VIII R 10/08

Betreibt ein Steuerpflichtiger aus einem Urteil die Zwangsvollstreckung gegen Erbringung einer selbstschuldnerischen Bankbürgschaft und vereinbart er mit der Bank als Sicherheit für die Bürgschaft die Hinterlegung des erstrittenen Geldbetrags auf einem verzinslichen Sperrkonto, so fließen ihm die Zinsen im Zeitpunkt der jeweiligen Gutschrift auf dem Sperrkonto zu. II. Das angefochtene Urteil ist hinsichtlich des Streitjahres 2000 aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Das FG entschied u.a. über den Einkommensteuerbescheid 2000 vom 2. Januar 2004 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 9. Mai 2006. An die Stelle dieses Bescheids trat während des Revisionsverfahrens zunächst der Änderungsbescheid vom 10. August 2009, später der Änderungsbescheid vom 31. August 2009. Damit liegt dem FG-Urteil hinsichtlich des Jahres 2000 ein nicht mehr existierender Bescheid zugrunde mit der Folge, dass auch das FG-Urteil insoweit keinen Bestand haben kann (s. dazu Senatsurteil vom 21. Dezember 1993 VIII R 13/89, BFHE 174, 328, BStBl II 1994, 734, sowie Urteile des Bundesfinanzhofs ‑‑BFH‑‑ vom 23. Januar 2003 IV R 71/00, BFHE 201, 269, BStBl II 2004, 43, und vom 28. August 2003 IV R 20/02, BFHE 203, 143, BStBl II 2004, 10). Der Bescheid vom 31. August 2009 wurde nach § 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) Gegenstand des Revisionsverfahrens. Da sich hinsichtlich der streitigen Punkte durch die Bescheidänderung keine Änderungen ergeben und die Klägerin auch keine weiter gehenden Anträge gestellt hat, bedarf es keiner Zurückverweisung der Sache gemäß § 127 FGO an das FG. Das finanzgerichtliche Verfahren leidet nicht an einem Verfahrensmangel, so dass die vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen durch die Aufhebung des Urteils nicht weggefallen sind; sie bilden daher nach wie vor die Grundlage für die Entscheidung des Senats (Senatsurteil in BFHE 174, 328, BStBl II 1994, 734, sowie BFH-Urteile in BFHE 201, 269, BStBl II 2004, 43, und in BFHE 203, 143, BStBl II 2004, 10). III. Der Senat entscheidet aufgrund seiner Befugnis nach den §§ 121, 100 FGO in der Sache selbst (§ 126 Abs. 2 FGO), soweit das angefochtene Urteil das Streitjahr 2000 betrifft. Die Klage ist abzuweisen. Für die Streitjahre 1998, 1999 und 2001 ist die Revision gemäß § 126 Abs. 2 FGO als unbegründet zurückzuweisen. Das FG hat rechtsfehlerfrei entschieden, dass der Klägerin die der Höhe nach unstreitigen Zinsen nicht erst im Zeitpunkt der Freigabe des Kontos bei der X-Bank im Jahre 2002 zugeflossen sind, sondern bereits zum Zeitpunkt der jeweiligen Gutschriften auf dem Konto, d.h. in den Veranlagungszeiträumen 1998, 1999, 2000 und 2001. Der Umstand, dass es sich bei dem Konto, auf das die Zinsen geflossen sind, um ein sog. "Sperrkonto" gehandelt hat, steht dem Zufluss der Zinsen nicht entgegen. 1. Einkünfte sind gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG demjenigen zuzurechnen, der sie erzielt. Dies ist derjenige, der den Tatbestand der Erzielung der Einkünfte (vgl. auch § 38 AO) erfüllt (vgl. z.B. