X R 25/91

Zurück BFH 23. März 1993 X R 25/91 EStG § 10e Abs. 6 Abzug von Vorkosten nach § 10e Abs. 6 EStG bei teilentgeltlichem Erwerb Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau des Beziehungswertes ist angemessen als Geschaftswert gem. §30 Abs. 1 KostO festgesetzt. 4. Die dem Besch鵬rdegegner zustehenden Gebohren ermaBigen sich um 20 v.H. entsprechend der Vorschriften des Einigungsvertrages beider deutscher Staaten vom 31.8.1990, Anlage 1, Kap. III, Sachgebiet A: Rechtspflege, Ziffer20 Buchst. a. Die Beanstandung wegen des Abschlages von 20% ist so ersichtlich ungerechtfertigt, daB der Senat hier weitere Ausfohrungen for o berflossig halt. E. Steuerrecht 34. EStG§10 e Abs. 6 (Abzuり von Vorkosten nach ダ 10 e Abs. 6 EStG bei tei/entgeltlichem Erwerb) 1. Zu4en nach §10 e Abs. 6 EStG abziehbaren Vorkosten geh6肥n auch laufende6 rundstuc鵬kosten, wie z. B. Grundsteuer und Gebaudeve喝icherungspramien, soweit sie auf die Zeit entfallen, in der die Wohnung zwischen Herstellung oder Anschaffung und Nutzung zu eigenen Wohnzwecken weder vermietet noch vom Steuerpflichti・ gen unentgeltlich U berlassen war. 2. Erwirbt ein Steuerpflichtiger eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im Wege vorweggenomme. ner Erbfolge durch D bernahme von Verbindlichkeiten teilentgeltlich, sind die Vorkosten im ぬrhaltnis des Verkehrswertes der Wohnung zu den U bernommenen Verbindlichkeiten aufzuteilen und nur mit dem den ぬrbindlichkeiten entsprechenden Anteil nach §10 e Abs. 6 EStG zu berUcksichtigen. BFH, Urteil vom 24.3.1993 一 x R 25/91 一 Aus derり乃tbe stand: Die Mutter des Klagers und Revisionsbeklagten (Klager) war Eigentumerin eines Zweifamilienhauses. Durch Vertrag vom 8.8.1988 o bergab sie dem Klager dieses Grundstock,, schenkungsweise'1 Die o ber gabe war unter anderem an folgende Bedingungen geknopft: Der Klager o bernimmt die in Abt. III des Grundbuchs eingetragenen Grundschulden in H6he von 5000 DM, 18000 DM und 70000 DM sowohl in dinglicher als auch in schuldrechtlicher Hinsicht mit schuldbefreiender Wirkung for die Mutter (Abschn. 1 Nr.5 des Vertrages). Soweit die Grundpfandrechte zwischenzeitlich durch Tilgungen EigentQmergrundschulden Qewo川en sind. tritt die Mutter aiese an uen Isiager ab (Abschn. 1 Nr.6 des Vertrages). Der Klager raumt der Mutter an der Wohnung imObergeschoB auf 山benszeit ein dingliches Wohnrecht ein (Abschn. 1 Nr. 8 a des Vertrages). Bei Gebrechlichkeit oder Krankheithatder Klager die Mutter zu pflegen oder auf seine Kosten die Versorgung der Mutter durch Dritte sicherzustellen (Abschn. 1 Nr. 8 b des ぬrtrages). Inge需よ器器許慧驚認器器器轟よ麗二詰 den Einkonften aus Vermietung und Verpachtung geltend: Instandhaltungsaufwendungen fUr die ErdgeschoBwohnung von 17948 DM, Finanzierungskosten hierfor in H6he von 1 162 DM sowie anteilige Kosten for Grundsteuer, StraBenreinigung, Hausversicherungen usw. in H6he von 93 DM, die er im Verh谷ltnis der Flache des Obergeschosses (51 qm) zu der des Erdgeschosses (78 qm) aufgeteilt hatte. Der Beklagte und Revisionsklager (das Finanzamt 一 FA 一）berocksichtigte im Einkommensteuerbeschejd 1988 diese Aufwendungen nicht. Der Einspruch des Klagers war erfolglos. In der Einspruchsentscheidung fohrte das FA aus, bei der Mutter des Klagers hatten MittBayNot 1993 Heft 6 zwar im ぬranlagungszeitraum 1986 die Voraussetzungen for die Ermittlung des Nutzungswerts als 0 berschuB des Mietwerts Ober die Werbungskosten vorgelegen, so daB sie gem.