IV R 38/09

Verlustvortrag bei Verschmelzung: Bindungswirkung und Voraussetzungen des § 10a GewStG • Ein Feststellungsbescheid über vortragsfähige Gewerbeverluste bindet für Folgebescheide nicht hinsichtlich Umstände, die erst im Folgejahr eintreten. • Für den Verlustabzug nach § 10a GewStG sind sowohl Unternehmeridentität als auch Unternehmensidentität erforderlich. • Bei einer atypisch stillen Gesellschaft ist nur der Inhaber des Handelsgeschäfts Inhaber des Gewerbebetriebs; die Unternehmensidentität ist zwischen dem Gewerbebetrieb der bisherigen Inhaberin (X-GmbH) und dem nachfolgend fortgeführten Betrieb der übernehmenden Gesellschaft zu prüfen. • Ein durch Verschmelzung erloschener Anteil am Verlustvortrag entfällt insoweit, als er auf die erloschene (übertragende) Gesellschaft entfiel; nur der auf die übernehmende Gesellschaft entfallene Anteil steht zur Kürzung zur Verfügung. Die Klägerin (GmbH & Co. KG) war Alleingesellschafterin der X-GmbH, die ein Buchhandelsgeschäft betrieb und an der eine atypisch stille Beteiligung bestand. Die stille Beteiligung wurde 1992 übertragen; die X-GmbH verschmolz zum 1.1.1998 auf die Klägerin. Für den 31.12.1997 stellte das Finanzamt für die X-GmbH & atypisch still einen vortragsfähigen Gewerbeverlust fest. Im Gewerbesteuermessbescheid 1998 berücksichtigte das Finanzamt diesen Verlust nicht, da es an Unternehmensidentität fehle. Die Klägerin klagte und machte geltend, die Verlustfeststellung wirke als bindender Grundlagenbescheid und die Voraussetzungen des § 10a GewStG seien erfüllt. FG und Finanzamt wiesen die Klage ab; der BFH hob das Urteil auf und verwies zurück. • Revision des BFH ist begründet; das FG hat nicht hinreichend festgestellt, ob Unternehmensidentität zwischen dem Betrieb der X-GmbH vor Verschmelzung und dem nach Verschmelzung fortgeführten Betrieb der Klägerin besteht. • Verlustfeststellungsbescheid nach § 10a Satz 2 GewStG ist auf den Schluss des Erhebungszeitraums bezogen; er kann keine Bindungswirkung für Umstände entfalten, die erst im Folgejahr (z.B. Verschmelzung zum 1.1.1998) eintreten (§ 182 Abs.1 AO nicht entsprechend). • Das BFH-Urteil I R 18/02 ist nicht einschlägig, weil dort die Verlustabzugsfähigkeit bereits für den Feststellungszeitpunkt geprüft wurde, nicht aber später eintretende Veränderungen. • Bei atypisch stiller Gesellschaft ist nicht die stille Gesellschaft selbst Träger des Gewerbebetriebs, sondern der Inhaber des Handelsgeschäfts; daher ist die Prüfung der Unternehmensidentität anhand des Gewerbebetriebs der X-GmbH (als Inhaberin des Handelsgeschäfts) und des nachfolgenden Betriebs der Klägerin vorzunehmen (§ 2, § 10a GewStG; § 15 EStG). • Unternehmensidentität setzt wirtschaftliche, organisatorische und finanzielle Kontinuität des Betriebs voraus (Art der Betätigung, Kunden-/Lieferantenkreis, Belegschaft, Geschäftsleitung, Betriebsstätten, Aktivvermögen). • Unternehmeridentität verlangt, dass derjenige, der den Verlust geltend macht, den Verlust zuvor in eigener Person erlitten haben muss; beim Erlöschen der X-GmbH durch Verschmelzung geht der auf die erloschene Gesellschaft entfallende Anteil des Verlustvortrags unter (vgl. BFH-Rechtsprechung zu Personengesellschaften). • § 18 Abs.1 Satz 2 UmwStG steht einer Kürzung des Gewerbeertrags um den auf die Mitunternehmerschaft entfallenden Verlustvortrag nicht generell entgegen; die Vorschrift greift nur hinsichtlich vortragsfähiger Fehlbeträge der übertragenden Körperschaft, nicht der Mitunternehmerschaft insgesamt. Der BFH hebt das Urteil des Finanzgerichts auf und verweist die Sache zurück zur erneuten Feststellung. Der Verlustfeststellungsbescheid vom 24.3.1999 begründet keine Bindungswirkung für die Frage, ob der auf die X-GmbH & atypisch still festgestellte vortragsfähige Gewerbeverlust im Streitjahr 1998 bei der Klägerin berücksichtigt werden kann. Es bedarf vielmehr einer konkreten Feststellung, ob Unternehmensidentität zwischen dem von der X-GmbH betriebenen Gewerbebetrieb und dem nach der Verschmelzung von der Klägerin fortgeführten Betrieb besteht. Zudem ist zu berücksichtigen, dass der Verlustvortrag nur insoweit zur Kürzung des Gewerbeertrags der Klägerin zur Verfügung steht, wie der Verlust nach gesellschaftsinterner Verteilung auf die Klägerin selbst entfiel; der auf die erloschene X-GmbH entfallende Anteil ist durch das Verschmelzungsereignis untergegangen. Das FG soll diese Punkte aufklären und dann über die Kürzung des Gewerbeertrags entscheiden.