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 29. November 1982 GrS 1/81, BFHE 137, 433, BStBl II 1983, 272; BFH-Urteil vom 30. Januar 1986 IV R 125/83, BFHE 146, 59, BStBl II 1986, 404). Bei einer verzinslichen Kapitalforderung ist dies in der Regel der Gläubiger, der dem Schuldner die Nutzung des Kapitalbetrages gegen Entgelt überlässt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 146, 59, BStBl II 1986, 404), d.h. derjenige, der im Entstehungszeitpunkt der Erträge Gläubiger der Forderung auf Kapitalrückzahlung ist (Wassermeyer, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 20 Rz B 30). Insgesamt maßgeblich ist die Dispositionsbefugnis (Blümich/Stuhrmann, § 20 EStG Rz 440; Harenberg in Herrmann/Heuer/Raupach ‑‑HHR‑‑, § 20 EStG Rz 21); dabei ist grundsätzlich der zivilrechtliche Rechtsinhaber auch steuerrechtlich als Inhaber des Kapitalvermögens anzusehen (vgl. Senatsurteil vom 23. April 1980 VIII R 156/75, BFHE 131, 41, BStBl II 1980, 643). Eine vom Zivilrecht abweichende Zurechnung kommt nur in Betracht, wenn ein anderer als der zivilrechtliche Darlehensgläubiger wirtschaftlicher Inhaber der fraglichen Darlehensforderung ist (Senatsurteil vom 7. September 2005 VIII R 80/99, BFH/NV 2006, 57). 2. Nach den vorstehend genannten Grundsätzen sind sowohl das Kapital als auch die Zinsen der Klägerin zuzurechnen. Zivilrechtliche Inhaberin des Kontos, auf welchem die Zahlung der zivilrechtlich Beklagten einging, war die Klägerin; das Konto lautete auf ihren Namen und nicht auf den Namen der X-Bank oder auf den Namen der Beklagten des von der Klägerin betriebenen zivilrechtlichen Verfahrens. Der Umstand, dass die Klägerin das auf dem Konto befindliche Guthaben der X-Bank für die von der Bank ausgestellte Prozessbürgschaft als Sicherheit zur Verfügung gestellt hat, das Geld auf einem sog. "Sperrkonto" hinterlegt war und der Klägerin bis zum Erhalt eines rechtskräftigen Urteils zu ihren Gunsten nicht zur freien Verfügung stand, ändert daran nichts. Die Sperre des Kontos zugunsten der X-Bank, die wirtschaftlich betrachtet als Verpfändung des Guthabens zugunsten der Bank zu werten ist, setzt voraus, dass die Klägerin Verfügungsberechtigte hinsichtlich des Guthabens geworden ist (vgl. BFH-Urteil vom 9. Juli 1987 IV R 87/85, BFHE 150, 345, BStBl II 1988, 342). Das war hier der Fall. Die zivilrechtlich Beklagten haben ausschließlich an die Klägerin geleistet, die ihrerseits den empfangenen Betrag dann als Sicherheit für die X-Bank zur Verfügung gestellt hat. Deshalb ist auch der Einwand der Klägerin unzutreffend, die X-Bank habe die auf dem Sperrkonto eingegangenen Beträge im alleinigen wirtschaftlichen und rechtlichen Interesse der zivilgerichtlich Beklagten verwaltet. 3. Rechtsfehlerfrei geht die Vorinstanz auch davon aus, dass der Klägerin die Prozess- und die Guthabenzinsen nicht erst im Jahre 2002, sondern bereits in den Streitjahren zugeflossen sind. Gemäß § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Einnahmen innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zufließen. Zugeflossen sind Einnahmen, sobald der Steuerpflichtige über die in Geld- oder Geldeswert bestehenden Güter wirtschaftlich verfügen kann (BFH-Urteil in BFHE 150, 345, BStBl II 1988, 342, m.w.N.). Geldbeträge fließen in der Regel dadurch zu, dass sie bar ausgezahlt oder einem Konto des Empfängers bei einem Kreditinstitut gutgeschrieben werden (ständige Rechtsprechung, so bereits Urteil des Reichsfinanzhofs ‑‑RFH‑‑ vom 20. November 1941 IV 193/41, RStBl 1942, 77; vgl. Senatsurteil vom 14. Februar 1984 VIII R 221/80, BFHE 140, 542, BStBl II 1984, 480; BFH-Urteile in BFHE 150, 345, BStBl II 1988, 342; vom 1. Oktober 1993 III R 32/92, BFHE 172, 445, BStBl II 1994, 179). a) Bei Anlegung dieser Grundsätze hat das FG zutreffend erkannt, dass der Klägerin sowohl die im Überweisungsbetrag der zivilgerichtlich Beklagten enthaltenen Prozesszinsen als auch die laufend auf ihrem Sperrkonto entstandenen Zinsen zum Zeitpunkt der jeweiligen Gutschrift