VI R 72/13

Verfassungsrechtliche Bedenken gegen Ausschluss des Werbungskostenabzugs für Erstausbildungskosten • Aufwendungen für eine erstmalige Berufsausbildung außerhalb eines Dienstverhältnisses sind nach § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG grundsätzlich vom Werbungskostenabzug ausgenommen. • Der vorlegende Senat hält § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG für verfassungswidrig wegen Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 GG, weil die typisierende Regelung die tatsächlichen Veranlassungszusammenhänge nicht realitätsgerecht abbildet. • Die rückwirkende Anwendung der Neuregelung ab 2004 ist verfassungsrechtlich nicht allgemein ausgeschlossen; die Rückwirkung ist in den angeführten Fällen als ausnahmsweise zulässig angesehen worden. • Bei verfassungswidriger Feststellung des § 9 Abs. 6 EStG würden Ausbildungskosten als vorweggenommene Werbungskosten zu behandeln sein und könnten Verlustvorträge betroffen sein. Der Kläger schloss 2003 mit einem Unternehmen einen Vertrag über die fliegerische Grundschulung zum Verkehrsflugzeugführer als seine erstmalige Berufsausbildung; Kostenanteil des Klägers 40.903 €; Finanzierung durch ein zins- und tilgungsfreies Darlehen bis zum Beginn eines möglichen Arbeitsverhältnisses. Während der Schulung erhielt der Kläger keine steuerpflichtigen Einkünfte; nach erfolgreicher Schulung sollte ihm ein Arbeitsplatz angeboten werden, ein Angebot erfolgte 2006. In der Einkommensteuererklärung 2004 machte er die Schulungskosten und Fahrten als vorweggenommene Werbungskosten geltend. Das Finanzamt berücksichtigte die Kosten nur als Sonderausgaben bis zum Höchstbetrag; die Klage wurde abgewiesen. Streitpunkt ist, ob die Aufwendungen als Werbungskosten abziehbar sind oder das Abzugsverbot des § 9 Abs. 6 EStG greift; der Kläger rügt zudem Verfassungsrechtsverletzungen durch rückwirkende Gesetzesänderungen. • Der Senat hält das Verfahren für entscheidungserheblich und hat es ausgesetzt, weil er Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit von § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG hat und das Bundesverfassungsgericht anruft. • Nach einfachem Recht wäre die Revision zurückzuweisen: die Vorgaben des Gesetzgebers schließen Erstberufsausbildung außerhalb eines Dienstverhältnisses vom Werbungskostenabzug aus (§ 9 Abs. 6, § 4 Abs. 9, § 12 Nr. 5 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG). • Der Senat ist überzeugt, dass § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstößt, weil die Typisierung (Erstausbildung vs. Folgezausbildung; im/außerhalb Dienstverhältnis) die tatsächlichen beruflichen Veranlassungen nicht realitätsgerecht abbildet und damit das Leistungsfähigkeitsprinzip verletzt. • Begründung: Ausbildungskosten stehen regelmäßig in einem objektiven und subjektiven Veranlassungszusammenhang mit späteren Einkünften; das objektive Nettoprinzip verlangt, beruflich veranlasste Erwerbsaufwendungen steuermindernd zu berücksichtigen; die gesetzliche Typisierung blendet typische berufliche Veranlassungen aus und ist nicht hinreichend empirisch begründet. • Die Zuordnung der Erstausbildung zu Sonderausgaben mit begrenztem Höchstbetrag (4.000/6.000 €) genügt verfassungsrechtlich nicht, weil sie typischerweise wirkungslos bleibt (Betroffene erzielen in der Regel in diesem Zeitraum keine Einkünfte), nicht realitätsgerecht bemessen ist und zu ungerechtfertigten Ungleichbehandlungen gegenüber Fällen im Dienstverhältnis oder bei vorab abziehbaren Werbungskosten führt. • Die rückwirkende Anwendung der Neuregelung ab 2004 stellt echte Rückwirkung dar, ist aber nach Auffassung des Senats in den vorliegenden Fällen verfassungsrechtlich nicht ausgeschlossen, weil Vertrauenstatbestände in die vorherige Rechtslage nicht in schutzwürdiger Weise entstanden waren und der Gesetzgeber auf wechselnde höchstrichterliche Rechtsprechung reagierte. • Eine verfassungskonforme Auslegung des § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG, die den Werbungskostenabzug für Erstausbildungskosten zuließe, scheidet wegen Wortlaut, Entstehungsgeschichte und erklärtem Gesetzeszweck aus; daher ist die materielle Verfassungsfrage dem BVerfG vorzulegen. Das Verfahren wurde ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Frage vorgelegt, ob § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG mit dem Grundgesetz vereinbar ist, soweit er den Werbungskostenabzug für Aufwendungen einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums außerhalb eines Dienstverhältnisses ausschließt. Nach Ansicht des Senats verstößt die Regelung gegen Art. 3 Abs. 1 GG, weil sie das Leistungsfähigkeitsprinzip verletzt und eine nicht realitätsgerechte Typisierung vornimmt; wäre die Norm verfassungswidrig, wären die Ausbildungskosten als vorweggenommene Werbungskosten zu berücksichtigen, was die Revision des Klägers begründen würde. Die rückwirkende Anwendung der Neuregelung ab 2004 stellt zwar echte Rückwirkung dar, wird vom Senat aber nicht generell als verfassungswidrig angesehen, weil schutzwürdiger Vertrauensschutz in die frühere Rechtslage nicht bestanden habe; der Senat sieht keine Möglichkeit einer verfassungskonformen Auslegung, die den Werbungskostenabzug erhalten würde, und hat deshalb die Vorlage an das BVerfG veranlasst.