Zurück BFH 16. Juli 1997 II R 27/95 GrEStG §§ 1 Abs. 1 Nr. 3, 6 Abs. 2, Abs. 4 Einheitliche Beurteilung der Steuervergünstigung nach § 6 Abs. 2 GrEStG bei Errichtung eines Gebäudes nach Anteilserwerb Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau DNotI Fax - Abfrage Deutsches Notarinstitut Dokumentnummer: 695 letzte Aktualisierung: 09. Juni 1998 BUNDESFINANZHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL II R 27/95 16. Juli 1997 T a t b e s t a n d : Durch Gesellschaftsvertrag vom 4. Januar 1984 gründete die Klägerin mit der B-GmbH, deren Zweck der Erwerb, die Bebauung und die Vermietung eines bestimmten Grundstücks war. Die Gründungsgesellschafter sollten je zu 50 v.H. beteiligt sein. Durch Vertrag vom 4. Januar/8. Oktober 1984 erwarb die GbR das unbebaute Grundstück. Entsprechend einvernehmlicher Änderung des Gesellschaftsvertrags am 19. Dezember 1984 übernahm die Klägerin von der B-GmbH einen Teil von deren Anteil, so daß sich die Beteiligung der Klägerin an der GbR auf 95 v.H. erhöhte. Ein Entgelt wurde dafür von der Klägerin nicht entrichtet. Einlagen in die GbR waren bis zu diesem Zeitpunkt nicht erbracht worden. Im Jahre 1985 wurde das Grundstück bebaut, wobei die GbR die Baukosten trug. Im Dezember 1986 vereinbarten die B-GmbH und die Klägerin eine Änderung des Gesellschaftsvertrages dahingehend, daß die B-GmbH zum 30. Dezember 1986 aus der GbR ausschied, die GbR hierdurch beendet wurde, das Vermögen und die Verbindlichkeiten der GbR auf die Klägerin übergingen, ein Entgelt für das Ausscheiden der B-GmbH nicht bezahlt und diese aus der Mithaftung für die Verbindlichkeiten der GbR freigestellt wurde. Am 12. Oktober 1987 wurde die Klägerin als Alleineigentümerin im Grundbuch eingetragen. Von den gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen vom Dezember 1986 erfuhr das FA mangels Anzeige erst im Jahre 1992 aufgrund Mitteilung der Betriebsprüfungsstelle. Es setzte gegen die Klägerin aus der Gegenleistung unter Gewährung der Steuervergünstigung nach § 6 Abs. 2 GrEStG 1983 in Höhe von 50 v.H Grunderwerbsteuer fest. Mit der Klage begehrte die Klägerin, hinsichtlich des Vermögensteils Gebäude die Begünstigung in Höhe von 95 v.H. zu gewähren, weil sie daran in diesem Ausmaß seit Beginn der Bebauung beteiligt gewesen sei. Das FG hat die Klage abgewiesen. Die Revision der Klägerin, mit der sie ihr Klageziel weiterverfolgte, blieb ohne Erfolg. G r ü n d e : Zutreffend hat das FG die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheids bejaht. § 6 Abs. 4 GrEStG 1983 steht der von der Klägerin über das vom FA bereits gewährte Ausmaß hinaus begehrten Steuervergünstigung entgegen. 1. Durch den Gesellschafterbeschluß und die Änderung des Gesellschaftsvertrags vom Dezember 1986 ist das Eigentum an dem bisher der GbR gehörenden bebauten Grundstück kraft Gesetzes auf die Klägerin übergegangen und dadurch der Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG 1983 erfüllt worden. Scheidet aus einer nur aus zwei Personen bestehenden GbR einer der Gesellschafter aus und übernimmt der Verbleibende das Vermögen und die Verbindlichkeiten der Gesellschaften, so geht das Gesellschaftsvermögen in entsprechender Anwendung von § 142 Abs. 3 HGB i.V.m. § 738 BGB im Wege der Anwachsung auf den übernehmenden Gesellschafter über. Gehört zum Vermögen der Personengesellschaft ein Grundstück, so wird dadurch der Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG 1983 erfüllt (vgl. Senatsurteil vom 13. September 1995 II R 80/92, BFHE 178, 468, BStBl. II 1995, 903, m.w.N.). 