§52 Abs. 21 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auch nach Wegfall der Nutzungswertbesteuerung ab 1987 den Nutzungswert der eigengenutzten Wohnung weiterhin nach §2 Abs. 2 Nr. 2 EStG durch o berschuBrechnung hatte ermitteln k6nnen. Als Einzelrechtsnachfolger trete der Klager jedoch 一 anders als ein Gesamtrechtsnachfolger 一 nicht in die Rechtsstellung der Mutter ein. Da seit 1987 der Nutzungswert der eigengenutzten Wohnung nicht mehr besteuert werde, seien die mit der eigengenutzten Wohnung zusammenhangenden Aufwendungen nicht mehr als Werbungskosten abziehbar. Im finanzgerichtlichen ぬrfahren beantragte der Klageち die geltend gemachten Aufwendungen als Vorkosten nach §10 e Abs. 6 EStG zum Abzug zuzulassen. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es war der Auffassung, der in §10 e Abs. 6 EStG geforderte Zusam-一 menhang der Aufwendungen mit der Anschaffung der Wohnung sei im Streitfall g egeben. da unter AnschaffunQ im Sinne dieser Vorscnriti aucn aer unentQeltllcne ヒrwerb zu verstehen sei. Imo briaen iiege aucn eine gewisse iiegenieistung voら cia der Isiager sich verpflichtet habe, die Mutter bei Gebrechlichkeit oder Krankheit zu pflegen. Das finanzgerichtliche Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1991, 472 ver6ffentlicht. Mit der Revision rogt das FA,§10 e Abs.6 EStG sei verletzt. Nach dieser Vorschrift seien nur Aufwendungen fUr entgeltlich erworbene Wohnungen begonstigt. Der Klager habe die Wohnungaber unent. geltlich erworben. Die 一 aufschiebend bedingte 一 vertrag 1 iche obernahme von Pfleaekosten sei kein EntQelt. Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen. Der Klager beantragt, die Revision zurockzuweisen. Aus den Grnden: Die Revision fohrt zurAufhebung der Vorentscheidung und zur Zurockverweisung der Sache an das FG （§126 Abs.3 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung 一 FGO 一）. 1. Der Abzug von Aufwendungen nach§lOe Abs.6 EStG setzt unter anderem voraus, daB die Aufwendungen unmittelbar mit der Anschaffung derWohnung zusammenhangen. Der Senat hatte im Urteil vom 11.3.1992 X R 113/89 (BFHE 167, 396, BStBI II 1992, 886) for den Fall einer Einzelrechtsnachfolge im Wege der Scheりkung entschieden, als An・ schaffung in diesem Sinn sei auch der unentgeltliche Erwerb anzusehen. In Abkehr von dieser Entscheidung ist der Senat im Zusammenhang mit dem Erwerb einer Wohnung im Wege der Gesamtrechtsnachfolge nunmehr zu der Auffassung gelangt, daB unter Anschaffung i. S. von§10 e Abs.6 EStG nur der entgeltliche Erwerb zu verstehen ist (Urteil vom 13.1.1993 X R 53/91, zur Veめffentlichung be・ stimmt). Der Senat nimmt auf die Gronde dieses Urteils Bezug. 2. Im Streitfall liegt ein teilentgeltlicher Erwerb vor, der zum Abzug von Vorkosten nach§lOe Abs.6 EStG berechtigt, soweit diese auf den entgeltlichen Teil des Erwerbs entfallen. a) Wie der GroBe Sen蹴 des Bundesfinanzhofs (BFH) mit BeschluB vom 5.7.1990 GrS 4-6/89 ( BFHE 161, 317 , BStBI II 1990, 847) entschieden hat, ist die o bertragung eines Grundstocks im Wege vorweggenommener「 Erbfolge unter o bernahme von Verbindlichkeiten steuerrechtlich ein teilentgelt-liches Rechtsgeschaft. In H6he