X R 41/08

Gewerblichkeit bei Verkauf eines selbst errichteten Verbrauchermarkts — Voraussetzungen der Nachhaltigkeit • Die Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel richtet sich nach dem Gesamtbild der Betätigung; die Drei-Objekt-Grenze ist lediglich indiziell. • Auch bei Veräußerung eines einzigen selbst errichteten Objekts kann Gewerblichkeit vorliegen, wenn zahlreiche zusätzliche Aktivitäten in unbedingter Veräußerungsabsicht durchgeführt wurden. • Wesentliches Kriterium ist, ob der Steuerpflichtige während der Bebauung bereits einen unbedingten Veräußerungsentschluss gefasst und hierfür marktrelevante Aktivitäten entfaltet hat; dann sind dem Unternehmer auch Leistungen des Generalunternehmers zuzurechnen. Die Kläger, ein Ehegattenpaar, errichteten in den frühen 1990er Jahren mehrere Immobilien in den neuen Bundesländern. Für ein Grundstück in P wurden Baureife, Baugenehmigung und Mietverträge herbeigeführt; der Kläger schloss am 15. März 1993 einen Generalunternehmervertrag zum Festpreis und verkaufte den im Bau befindlichen Verbrauchermarkt mit notariellem Vertrag im Mai 1993 unter Zusicherung von Fertigstellung, Abnahme, Gewährleistung und weiteren Leistungszusagen. Der Kläger erklärte in der Einkommensteuererklärung 1994 einen Spekulationsgewinn und einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung; das Finanzamt qualifizierte später den Veräußerungsgewinn als gewerblich und setzte Gewerbesteuer fest. Das Finanzgericht befand Gewerblichkeit; der BFH hob auf und verwies zurück, da die Feststellungen zur Nachhaltigkeit unzureichend seien. • Rechtsgrundlage ist § 15 Abs. 2 EStG; Gewerbebetrieb erfordert Selbständigkeit, Nachhaltigkeit, Gewinnerzielungsabsicht und Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr. • Die Drei-Objekt-Grenze (regelmäßig ab vier innerhalb kurzem Zeitraum veräußerten Objekten gewerblich) hat indizielle Wirkung; sie greift aber nicht abschließend bei Vorliegen objektiver Umstände für unbedingte Veräußerungsabsicht. • Ausnahmsweise kann auch der Verkauf eines einzigen selbst errichteten Objekts gewerblich sein, wenn der Steuerpflichtige zahlreiche zusätzliche, über die üblichen Bautätigkeiten hinausgehende Einzeltätigkeiten zur bestmöglichen Verwertung in unbedingter Veräußerungsabsicht entfaltet. • Nach ständiger Rechtsprechung sind dem Verkäufer die Tätigkeiten des Generalunternehmers zuzurechnen, wenn die Wirksamkeit des Generalunternehmervertrags von einem Kaufvertrag abhängt bzw. der Verkäufer während der Bauphase bereits den unbedingten Veräußerungsentschluss gefasst hat. • Im vorliegenden Fall reichten die Feststellungen des Finanzgerichts nicht aus, um zu beurteilen, ob der Kläger nachhaltig gehandelt hat; insoweit sind zusätzliche Feststellungen zur zeitlichen Reihenfolge der Vertragsabschlüsse, zum Zustandekommen des Generalunternehmervertrags und zu weitergehenden Aktivitäten des Klägers (z. B. Übernahme von Mietergarantien, Werbung für Mieter, Bedingung der Wirksamkeit des Generalunternehmervertrags vom Verkauf) erforderlich. • Ist der Kläger nachhaltig tätig geworden und lagen die Aktivitäten in unbedingter Veräußerungsabsicht, unterliegt der gesamte Veräußerungsgewinn der Einkommen- und Gewerbesteuer; bei Einlage in Betriebsvermögen innerhalb von drei Jahren sind Anschaffungskosten des Grundstücks bei der Gewinnermittlung zu berücksichtigen. • Das Verfahren wurde zur erneuten Sachaufklärung an das Finanzgericht zurückverwiesen; Verfahrensfragen wurden nicht abschließend entschieden. Die Revision ist teilweise begründet; das BFH-Urteil hebt die Entscheidung des Finanzgerichts auf und verweist die Sache zur Ergänzung der Feststellungen zurück. Entscheidend ist, ob der Kläger bereits zum Zeitpunkt der vertraglichen Bindung und Bebauung in unbedingter Veräußerungsabsicht gehandelt und darüber hinausgehende marktrelevante Aktivitäten entfaltet hat. Kann das Finanzgericht dies feststellen (insbesondere dass die Wirksamkeit des Generalunternehmervertrags vom Verkauf abhängig war oder dass der Kläger weitgehende Gewährleistungs- und Mietgarantiepflichten übernommen hat), ist von einer nachhaltigen, gewerblichen Tätigkeit als Bauträger auszugehen und der gesamte Veräußerungsgewinn einkommen- und gewerbesteuerlich zu erfassen. Andernfalls bleibt es bei der Möglichkeit der privaten Vermögensverwaltung; das Finanzgericht hat nun die erforderlichen Feststellungen nachzuholen.