2. In diesen Fällen ist die Gegenleistung nach § 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 GrEStG 1983 in der zum Zeitpunkt der Verwirklichung des Erwerbsvorgangs geltenden Fassung dem Vertrag über den Erwerb des Gesellschaftsanteils als ersetzendem Rechtsakt zu entnehmen (Senatsurteil in BFHE 178, 468 , BStBl. II 1995, 903). Die vom FA als Bemessungsgrundlage herangezogene Gegenleistung ist jedenfalls nicht zu Lasten der Klägerin zu hoch angesetzt. Die Klägerin hat auch die Verbindlichkeiten der Gesellschaft übernommen. Beim Übergang von Grundstückseigentum infolge Anwachsung gehören vom erwerbenden Gesellschafter übernommene Verbindlichkeiten der untergegangenen Personengesellschaft zur (Gesamt-)Gegenleistung (Senatsurteil in BFHE 178, 468 , BStBl. II 1995, 903). Die Schulden der Gesellschaft, für die der übernehmende Gesellschafter nunmehr allein einzustehen hat, gehören insgesamt zur (Gesamt-)Gegenleistung. Es ist nicht möglich, einen Teil der Gesellschaftsschulden etwa deshalb nicht zur Gegenleistung zu rechnen, weil die Klägerin als Gesellschafterin auch bisher schon für die Gesellschaftsschulden einzustehen hatte. Denn nach dem Grunderwerbsteuerrecht gehört beim Kauf eines Grundstücks durch einen Gesellschafter von einer Personengesellschaft gegen Übernahme von Schulden die Schuldübernahme in vollem Umfang zur Gegenleistung, auch wenn der Gesellschafter als solcher bereits vorher für die Gesellschaftsschulden einzustehen hatte. Dies ist eine Folge der rechtlichen Trennung des Gesellschaftsvermögens von dem Privatvermögen der Gesellschafter, wie es im Zivilrecht vorgegeben ist (Senatsurteil vom 16. Februar 1977 II R 89/74, BFHE 122, 338 , 347, BStBl. II 1977, 671). Gehen - wie im Streitfall - im Wege der Anwachsung nicht nur ein Grundstück, sondern weitere nicht der Grunderwerbsteuer unterliegende Vermögensgegenstände auf den Übernehmenden über, so ist die (Gesamt-)Gegenleistung verhältnismäßig aufzuteilen. Ausgehend von diesen Grundsätzen ist die als Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer dienende Gegenleistung im Streitfall vom FA nicht zu hoch berechnet worden. Dies wird mit der Revision auch nicht (mehr) vorgetragen. 3. Der Erwerb der Klägerin ist nach § 6 Abs. 2 GrEStG 1983 begünstigt. Zwar betrug ihre vermögensmäßige Beteiligung im Erwerbszeitpunkt 95 v.H. in dieser Höhe bestand die Beteiligung jedoch noch keine fünf Jahre, so daß sie nach § 6 Abs. 4 GrEStG 1983 in dieser Höhe nicht berücksichtigt werden kann. Maßgeblich für das Ausmaß der nach § 6 Abs. 2 GrEStG 1983 zu gewährenden Steuervergünstigung ist im Streitfall die vermögensmäßige Beteiligung der Klägerin an der GbR zum Zeitpunkt des Grundstückserwerbs durch die Gesellschaft, auch wenn zwischen dem Erwerb der Gesellschaft und dem der Klägerin keine fünf Jahre vergangen sind. § 6 Abs. 4 GrEStG 1983 ist einschränkend dahin auszulegen, daß die Sperrfrist von fünf Jahren dann keine Wirkung entfaltet, wenn die Beteiligungsverhältnisse an der veräußernden Gesamthand seit dem Erwerb des Grundstücks durch diese unverändert geblieben sind. (vgl. Senatsurteil vom 25. Februar 1969 II 142/63, BFHE 95, 292 , BStBl. II 1969, 400). Zu diesem Zeitpunkt war die Klägerin zu 50 v.H. an der GbR beteiligt. 4. Der von der Klägerin darüber hinaus begehrten Vergünstigung in Höhe von (weiteren) 45 v.H. der auf das Gebäude entfallenden Gegenleistung steht dagegen § 6 Abs. 4 GrEStG 1983 entgegen. Zwar wurde das Gebäude von der GbR auf dem dieser (damals) gehörenden Grundstück erst errichtet, als die Klägerin bereits mit 95 v.H. an der GbR vermögensmäßig beteiligt war. Dies führt jedoch - entgegen der Auffassung der Klägerin - nicht dazu, daß die Steuer in Höhe von 95 v.H. des auf das Gebäude entfallenden Teils der Bemessungsgrundlage (= Gegenleistung) unerhoben bleiben kann. Der Klägerin war vor Übergang des zivilrechtlichen Eigentums am Grundstück weder die wirtschaftliche Verwertungsbefugnis i.S. von § 1 