I R 57/11

Feststellungsbescheide gegenüber Gesellschaftern; Nichtigkeit adressunklarer Bescheide • Feststellungsbescheide über Besteuerungsgrundlagen sind gegenüber den einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtigen Gesellschaftern zu richten, nicht gegenüber der Personengesellschaft. • Bei doppelt gestuften Personengesellschaften entfällt die vorgelagerte Feststellungsstufe, wenn an der ausländischen Unterpersonengesellschaft keine weiteren inländisch steuerpflichtigen Personen beteiligt sind. • Ein Feststellungsbescheid, der nicht erkennbar gegenüber den steuerpflichtigen Gesellschaftern adressiert ist, ist nichtig und aufzuheben. • Die Feststellung des Hinzurechnungsbetrags nach § 2a Abs. 4 Nr. 2 EStG 1997 n.F. ist ein selbständiger Feststellungsgegenstand und kann nicht dadurch wirksam werden, dass die Feststellung zur Höhe steuerfreier Auslandseinkünfte nicht mehr Gegenstand des Rechtsmittels ist. Die Klägerin, eine inländische GmbH & Co. KG, hielt 60 % an einer in Österreich ansässigen Kommanditgesellschaft (Ö-KG), die in den Streitjahren Verluste erzielte. Alleiniger Kommanditist der Klägerin war B; daneben bestand eine nicht in Deutschland steuerpflichtige Beteiligung. Das Finanzamt erließ Feststellungsbescheide über steuerfreie Betriebsstätteneinkünfte und über die verrechenbaren Verluste sowie später einen Bescheid zur Hinzurechnung nach § 2a Abs. 4 Nr. 2 EStG 1997 n.F., jeweils adressiert an die Klägerin. Die Klägerin klagte und machte geltend, die Verluste müssten ihr in voller Höhe als ausgleichsfähig zugerechnet werden und die Feststellung zur Hinzurechnung sei nichtig. Das Finanzgericht wies die Klage ab; die Klägerin legte Revision ein. Streitpunkt war insbesondere, ob die Bescheide formell wirksam gegenüber den betroffenen Gesellschaftern hätten ergehen müssen. • Rechtsgrundlagen: § 179, § 180 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 5 AO; § 2a Abs. 3 und Abs. 4 Nr. 2 EStG 1997 n.F.; § 73 FGO; § 120 FGO. • Grundsatz der Adressierung: Feststellungen über einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtige Anteile sind gegenüber den steuerpflichtigen Gesellschaftern (Mitunternehmern) zu treffen; richtet sich der Bescheid allein an die Personengesellschaft und nennt nicht die betroffenen Gesellschafter, fehlt es an den konstituierenden Regelungen und der Bescheid ist nichtig. • Gestufte Feststellungsverfahren: Bei zweistufigen Beteiligungen findet ein vorgelagertes Feststellungsverfahren statt; entfällt die Feststellungsstufe der Unterpersonengesellschaft (weil an ihr keine weiteren inländisch Steuerpflichtigen beteiligt sind), ist nur noch ein einstufiges Verfahren durchzuführen und die Feststellungen den Gesellschaftern der inländischen Oberpersonengesellschaft gegenüber zu treffen. • Anwendung auf den Streitfall: Das FA hat den Hinzurechnungsbescheid für 1999 ausschließlich an die Klägerin gerichtet und die Gesellschafter nicht genannt; damit fehlt die erforderliche Adressierung gegenüber den steuerpflichtigen Personen (B und ggf. Komplementär-GmbH). Folglich ist der Bescheid nichtig und aufzuheben. • Verfahrensrechtliche Folgen: Die Feststellung des Hinzurechnungsbetrags ist ein selbständiger Feststellungsgegenstand; die Nichtanfechtung anderer Feststellungen hindert nicht die Feststellung der Nichtigkeit und deren Beseitigung. • Kostenentscheidung: Die Kosten des Revisionsverfahrens hat das Finanzamt zu tragen (§ 135 Abs. 1 FGO). Der BFH gab der Revision insoweit statt, als die Feststellung des Hinzurechnungsbetrags nach § 2a Abs. 4 Nr. 2 EStG 1997 n.F. zum Streitjahr 1999 aufgehoben wurde. Begründend stellte der Senat fest, dass Feststellungsbescheide über Besteuerungsgrundlagen gegenüber den einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtigen Gesellschaftern zu richten sind; ein Bescheid, der nur an die Personengesellschaft gerichtet ist und die betroffenen Gesellschafter nicht nennt, ist nichtig. Die vom Finanzamt hier gewählte Adressierung an die Klägerin allein genügte nicht, sodass der Rechtsschein der Feststellung zu beseitigen war. Die übrigen Feststellungen (Prozessurteil zu den steuerfreien Auslands-einkünften) blieben unberührt; die Kosten des Revisionsverfahrens hat das Finanzamt zu tragen.