der o bernommenen Verbindlichkeiten entstehen dem o bernehmer Anschaffungskosten (vgl. z・B. auch BFH・Urteile vom 7.8.1991 X R 116/89, BFHE 165, 267, BStBI II 1992, 736, und vom 24.4.1991 Xl R 9/84, BFHE 164, 354 , BStBI II 1991, 794).Kein VerauBerungsentgelt die auf die Zeit entfallen, in der die Wohnung zwischen Herstellung oder Anschaffung und Nutzung zu eigenen Wohnzwecken weder vermietet noch vom Steuerpflichtigen unentgeltlich o berlassen war, weil derartige Aufwendungen mit der Herstellung qder Anschaffung wirtschaftlich eng zusammenhingen (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 25.10.1990, BStBI 1 1990, 626, Abs. 54). In der Literatur wird dagegen eingewendet, Kosten for den laufenden Unterhalt von Wohnung und Grund und Boden stonden weder in unmittelbarem noch in engem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Herstellung oder Anschaffung und dorften desDa der Klager laut 一 vom FG in Bezug genommenem 一 halb nicht als Vorkosten abgezogen werden (z. B. Meyer, obergabevertrag die auf dem Grundstock lastenden Verbind-・ FR 1991, 33 , 46; Blmichた功ard, Einkommensteuergesetz, lichkeiten' o bernommen hat, hat er das Grundst0ck und 陥rperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, Kommendamit auch die eigengenutzte Wohnung teiIentgeltlich taち §10 e EStG Rz. 622; St叩 han, Die Besteuerung selbst・ erworben. genutzten Wohneigentums, 4. Aufl., 5.214, 219; Schmidt/ Drenseck, a.a.O.,§lOe Anm.9e, FG Berlin, Urteil vom b) Der teilentgeltliche Erwerbfohrt ]edoch nicht zum vollen 10.1.1991 1 272-273189, EFG 1991, 、610). Der erkennende Abzug der geltend gemachten Vorkosten. Abziehbar sind Senat hat im Urteil in BFHE 167, 3 船， BStBI II 1992, 886 nach dem Gesetzeswortlaut nur die unmittelbar mit der for die Abziehbarkeit von Reparaturaufwendungen als VorAnschaffung (dem entgeltlichen Erwerb)der Wohnung oder kosten der engen zeitlichen Zusammenhang mit der Andes dazu geh6renden Grund und. Bodens zusammenhangenschaffung genagen lassen. Unter diesem Gesichtspunkt den Aufwendungen. Angeschafft sind Wohnung sowie laBt sich auch der von der Finanzverwaltung zugebilligte Grund und Boden aber nur im Umfang des entgeltiichen Abzug von laufenden Grundstockskosten rechtfertigen. b. Erwerbs. Soweit Aufwendungen a afler 一 anders als z・ Aufwendungen zur Finanzierung der Anschaffungskosten 一 3. Das FG hat die geltend gemachten Aufwendungen in nicht allein dem entgeltlichen Teil des Erwerbs zugeordnet voller H6he zum Abzug zugelassen. Die Vorentscheidung werden k6nnen, sind sie i m Verhaltnis der Anschaffungskosten zum Verkehrswert der Wohnung aufzuteilen (ebenso ist daher aufzuhehen. Die Sache ist nicht spruchreif. Bei erneuter Verhandlung und Entscheidung wird das FG den Mrkle//ラ台nz, Selbstgenutztes Wohneigentum, 3. Aufl., Verkehrswert der vom Klager zu eigenen Wohnzwecken S.89; M町er/Clausen in Herrt刀annカりeuer/fねupach, Ein・ genutzten ErdgeschoBwohnung und die hierauf entfallenkommensteuer- und 陥rperschaftsteuergeset乙 §lOe EStG den Anschaffungskosten feststellen. Hierzu ist der VerAnm. 