VI R 74/10

Formaler Nachweis für kurähnliche Maßnahmen und Nichtabziehbarkeit von Trinkgeldern • Aufwendungen für Maßnahmen, deren medizinische Notwendigkeit schwer zu beurteilen ist (z. B. Kuraufenthalt, Wassergymnastik), sind nur als außergewöhnliche Belastungen abziehbar, wenn der Steuerpflichtige den formalen Nachweis gemäß § 64 Abs. 1 EStDV (Verordnung oder vor Beginn ausgestelltes amts-/vertrauensärztliches Gutachten) erbracht hat. • Die Regelungen des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 (insbesondere § 64 Abs. 1 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011) sind verfassungsrechtlich zulässig und gelten auch rückwirkend nach § 84 Abs. 3f EStDV, soweit die Veranlagung noch nicht bestandskräftig ist. • Trinkgelder sind unabhängig von der steuerlichen Beurteilung der zugrunde liegenden Leistung keine zwangsläufigen Aufwendungen im Sinne des § 33 Abs. 1 EStG und damit nicht als außergewöhnliche Belastung abziehbar. Die Eheleute, gemeinsam veranlagt für 2006, machten verschiedene Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastungen geltend, darunter Kurkosten (Übernachtung, Kurtaxe, Fahrt), Kosten für Wassergymnastik und Bewegungsbäder, Stärkungsmittel und Einlegesohlen sowie Trinkgelder. Die Kläger litten an chronischen Wirbelsäulenbeschwerden und machten geltend, die Maßnahmen seien zur Schmerzreduktion ärztlich geraten gewesen. Das Finanzamt erkannte weite Teile der Kosten nicht an, weil formale Nachweise wie ärztliche Verordnungen oder vor Beginn ausgestellte amtsärztliche Atteste fehlten. Das Finanzgericht wies die Klage ab mit der Begründung, die Zwangsläufigkeit der Aufwendungen sei nicht in der geforderten Form nachgewiesen; Trinkgelder seien zudem nicht zwangsläufig. Die Kläger riefen den BFH an mit der Rüge der Verletzung materiellen Rechts. Das Bundesministerium der Finanzen trat wegen der grundsätzlichen Frage der Nachweiserfordernisse dem Verfahren bei. • Rechtliche Grundlage ist § 33 Abs. 1 und 2 EStG (außergewöhnliche Belastungen) sowie die durch StVereinfG geänderte Durchführungsverordnung (§ 64 Abs. 1 EStDV) und § 84 Abs. 3f EStDV für die Anwendung auf noch nicht bestandskräftige Veranlagungen. • Krankheitskosten sind grundsätzlich zwangsläufig nach § 33 EStG, anerkannt werden jedoch nur solche Aufwendungen, die der Heilung oder Linderung dienen bzw. die Krankheit erträglich machen; für bestimmte Maßnahmen besteht ein typisierender Abzug, wenn medizinisch indiziert. • Für Maßnahmen, deren medizinische Indikation schwer zu beurteilen ist (z. B. Kuren, bestimmte Hilfsmittel), schreibt § 64 Abs. 1 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 einen formalisierten Nachweis vor: ärztliche Verordnung oder vor Behandlungsbeginn amts-/vertrauensärztliches Gutachten bzw. Bescheinigung des MDK. • Die Vorschriften sind verfassungsrechtlich zulässig: Die Verordnungsermächtigung in § 33 Abs. 4 EStG ist hinreichend bestimmt; die Formalisierung ist verhältnismäßig und dient dem Schutz der Gleichbehandlung und Verwaltungsökonomie. • Die rückwirkende Anwendung des Nachweisverlangens nach § 84 Abs. 3f EStDV ist verfassungsgemäß, weil sie von der Gesetzesbefugnis gedeckt ist und in eine Situation greift, in der vorher eine gefestigte Rechtspraxis und Verwaltungspraxis bestand; ein schützenswertes Vertrauen der Steuerpflichtigen auf eine anderslautende Rechtslage bestand nicht. • Die Kläger haben die Zwangsläufigkeit der strittigen Aufwendungen nicht in der nach § 64 Abs. 1 EStDV geforderten Form nachgewiesen; deshalb sind die betreffenden Aufwendungen nicht abzugsfähig. • Trinkgelder sind nicht zwangsläufig im Sinne des § 33 Abs. 1 EStG, weil sie rechtlich nicht geschuldet sind und auch ohne Gewährung eines Trinkgelds sachgemäße Behandlung zu erwarten ist. Die Revision ist unbegründet und zurückgewiesen. Die Entscheidung des Finanzgerichts, die Kosten für den Kuraufenthalt, für ohne Verordnung beschaffte Einlegesohlen, die ohne ärztliche Verordnung erworbenen Stärkungsmittel, die Kosten für Wassergymnastik und Bewegungsbäder sowie die Trinkgelder nicht als außergewöhnliche Belastungen anzuerkennen, bleibt bestehen. Maßgeblich war, dass die Kläger den nach § 64 Abs. 1 EStDV i.d.F. des StVereinfG 2011 geforderten formalen Nachweis der medizinischen Notwendigkeit nicht erbracht haben. Die Normen zur Formalisierung des Nachweises und deren rückwirkende Anwendung sind verfassungsgemäß, sodass den Klägern kein weitergehender Abzug zusteht.