VII R 9/11

Anwendung der EnergieStRL bei nicht in den Tarifen genannten Leichtölen • Bei der Besteuerung sonstiger Energieerzeugnisse nach Art.2 Abs.3 EnergieStRL ist zunächst auf die konkrete Verwendung als Heiz- oder Kraftstoff abzustellen. • Kann ein geeignetes Substitutionsprodukt aus Anhang I, Tabelle C, nicht verwendet werden, ist zu prüfen, welchem dort genannten Heizstoff das Erzeugnis nach Beschaffenheit und Verwendungszweck am nächsten steht. • Bei der Gleichwertigkeitsprüfung sind Beschaffenheitsmerkmale (z. B. Siedebereich, Flammpunkt, Reinheitsgrad) und der konkrete Verwendungszweck gemeinsam zu gewichten; das Siedeverhalten allein ist nicht vorrangig. • Fehlende steuerliche Kennzeichnung ist kein Beschaffenheitsmerkmal und darf bei der Bestimmung des anzuwendenden Steuersatzes nicht berücksichtigt werden. Die Klägerin betreibt Hochgeschwindigkeitsflammspritzen und verwendete dabei Testbenzin (Qualität 180/210) bzw. Exxsol D 60, die unversteuert in Fässern bezogen wurden. Das Hauptzollamt setzte Energiesteuer für das verheizte Testbenzin zum hohen Satz fest und lehnte Einsprüche ab. Das Finanzgericht hob die Bescheide soweit auf, als ein ermäßigter Heizstoffsteuersatz von 25 €/1 000 kg anzuwenden sei, weil es auf die Verwendung ankomme. Das Hauptzollamt revidierte und verwies auf §2 Abs.4 EnergieStG; es sei auf die Beschaffenheit und insbesondere das Siedeverhalten abzustellen. Der BFH legte dem EuGH Fragen zur Auslegung des Art.2 Abs.3 EnergieStRL vor; der EuGH entschied, zuerst die Verwendung und dann die Gleichwertigkeit zu prüfen. Das Verfahren wurde an das FG zurückverwiesen, weil dort Feststellungen zur Beschaffenheit und möglichen Substitutionsprodukten fehlten. • Die Revision des HZA ist begründet; das FG hat die Bedeutung der Beschaffenheitsmerkmale unzutreffend vernachlässigt und damit von der EuGH-Rechtsprechung abgewichen. • Systematisch hat der Gesetzgeber in §2 EnergieStG teils einheitliche, teils differenzierte Sätze festgelegt; dies ist unionsrechtlich zulässig, solange Mindestbeträge gewahrt sind. • Nach EuGH-Rechtsprechung ist in einem abgestuften Verfahren zuerst die konkrete Verwendung (Heiz- oder Kraftstoff) zu bestimmen; im Streitfall ist die Verwendung als Heizstoff unstreitig. • Wenn kein Substitutionsprodukt aus Anhang I Tabelle C verfahrens- oder technisch geeignet ist, ist in einem dritten Schritt zu ermitteln, welchem in Tabelle C genannten Heizstoff das Erzeugnis nach Beschaffenheit und Verwendungszweck am nächsten steht. • Die Prüfungsmaßstäbe der Gleichwertigkeit sind Gesamtbetrachtung und Gewichtung relevanter Beschaffenheitsmerkmale (Aggregatzustand, Siedebereich, Flammpunkt, Reinheitsgrad, Viskosität, Dichte) unter Berücksichtigung des konkreten Verwendungszwecks; das Siedeverhalten darf nicht alleingestellt vorrangig sein. • Das FG hat keine Feststellungen zu den Beschaffenheitsmerkmalen von Testbenzin/Exxsol D60 und zu möglichen Substitutionsprodukten getroffen; daher ist Zurückverweisung zur Nachholung dieser Feststellungen erforderlich. • Eine fehlende Kennzeichnung ist eine Maßnahme der Steueraufsicht und kein Merkmal für die Bestimmung des anzuwendenden Steuersatzes; sie darf bei der Auslegung des §2 Abs.4 EnergieStG nicht berücksichtigt werden. Der BFH hebt das Urteil des FG auf und verweist die Sache zur Nachholung der erforderlichen Feststellungen zum Vorliegen eines Substitutionserzeugnisses oder zur Bestimmung des dem streitigen Leichtöl nach Beschaffenheit und Verwendungszweck am nächsten stehenden Heizstoffes an das Finanzgericht Düsseldorf zurück. Das Verfahren ist insoweit fortzuführen, weil das FG bislang nicht die notwendigen Feststellungen zu Beschaffenheitsmerkmalen und möglicher Substituierbarkeit getroffen hat. Damit kann noch nicht abschließend entschieden werden, welcher Steuersatz anzuwenden ist; maßgeblich ist nun die richtlinienkonforme Anwendung des abgestuften Prüfablaufs nach Art.2 Abs.3 EnergieStRL unter gebotener Würdigung von Beschaffenheit und konkretem Verwendungszweck. Die Kostenentscheidung über das Revisionsverfahren trifft das FG.