XI R 41/10

Kein rückwirkender Vorsteuerabzug aus Billigkeitsgründen bei fehlender Rechnungsberichtigung • Ein Billigkeitsbescheid nach §163 AO ist nur eingeschränkt überprüfbar; eine Ermessensreduzierung auf Null ist Voraussetzung für ersetzende richterliche Entscheidung. • Ein rückwirkender Vorsteuerabzug setzt entweder eine berichtigte Rechnung mit korrigierbaren Fehlern voraus oder ist nur unter den engen Voraussetzungen des §15 UStG in dem Besteuerungszeitraum möglich, in dem die materiell-rechtlichen Voraussetzungen einschließlich Rechnung vorliegen. • Die Festsetzung von Nachzahlungszinsen nach §233a AO folgt der nationalen Gesetzestechnik und rechtfertigt allein keine Billigkeitsmaßnahme zur zeitlichen Vorverlagerung des Vorsteuerabzugs. Die Klägerin (Verlagsgesellschaft) hatte mit der X-AG seit 1999 vereinbart, kostenlose Printprodukte in Verkehrsmitteln zu vertreiben; die Vereinbarung regelte gegenseitige Leistungen und Teilzahlungen. Die Parteien betrachteten die Leistungen als gleichwertig und stellten daher zunächst keine Rechnungen. Im Juni 2007 erkannten sie die Steuerbarkeit und stellten gegenseitige Abrechnungen für die Jahre 1999–2006 mit Umsatzsteuerausweis sowie Verrechnungsvermerken aus. Die Klägerin zog die ausgewiesene Vorsteuer in Juli 2007 voranmeldungs- und erklärungsseitig ab und beantragte später aus Billigkeitsgründen, den Vorsteuerabzug rückwirkend in den Jahren des Leistungsbezugs (1999–2005) zuzulassen. Das Finanzamt lehnte ab, setzte Umsatzsteuer und Nachzahlungszinsen für 1999–2005 fest; das FG bestätigte die Ablehnung. Die Klägerin rügte fehlerhafte Tatsachenfeststellungen, verwies auf EuGH-Rechtsprechung zu Rechnungsberichtigungen und begehrte notfalls Vorlage an den EuGH. • Anwendbare Billigkeitsnorm ist §163 AO; die Entscheidung der Finanzbehörde ist eine Ermessensentscheidung mit eingeschränkter gerichtlicher Kontrolle; nur bei Ermessensreduzierung auf Null kann das Gericht die Entscheidung ersetzen. • Ein rückwirkender Vorsteuerabzug infolge Rechnungsberichtigung setzt voraus, dass die ursprünglich ausgestellten Rechnungen formell oder materiell fehlerhaft sind und die späteren Berichtigungen als solche erkennbar und berichtigend wirken. Im vorliegenden Fall lagen die laufend erstellten Teilrechnungen in den Streitjahren nicht falsch oder unvollständig vor; die Abrechnungen vom 4.6.2007 sind keine erkennbaren Berichtigungen der früheren Rechnungen, sondern zusätzliche Teilrechnungen. • Nach §15 UStG knüpft der Vorsteuerabzug an das Vorliegen einer nach §14 UStG ausgestellten Rechnung und an die materiell-rechtlichen Voraussetzungen; der Vorsteuerabzug kann grundsätzlich erst in dem Besteuerungszeitraum vorgenommen werden, in dem diese Voraussetzungen erfüllt sind. Ob die Klägerin die Umsatzsteuer an den Leistenden tatsächlich durch Verrechnung entrichtet hat, ist hierfür unerheblich. • Der EuGH-Entscheidung Pannon Gép, die Rückwirkung von Rechnungsberichtigungen unter bestimmten Umständen akzeptiert, lässt sich auf den Streitfall nicht übertragen, weil dort konkrete Mängel der ursprünglichen Rechnungen vorlagen, die hier fehlen. • Die nationalen Regelungen zur Vollverzinsung (§233a AO) und zur zeitlichen Abgrenzung des Vorsteuerabzugs folgen einer Gesetzestechnik, die nicht durch eine Billigkeitsmaßnahme umgangen werden darf; der Zinsnachteil allein begründet keine materielle Unbilligkeit im Sinne des §163 AO. • Das FG hat die ablehnende Billigkeitsentscheidung des Finanzamts rechtlich nicht zu beanstanden; es bestand kein unionsrechtlicher Klärungsbedarf, der eine Vorabentscheidung des EuGH erforderlich gemacht hätte. Die Revision der Klägerin ist unbegründet; die Klage wurde abgewiesen. Die beantragte rückwirkende Zulassung des Vorsteuerabzugs in den Jahren 1999–2005 aus sachlichen Billigkeitsgründen wurde zu Recht verneint, weil die in den Streitjahren vorliegenden Teilrechnungen keine berichtigungsfähigen Fehler enthielten und die Abrechnungen vom 4.6.2007 nicht als rückwirkende Rechnungsberichtigungen anzusehen sind. Nach §15 UStG ist der Vorsteuerabzug an das Vorliegen einer ordnungsgemäßen Rechnung und an die materiell-rechtlichen Voraussetzungen gebunden; diese lagen vorliegend erst im Besteuerungszeitraum 2007. Ein durch Nachzahlungszinsen entstandener Zinsnachteil begründet keine rechtfertigende Billigkeitsmaßnahme zur zeitlichen Vorverlagerung des Vorsteuerabzugs. Damit war die Ablehnung der Billigkeitsanträge und die Festsetzung von Umsatzsteuer und Nachzahlungszinsen für 1999–2005 rechtmäßig.