IV R 27/12

Gewerbesteuermessbetrag bei Formwechsel und § 35 Abs. 2 EStG • Bei laufender Änderung des angefochtenen Feststellungsbescheids tritt der geänderte Bescheid in die Rechtsschutzlage des Rechtsstreits; das erstinstanzliche Urteil ist insoweit aufzuheben. • Der Gewerbesteuermessbetrag nach § 35 Abs. 2 EStG umfasst auch Anteile aus Beteiligungen an Untergesellschaften und ist insoweit gesondert und einheitlich festzustellen. • Eine teleologische Reduktion des § 35 Abs. 1 Nr. 2 EStG zugunsten des Wertungsgedankens des § 18 Abs. 4 UmwStG scheidet bei vorheriger organschaftlicher Anbindung der umgewandelten Kapitalgesellschaft aus; der auf Veräußerungsgewinne entfallende Messbetrag ist daher grundsätzlich anzusetzen. • § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG ist im Streitfall vorrangig anzuwenden; § 18 Abs. 4 UmwStG begründet aber wertungslogisch Gesichtspunkte, die bei der Auslegung des § 35 EStG zu berücksichtigen sind. Die Klägerin (ehemalige Gesellschafterin und Rechtsnachfolgerin der D‑KG) stritt über die Feststellung des Gewerbesteuermessbetrags 2005 nach § 35 Abs. 2 EStG. Die N‑GmbH wandelte sich 2002 in die N‑KG; Organträgerin war die Beigeladene. Im August 2005 erwarb die D‑KG von der Beigeladenen Kommanditanteile an der N‑KG. Die Beigeladene realisierte aus der Veräußerung einen hohen Veräußerungsgewinn, der gewerbesteuerlich erfasst wurde. Das Finanzamt berücksichtigte im Feststellungsverfahren Teile des Messbetrags nur anteilig; die N‑KG begehrte dagegen die Einbeziehung des gesamten für sie festgesetzten Messbetrags. Das Finanzgericht versagte die Berücksichtigung bestimmter Veräußerungsbestandteile für die Anrechnung nach § 35 EStG. Die Klägerin rügte die materielle Rechtsanwendung; während des Revisionsverfahrens erließ das Finanzamt einen geänderten Feststellungsbescheid, der nun streitgegenständlich ist. • Verfahrensrechtlich ist das FG‑Urteil aufzuheben, weil der während des Revisionsverfahrens erlassene geänderte Feststellungsbescheid den angefochtenen Bescheid ersetzt; der Senat entscheidet wegen Spruchreife selbst (§§ 121, 126 FGO). • Rechtlich ergibt sich aus § 35 Abs. 2 EStG, dass der Gewerbesteuermessbetrag und die auf Mitunternehmer entfallenden Anteile gesondert und einheitlich festzustellen sind; anteilige Messbeträge aus Beteiligungen an Untergesellschaften sind einzubeziehen und bilden zusammen mit dem für die Obergesellschaft festgesetzten Messbetrag die Grundlage für die Verteilung. • Materiellrechtlich ist der für die N‑KG festgesetzte Gewerbesteuermessbetrag nicht generell von der Anrechnung nach § 35 EStG ausgeschlossen. Zwar schützt § 18 Abs. 4 UmwStG das gewerbesteuerliche Substrat bei Formwechseln und sieht Ausschlussregelungen vor; diese Wertung rechtfertigt jedoch hier keine teleologische Reduktion des § 35 Abs. 1 Nr. 2 EStG, weil die N‑GmbH vor dem Formwechsel organschaftlich eingebunden war und ein entsprechender Messbetrag auf Ebene des Organträgers berücksichtigt worden wäre. • § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG ist vorrangig anzuwenden und erfasst den Gewinn aus der Veräußerung des Mitunternehmeranteils als Gewerbeertrag; diese Vorschrift schließt die Steuerermäßigung nach § 35 EStG nicht aus. Gleichwohl sind die Wertungen des § 18 Abs. 4 UmwStG bei der Auslegung des § 35 EStG zu berücksichtigen, führen aber im vorliegenden Fall nicht zum Ausschluss von Teilen des Messbetrags. • Folge: Der Feststellungsbescheid ist materiell zutreffend dahin zu ändern, dass der für Zwecke des § 35 Abs. 2 EStG festzustellende Gewerbesteuermessbetrag 2005 8.594.140,43 € beträgt und auf die D‑KG mit 3.050.060,44 € sowie auf die Beigeladene mit 5.544.079,99 € verteilt wird. Die Revision der Klägerin wird teilweise stattgegeben: Das Urteil des Finanzgerichts wird aufgehoben, und der Feststellungsbescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2005 für Zwecke des § 35 Abs. 2 EStG wird dahin geändert, dass der Messbetrag insgesamt 8.594.140,43 € beträgt und mit 3.050.060,44 € der D‑KG und mit 5.544.079,99 € der Beigeladenen zugewiesen wird. Entscheidungsgrund ist, dass der während des Revisionsverfahrens ergangene geänderte Feststellungsbescheid die Rechtslage bestimmt und materiell keine teleologische Reduktion des § 35 Abs. 1 Nr. 2 EStG zu Gunsten des § 18 Abs. 4 UmwStG geboten ist; § 7 Satz 2 Nr. 2 GewStG ist vorrangig anzuwenden, ohne die Anrechnung nach § 35 EStG auszuschließen. Die Kosten des Verfahrens trägt das Finanzamt.