I R 77/11

Verluste von Regiebetrieben sind handelsrechtlich zu ermitteln und dem steuerlichen Einlagekonto zuzuordnen • Bei Regiebetrieben sind Verluste des Wirtschaftsjahrs aus handelsrechtlichem Jahresergebnis dem steuerlichen Einlagekonto zuzuordnen; das maßgebliche Ergebnis ist das handelsrechtliche und nicht das steuerliche Jahresergebnis. • Die Vorschriften des § 27 KStG sind gemäß § 27 Abs. 7 KStG sinngemäß auch auf BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit anzuwenden; Leistungen solcher BgA können daher als Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 EStG zu erfassen sein, soweit sie nicht aus Verwendung des steuerlichen Einlagekontos stammen. • Die unmittelbare Zuschreibung von Verlusten zum Einlagekonto bei Regiebetrieben beruht auf deren haushaltsrechtlicher Einbindung in die Trägerkörperschaft und ist verfassungsgemäß und systemkonform gegenüber der Behandlung von Eigenbetrieben. • Zur Höhe der Zuführung zum steuerlichen Einlagekonto ist der handelsrechtliche Jahresüberschuss bzw. -verlust festzustellen; dazu sind weitere tatrichterliche Feststellungen zu treffen. Die Klägerin, eine Stadt, betreibt einen Bäder-Betrieb als BgA, bis 2003 als rechtlich unselbständiger Regiebetrieb, ab 2004 als Eigenbetrieb. Zum Betriebsvermögen gehörte eine Beteiligung an einer GmbH, die 2003–2005 Gewinnausschüttungen vornahm; 2005 zahlte die GmbH direkt an die Stadtkasse. Das Finanzamt behandelte bestimmte Abschreibungen des BgA auf die Beteiligung als verdeckte Gewinnausschüttungen und kürzte das steuerliche Einlagekonto entsprechend, worauf es die Klägerin für nicht abgeführte Kapitalertragsteuer 2005 in Anspruch nahm. Das Finanzgericht stellte höhere Einlagekontenbestände fest und reduzierte die Haftungssumme deutlich, ohne das handelsrechtliche Jahresergebnis für 2002/2003 festzustellen. Das Finanzamt rügt die rechtliche Bewertung und begehrt geänderte Feststellungen zum Einlagekonto sowie eine höhere Haftung. • Anwendbarkeit: § 27 KStG und die gesonderte Feststellungspflicht gelten nach § 27 Abs. 7 KStG sinngemäß für BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit und für die Besteuerung von Leistungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 10 EStG. • Maßgeblicher Maßstab: Für die Ermittlung der Zuführung des Verlusts zum steuerlichen Einlagekonto bei Regiebetrieben ist nicht das steuerliche, sondern das handelsrechtliche Jahresergebnis i.S. von § 275 HGB maßgeblich; das FG hatte hierzu keine tatrichterlichen Feststellungen getroffen. • Haushaltsrechtlicher Hintergrund: Regiebetriebe sind rechtlich unselbständige Teile der Trägerkörperschaft; deshalb gilt ein im Wirtschaftsjahr entstandener Verlust als unmittelbar von der Trägerkörperschaft ausgeglichen und führt zu einer unmittelbaren Zuführung zum Einlagekonto. • Gleichbehandlung: Die unterschiedliche technische Wirkungsweise zwischen Regiebetrieben (sofortige Zuschreibung) und Eigenbetrieben (Verlustvortrag) ist sachgerecht und nicht systemwidrig, da sie die haushaltsrechtliche Einbindung widerspiegelt. • Abschreibungsverluste und Einlagen: Auch abschreibungsbedingte Verluste sind dem Einlagekonto zuzurechnen; tatsächliche Einlagen der Trägerkörperschaft sind ebenfalls stets dem Einlagekonto zuzuordnen; beide Positionen sind kumulativ zu berücksichtigen. • Prozessfolgen: Mangels Feststellungen zum handelsrechtlichen Jahresergebnis sind weitere Ermittlungen notwendig; die Sache ist daher an das FG zur ergänzenden Sachaufklärung und anderweitigen Entscheidung zurückzuverweisen. Die Revision des Finanzamts ist teilweise begründet. Das Urteil des Finanzgerichts ist insoweit aufzuheben, als es den Einlagekonto-Bestand ohne Feststellungen zum handelsrechtlichen Jahresergebnis zugrunde gelegt hat. Die Sache wird zur ergänzenden Feststellung des handelsrechtlichen Jahresergebnisses der Jahre 2002 und 2003 und darauf aufbauend zur Neufeststellung des Einlagekontos und der Haftung für Kapitalertragsteuer 2005 an das Finanzgericht zurückverwiesen. Entscheidend ist, dass bei Regiebetrieben Verluste handelsrechtlich zu ermitteln und dem steuerlichen Einlagekonto zuzuordnen sind; hiervon hängt die Höhe der Haftung der Klägerin für nicht abgeführte Kapitalertragsteuer ab. Die Klägerin kann daher nicht endgültig entlastet werden, bis die fehlenden Feststellungen nachgeholt sind und die daraus resultierende Haftungssumme neu berechnet wurde.