IX R 48/10

Veräußerung benachbarten Gartengrundstücks ist steuerbar, wenn Wohnsitz bleibt • Ein unbebautes Nachbargrundstück, das zwar als Garten mitbenutzt wurde, aber getrennt verkehrsfähig ist, fällt nicht unter die Ausnahme des § 23 Abs.1 S.1 Nr.1 S.3 EStG, wenn durch die Veräußerung kein Wohnsitz aufgegeben wird. • Die Ausnahmevorschrift der Steuerfreiheit setzt voraus, dass das veräußerte Wirtschaftsgut selbst zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde; ein bloßer tatsächlicher Nutzungszusammenhang mit einer auf dem Nachbargrundstück belegenen Wohnung reicht nicht aus. • Zum schutzwürdigen Zweck der Vorschrift (Vermeidung einer Veräußerungsbesteuerung bei Aufgabe des Wohnsitzes) ist der anzunehmende Nutzungs- und Funktionszusammenhang eng auszulegen. Wenn der Steuerpflichtige auf dem verbleibenden Wohngrundstück weiter wohnt, ist die Veräußerung des zuvor als Garten genutzten Nachbargrundstücks steuerbar. Der Kläger, Immobilienmakler, erwarb 1999 zwei nebeneinander liegende Grundstücke: Grundstück I (mit Wohnhaus, dort Wohnen und Maklerbüro) und Grundstück II (mit Pavillon, als Garten genutzt). 2004 teilte er Grundstück II; aus dem Teilstück (Grundstück III) verkaufte er 2005 einen Abschnitt für 425.000 €. Das Finanzamt erfasste daraus einen privaten Veräußerungsgewinn nach § 23 EStG. Der Kläger begehrte Freistellung nach § 23 Abs.1 S.1 Nr.1 S.3 EStG, weil das veräußerte Teilstück in den letzten Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt gewesen sei. FG und FA lehnten dies ab; der Kläger rügt die Auslegung der Vorschrift und macht einen funktionalen Nutzungszusammenhang geltend. • Anwendbare Norm: § 23 Abs.1 S.1 Nr.1 S.3 EStG (Ausnahme für Wirtschaftsgüter, die ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden). • Die Ausnahme ist restriktiv zu verstehen: ‚zu eigenen Wohnzwecken genutzt‘ erfordert, dass das veräußerte Wirtschaftsgut selbst tatsächlich und dauerhaft zu Wohnzwecken bewohnt wird; insoweit besteht Entsprechung zu § 10e EStG und einschlägiger Verwaltungspraxis. • Grund und Boden sind grundsätzlich selbständige Wirtschaftsgüter; dem Normzweck folgend kann jedoch der zum Wohngebäude gehörende Grund und Boden in die Begünstigung einbezogen werden, um eine durch Veräußerung erschwerte berufliche Mobilität zu vermeiden. • Wenn jedoch ein unbebautes, an das Wohngrundstück angrenzendes Grundstück zuvor nur als Garten mitbenutzt wurde und der Eigentümer auf dem Wohngrundstück verbleibt, ist der schutzwürdige Zweck der Vorschrift (Erleichterung eines Wohnsitzwechsels) nicht betroffen; der normative Nutzungs- und Funktionszusammenhang entfällt mit der Veräußerung. • Folge: Die Veräußerung des eigenständig verkehrsfähigen und getrennt ausgewiesenen Grundstücks III ist steuerbar; es handelte sich nicht um ein selbst zu eigenen Wohnzwecken genutztes Wirtschaftsgut. Die Tatsache, dass das Wohnhaus auch teilweise beruflich (Maklerbüro) genutzt wurde, ändert an der Entscheidung nichts, weil Grundstück III bereits nicht unter die Begünstigung fällt. Die Revision des Klägers wurde zurückgewiesen; das FG hat zu Recht den Veräußerungsgewinn aus dem Verkauf des Grundstücks III nach § 23 Abs.1 S.1 Nr.1 EStG besteuert. Das veräußerte Grundstück war kein Wirtschaftsgut, das selbst zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde, und ein bloßer tatsächlicher Nutzungszusammenhang als Garten mit der auf dem Nachbargrundstück gelegenen Wohnung genügt nicht, solange der Wohnsitz bestehen bleibt. Der Normzweck der Steuerbefreiung (Vermeidung der Besteuerung bei Aufgabe des Wohnsitzes) ist in diesem Fall nicht gegeben, sodass die Ausnahme nicht eingreift. Daher bleibt der festgestellte Gewinn steuerpflichtig und der Einkommensteuerbescheid ist nicht zu ändern.