und damit in den einzelnen Streitjahren 1998 bis 2001 zugeflossen sind. Die Klägerin hat im Zeitpunkt der Kontogutschriften die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Zinsen erlangt. Dem steht nicht entgegen, dass die Gutschrift der Prozess- und Guthabenzinsen auf einem Sonderkonto erfolgte, welches der X-Bank als Sicherheit für das von dieser ausgereichte Prozessaval zur Verfügung stand und über das die Klägerin erst nach einem rechtskräftigen zivilrechtlichen Urteil zu ihren Gunsten frei verfügen konnte. Beruht die Kontosperre auf einer freien Vereinbarung zwischen Leistendem und Leistungsempfänger, hindert das einen Zufluss schon deshalb nicht, weil eine derartige Sperrklausel ‑‑wie z.B. die hier vereinbarte‑‑ lediglich der Sicherung einer etwaigen Rückzahlungsverpflichtung der Kontoinhaberin dient. Der Zufluss der Zinsen ist auch dann zu bejahen (ständige Rechtsprechung, RFH-Urteil in RStBl 1942, 77; Senatsurteil in BFHE 131, 41, BStBl II 1980, 643; BFH-Urteile vom 30. Januar 1975 IV R 190/71, BFHE 115, 559, BStBl II 1975, 776; in BFHE 150, 345, BStBl II 1988, 342; in BFHE 172, 445, BStBl II 1994, 179; ebenso Schiffers in Korn, § 11 EStG, Rz 20; Schmidt/Drenseck, EStG, 30. Aufl., § 11 Rz 30 "Sperrkonto"; Blümich/Glenk, § 11 EStG Rz 16; HHR/Birk/Kister, § 11 EStG, Rz 37, m.w.N.; Dürr in Frotscher, EStG, 6. Aufl., Freiburg 1998 ff., § 11 Rz 16). So verhält es sich auch im Streitfall. Die Verfügungsbeschränkung beruht auf der freiwilligen Entscheidung der Klägerin, den Geldbetrag auf einem Sperrkonto als Sicherheit für die von der X-Bank ausgestellte Bankbürgschaft für den Fall zu hinterlegen, dass das Prozessaval der X-Bank in Anspruch genommen wird. Im Übrigen weist das FG in diesem Zusammenhang zu Recht darauf hin, dass zur Absicherung der X-Bank grundsätzlich auch jede andere von der Bank als werthaltig erachtete Sicherheit in Betracht gekommen wäre. b) Der Umstand, dass die von der Klägerin eingeklagten Geldbeträge ihre Grundlage in einer vorläufigen Zwangsvollstreckungsmaßnahme im Rahmen eines zivilrechtlichen Verfahrens haben, rechtfertigt ‑‑entgegen der von der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vertretenen Auffassung‑‑ keine abweichende Beurteilung. Das von der Klägerin erstrittene Urteil des LG war gegen Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar (§ 709 Satz 1 der Zivilprozessordnung). Um die Möglichkeit der Vollstreckung nutzen zu können, hat die Klägerin die ihr obliegende Sicherheitsleistung erbracht, woraufhin die zivilgerichtlich Beklagten gezahlt haben. Zwar bestand danach eine Rückzahlungspflicht der Klägerin, sofern diese in einem weiteren Rechtsgang unterliegen sollte. Ein Zufluss von Einnahmen ist aber selbst dann anzunehmen, wenn noch nicht zweifelsfrei feststeht, ob die Einnahmen dem Empfänger endgültig verbleiben oder ob er sie wieder erstatten oder an Dritte ‑‑im Streitfall an die X-Bank als Sicherungsnehmerin‑‑ herausgeben muss (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile in BFHE 115, 559, BStBl II 1975, 776; in BFHE 150, 345, BStBl II 1988, 342; in BFHE 172, 445, BStBl II 1994, 179). Im Übrigen lässt die Klägerin insoweit außer Acht, dass es ihr unbenommen war, die Zwangsvollstreckung aus dem von ihr erstrittenen Urteil zu betreiben oder aber davon abzusehen; auch die Art der Sicherheitsleistung war der Klägerin unbenommen. Wählt die Klägerin indes den hier von ihr beschrittenen Weg, hat sie die daraus resultierenden steuerlichen Folgen zu tragen. zurück zur Übersicht Download als PDF Seite drucken