521; ぬser/Wac肥ち Die neue Eigenheimbesteuerung, kehrswert des gesamten Grundst0cks zu ermitteln und ent-5. Aufl., S. 122). sprechend den Grundflachen der beiden Wohnungen aufzuRundschau 一 teilen. Da das vorbehaltene dingliche Wohnrecht den Wert Entgegen der Auffassung von M町er (Finanz・ FR 一 1991, 717) und Schmidt/Drenseck (Einkommensteuer・ des Grundstocks bzw. den Wert der ObergeschoBwohnung gesetz, 11. Aufl.,§lOe Anm-9g) folgt aus dem BFH-Urteil mindert, ist vom Verkehrswert derObergeschoBwohnung der vom 20.12.1990 Xl R 2/85 (BFHINV 1991, 383) nicht, Vorkosten Kapitalwert des vorbehaltenen Nutzungsrechts abzuziehen seien trotz teilentgeltlichen Erwerbs in voller H6he abzieh- ( BFHE 164, 352 , BStBI II 1991, 793; BFH-Urteil vom 5.6.1991 bar. Der Xl. Senat hat in diesem und in weiteren Urteilen (z. B. Xl R 3/84, BFHINV 1991, 679). Die vom Klager o bernommenen vom 30.1.1991 Xl R 6/84, BFH/NV 1991, 453, sowie vom Verbindlichkeiten sind den beiden Wohnungen entspre11.9.1991 Xl R 4/90, BFH/NV 1992, 169) die bei teilentgelt-・ chend den、 ermittelten Werten zuzuordnen. Die vor Bezug for lichem Erwerb eines Grundst0cksanfallenden Gebohren for die ErdgeschoBwohnung 'entstandenen Aufwendungen hat die notarielle Beurkundung und for die Eintragung in das das FG nach dem Verhaltnis des Wertes der ErdgeschoBGrundbuch nicht anteilig dem entgeltlichen und dem unent-- wohnung zu den dieser Wohnung zugeordneten ぬrbindlichgeltlichen Erwerb zugeordnet, sondern in voller H6he als kelten aufzuteilen." Anschaffungs(neben)kosten behandelt, weil sie erforderlich seien, um das Grundstock von derfremden in die eigene Verfogungsmacht zu o berfohren. Unabhangig davon, ob der Senat dieser Rechtsprechung folgen k6nnte, kann jedenfalls aus dem Umstand, daB bestimmte Aufwendungen nicht aufF. geteilt, sondern in voller H6he den Anschaffungskosten zugeo川net werden, nicht gefolgert we田en, vor Bezug einer Beurkundungs- und Notarrecht Wohnung entstandene Aufwendungen seien bei teilentgeltlichem Erwerb in voller H6he abziehbar. 35. BNotO§21; HGB§15; GBO§32 (Frist zwischen Hanc) Im Streitfall sind anteilig abziehbar die Erhaltungsaufwen- deisregis加reinsicht und Veだretungsfeststellung) dungen (vgl. BFHE 167, 396 , BStBI II 1992, 886), die dafor auf gewendetert Finanzierungskosten sowie die auf die Erd- Zur zul首 ssigen Frist zwischen Handelsregistereinsicht und geschoBwohnung entfallenden Aufwendungen for Grund- einer notariellen Vertretungsfeststellung steuer, Hausversicherungen usw. Nach Auffassung der (Leitsaセ der Schriftleitung) Finanzverwaltung sind auch laufende Grundstockskosten, wie z. B. Grundsteuer und Gebaudeversicherungspramien, OLG Saarbrocken, BeschluB vom 8.2.1993 一 5 W 134/92 一， als Vorkosten nach§10 e Abs.6 EStG zu berocksichtigen, mitgeteilt von Notar Hermann 助hner, Kusel sind dagegen Versorgungsleistungen ( BFHE 161, 317 , BStBI II 1990, 847 unter C II 1 bis 3), zu denen auch die Verpflichtung geh6rt, den o be円eber bei Krankheit oder Gebrechlich・ keit zu pflegen ( BFHE 164, 354 , BStBI II 1991, 794). Ebensowenig ist einvom o bergeber vorbehaltenes Nutzungsrecht eine Gegenleistung for dieo bertragung des Grundstocks; es mindert vielmehr von vornherein das o bertragene Verm6gen ( BFHE 164, 354 , BStBI II 1991, 794 sowie BFH-Urteil vom 24.4.1991 Xl R 5183, BFHE 164, 352 , BStBI II 1991, 793 jeweils m.w.N.). MittB町Not 1993 Heft6 Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 23.03.1993 Aktenzeichen: X R 25/91 Erschienen in: DNotI-Report 1993, 6 MittBayNot 1993, 397-398 Normen in Titel: EStG § 10e Abs. 6