X R 37/08

Dänische DSS- und ATP-Renten im Progressionsvorbehalt als Leibrenten (§ 22 Nr.1 Satz3 a aa EStG) • Dänische Rentenleistungen (DSS und ATP) sind im Rahmen des Progressionsvorbehalts nach § 32b EStG zu berücksichtigen. • Bei Feststellung der im Progressionsvorbehalt zu berücksichtigenden ausländischen Renten sind diese nach deutschem Steuerrecht zu qualifizieren; Leistungen aus ausländischen gesetzlichen Rentenversicherungssystemen gehören insoweit zu den Leibrenten i.S. von § 22 Nr.1 Satz3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG. • Die Einbeziehung der ausländischen Renten mit dem Besteuerungsanteil von 50 % führt nicht zu unzulässiger Doppelbesteuerung, weil die Prüfung abstrakt nach deutschem Recht (isolierende Betrachtungsweise) vorzunehmen ist. Der Kläger, in Deutschland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, erzielte 2005 neben inländischen Einkünften dänische Rentenzahlungen der DSS und der ATP. Er erklärte diese ausländischen Renten in der Einkommensteuererklärung 2005 lediglich im Rahmen des Progressionsvorbehalts mit einem gerundeten Betrag von 1.519 €. Das Finanzamt berücksichtigte hingegen 50 % der Bruttorenten (4.504 €) im Progressionsvorbehalt; in einem Teilpunkt wurde dem Kläger ein Werbungskostenpauschbetrag zugestanden. Das Finanzgericht wies die Klage ab. Der Kläger rügte, die dänischen Renten seien nicht als gesetzliche Leibrenten nach deutschem Recht einzustufen, weil sie in Dänemark teilweise steuerfinanziert oder aus versteuertem Einkommen geleistet würden; er begehrte die Berücksichtigung seines geringeren Betrags im Progressionsvorbehalt. • Anwendbarkeit des Progressionsvorbehalts: Nach § 32b Abs.1 Nr.3 EStG sind im Wohnsitzstaat steuerfrei gestellte ausländische Einkünfte zur Ermittlung des besonderen Steuersatzes nach deutschem Recht zu ermitteln und einzubeziehen; das DBA-Dänemark (Art.18 Abs.2) räumt Dänemark das Besteuerungsrecht ein, untersagt jedoch nicht die Berücksichtigung im Progressionsvorbehalt. • Rechtsvergleichende Qualifizierung: Bei der Einordnung ausländischer Renten ist eine rechtsvergleichende Betrachtung vorzunehmen; maßgeblich sind Funktion und Struktur der Leistung im Vergleich zur deutschen gesetzlichen Rentenversicherung. • Leibrentencharakter nach § 22 Nr.1 Satz3 a aa EStG: Sowohl die DSS-Rente (steuerfinanzierte Volksrente) als auch die ATP-Rente (pflicht- bzw. beitragsabhängige Zusatzrente) entsprechen den wesentlichen Merkmalen der inländischen Basisversorgung (Entgeltersatzfunktion, lebenslängliche Leistung, gesetzlich geregelter Anspruch) und sind daher als Leibrenten i.S. der Vorschrift einzustufen. • Abgrenzung zur betrieblichen Altersversorgung: Die ATP-Rente unterscheidet sich strukturell von betrieblichen Versorgungssystemen wie der VBL; sie gehört nicht ohne weiteres zur betrieblichen Zusatzversorgung, sodass die Ertragsanteilsbesteuerung (§ 22 Nr.1 Satz3 bb EStG) nicht allgemein anwendbar ist. • Intertemporale Korrespondenz und Vermeidung der Doppelbesteuerung: Die Einordnung als Leibrente folgt dem Prinzip der intertemporalen Korrespondenz (vorgelagerte Abzugswirkung vs. nachgelagerte Besteuerung). Die Berücksichtigung mit dem 50%-Besteuerungsanteil führt nicht zu unzulässiger Doppelbesteuerung, weil die Prüfung nach deutschem Recht isolierend vorzunehmen ist und nach den Feststellungen keine steuerliche Entlastung des Klägers im Inland vollständig entfiel. • Folgen für die konkrete Berechnung: Deshalb sind die dänischen Renten beim Progressionsvorbehalt mit dem Besteuerungsanteil von 50 % gemäß § 22 Nr.1 Satz3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zu berücksichtigen. Die Revision des Klägers wird zurückgewiesen; das Finanzgericht hat zu Recht entschieden. Die dänischen DSS- und ATP-Renten sind nach deutschem Steuerrecht als Leibrenten der gesetzlichen Rentenversicherung i.S. des § 22 Nr.1 Satz3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG einzuordnen und im Rahmen des Progressionsvorbehalts mit dem Besteuerungsanteil von 50 % zu berücksichtigen. Eine unzulässige Doppelbesteuerung liegt nicht vor, weil die Prüfung abstrakt nach deutschem Recht vorzunehmen ist und nach den Feststellungen keine steuerliche Entlastung des Klägers im Inland vollständig ausgeschlossen war. Daher bleibt die vom Finanzamt bei der Festsetzung des besonderen Steuersatzes zugrunde gelegte Berechnung bestehen und führt zu keiner Reduzierung der festgesetzten Einkommensteuer.