentgeltlich auf junge, nicht durch Sacheinlage erworbene Anteile eines Dritten übergehen. BFH, Urteil vom 8.4.1992 — 1 R 128/88 — (Nur Leitsatz) MittBayNot 1992 Heft 5 E. Beurkundungs- und Notarrecht 27. BeurkG §§ 11, 54 (Einsichtsrecht in notariellen Aktenvermerk über Geschäftsfähigkeit eines Beteiligten) 1. Schriftliche Feststellungen des Notars über die Geschäftsfähigkeit eines Beteiligten anläßlich einer Beurkundung sind- grundsätzlich in die Niederschrift selbst aufzunehmen. 2. Legt der Notar solche Feststellungen vorschriftswidrig in einem von der Urkunde getrennten Aktenvermerk nieder, so steht einem Beteiligten das Einsichtsrecht in diesen Aktenvermerk ebenso zu wie in die Urkunde selbst. BayObLG, Beschluß vom 2.7.1992 — 3 Z BR 58192 = BayObLGZ 1992 Nr. 46 — mitgeteilt von Johann Demharter, Richter am BayObLG Aus dem Tatbestand: 1.Der Beteiligte schloß am 25.10.1984 mit seiner inzwischen verstorbenen Mutter einen notariell beurkundeten Hofübergabevertrag, wonach ihm das Eigentum an dem Anwesen übertragen wurde. Getrennt von dieser Urkunde legte der beurkundende Notarvertreter zur Frage der Geschäftsfähigkeit der Übergeberin einen Aktenvermerk an, weil diese bereits einen Schlaganfall erlitten hatte. Nunmehr macht in einem Zivilrechtsstreit der Erbe der Übergeberin geltend, der Übergabevertrag sei nichtig, da die Erblasserin zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses geschäftsunfähig gewesen sei. Einen Antrag des Notars, ihn hinsichtlich des Aktenvermerks von seiner Verschwiegenheitspflicht zu entbinden, lehnte der Präsident des Landgerichts ab; dessen Auffassung wurde durch rechtskräftigen Beschluß des Oberlandesgerichts München vom 16.12.1991 im Ergebnis bestätigt. 2. Der Beteiligte forderte mit Schreiben vom 23.1.1992 den Notar erneut auf, ihm Einsicht in den Aktenvermerk zu gewähren oder ihm eine beglaubigte Abschrift davon zu übermitteln. Der Notar lehnte das Gesuch unter Bezugnahme auf die Gründe des Beschlusses des Oberlandesgerichts mit Bescheid vom 30.1.1992 ab. Die hiergegen eingelegte Beschwerde wies das Landgericht mit Beschluß vom 13.4.1992 als unbegründet zurück. Gegen diese Entscheidung richtet sich die weitere Beschwerde des Beteiligten. Aus den Gründen: Das Bayerische Oberste Landesgericht ist zur Entscheidung zuständig; das zulässige Rechtsmittel (vgl. § 199 FGG ; BayObLGZ 1970, 125 /127 ff.; KeideUKuntze/Winkler FGG 12. Aufl. § 199 Rdnr. 16 und Teil B § 54 BeurkG Rdnr. 8) ist begründet. 1. Das Landgericht hat ausgeführt: Ein Einsichtsrecht könne nicht aus § 51 Abs.3 BeurkG hergeleitet werden, weil sich dieses Recht grundsätzlich nur auf die Urschrift der in § 51 Abs. 1 BeurkG genannten Urkunden beziehe. Dahinstehen könne, in welchem Umfang § 51 Abs.3 BeurkG ein Einsichtsrecht in die Urkundensammlung des Notars gern. § 19 DONot gewähre; denn der vorliegende Aktenvermerk falle nicht unter die in dieser Vorschrift aufgeführten Urkunden. Er sei daher allenfalls zu den Nebenakten nach §21 DONot zu nehmen. Selbst wenn aber die Einsicht in diese Nebenakten grundsätzlich zulässig sein sollte, bedürfe sie in jedem Fall des Einverständnisses aller Beteiligten,, da andernfalls die Schutzfunktion der Schweigepflicht des Notars außer Kraft gesetzt werden würde. Der Erbe der Übergeberin habe aber der Einsichtnahme widersprochen. Schließlich sei § 34 FGG hier nicht anwendbar, da § 51 Abs. 3 BeurkG als lex specialis eine abschließende Regelung darstelle. Die Entscheidung des Landgerichts hält der rechtlichen Nachprüfung ( § 27 Abs. 1 FGG , § 550 ZPO ) nicht stand; sie Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 08.04.1992 Aktenzeichen: I R 160/90 Erschienen in: MittBayNot 1992, 360-361 Normen in Titel: UmwStG §§ 20, 21