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG 1983 an Boden i.S. § 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG 1983 errichtet. Weder den Sachverhaltsfeststellungen des FG noch dem Vortrag der Klägerin lassen sich Anhaltspunkte dafür entnehmen. In einem derartigen Fall läßt es § 6 Abs. 4 GrEStG 1983 nicht zu, hinsichtlich der sich aus der Vorschrift ergebenden Sperrwirkung gegenüber Steuervergünstigung zu differenzieren zwischen den Beteiligungsverhältnissen zum Zeitpunkt des Erwerbs des Grundstücks und den Beteiligungsverhältnissen zum Zeitpunkt der Errichtung des Gebäudes. § 6 Abs. 4 GrEStG 1983 soll objektiv Steuerumgehung verhindern, ohne daß eine Absicht der Steuerumgehung im Einzelfall Tatbestandsmerkmal der Vorschrift ist (vgl. Viskorf in Boruttau/Egly/Sigloch, GrEStG, 13. Aufl., § 6 Rdnr. 31, 33). Ausgehend von diesem Sinn und Zweck der Vorschrift hat der Senat anerkannt, daß die Vorschrift verbal zu weit gefaßt und daher ihrem Zweck nach einschränkend auszulegen ist. Entgegen dem Wortlaut der Vorschrift greift die Sperrfrist daher in den Fällen nicht, in denen die veräußernde Gesamthand noch keine fünf Jahre vor dem Erwerbsvorgang bestanden hat bzw. die veräußernde Gesamthand das Grundstück innerhalb des Fünf-Jahre-Zeitraums erworben hat, wenn die Beteiligungsverhältnisse an der veräußernden Gesamthand seit dem Erwerb des Grundstücks durch diese unverändert geblieben sind (vgl. Senatsurteil vom 18. Mai 1994 II R 119/90, BFH/NV 1995, 267 sowie grundlegend Urteil in BFHE 95, 292 , BStBl. II 1969, 400). Diese am Sinn und Zweck der Vorschrift orientierte und dem Wortlaut in gewissem Umfang widersprechende Auslegung findet jedoch dort ihre Grenze, wo sie gegen andere grundlegende Prinzipien des GrEStG verstoßen würde. Das Grunderwerbsteuerrecht sieht das Grundstück im bürgerlich-rechtlichen Sinn auch grunderwerbsteuerrechtlich als Einheit an, es sei denn, eine Abweichung ist ausdrücklich vom Gesetz angeordnet ( § 2 Abs. 1 und 2 GrEStG 1983). Die von der Klägerin vertretene Auffassung zur Auslegung des § 6 Abs. 4 GrEStG 1983 steht im Widerspruch zu diesem grunderwerbsteuerrechtlichen Prinzip. Da im Streitfall kein Gebäude auf fremdem Boden i.S. § 2 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG 1983 vorliegt, müssen Grundstück und aufstehendes Gebäude (§ 2 Abs. 1, § 95 BGB ) grunderwerbsteuerrechtlich als Einheit behandelt werden. Gegenstand des von der Klägerin verwirklichten Erwerbsvorgangs i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG 1983 ist das mit einem Gebäude bebaute Grundstück. Auf das Grundstück in diesem Zustand bezieht sich nicht nur die Gegenleistung i.S. von § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 GrEStG 1983, sondern - notwendigerweise - auch die Steuervergünstigung nach § 6 GrEStG 1983. Die Frage, ob die der Klägerin dem Grunde nach zustehende Steuervergünstigung des § 6 Abs. 2 GrEStG 1983 nach Absatz 4 der Vorschrift eine Einschränkung erfährt oder nicht, kann daher hinsichtlich Grundstück und Gebäude notwendigerweise nur einheitlich beantwortet werden. Da der Klägerin hinsichtlich des Grundstücks - unstreitig - die Steuervergünstigung des § 6 Abs. 2 GrEStG 1983 über Absatz 4 der Vorschrift teilweise zu versagen ist, erfaßt dies notwendigerweise auch auf das aufstehende und einen wesentlichen Bestandteil des Grundstücks bildende Gebäude, das sowohl zivilrechtlich als auch grunderwerbsteuerrechtlich automatisch mit übergegangen ist. Eine differenzierende Betrachtung ist insoweit nicht möglich. Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 16.07.1997 Aktenzeichen: II R 27/95 Erschienen in: DNotI-Report 1998, 122-123 Normen in Titel: GrEStG §§ 1 Abs. 1 Nr. 3, 6 Abs. 2, Abs. 4

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