IV R 12/12

Änderung des Gewinnfeststellungsbescheids wegen Nichtberücksichtigung eines dem Mitunternehmer zustehenden Nutznießungsentgelts • Wird ein Gewinnfeststellungsbescheid nach §164 Abs.2 AO geändert, tritt der geänderte Bescheid gemäß §68 Satz1 FGO an die Stelle des angegriffenen Bescheids und macht das erstinstanzliche Urteil aufzuheben. • Der BFH kann nach §§121,100 FGO in der Sache selbst entscheiden, wenn keine Änderungen der streitigen Punkte vorliegen und kein weitergehender Klägerantrag besteht. • Die prozessuale Auslegung der Klageschrift ist analog §133 BGB vorzunehmen; einzelne Feststellungen eines Feststellungsbescheids (z. B. Gesamthandsgewinn, Sondergewinn) sind selbständige Klagegegenstände. • Ein Entgelt für den Verzicht auf ein Nutznießungsrecht, das dem einzelnen Mitunternehmer zugestanden hat, ist nicht in der Gesamthandsbilanz zu berücksichtigen, sondern allenfalls als Sonderbetriebseinnahme in dessen Sonderbilanz. • Wird ein in die Feststellung eingegangener Gewerbesteuerrückstellung durch Herabsetzung des Gesamthandsgewinns entfällt die dafür berücksichtigte Rückstellung ebenfalls. Die Klägerin (Personengesellschaft) focht die Feststellung des Gewinns aus der Gesamthandsbilanz für 2006 an. Im ursprünglichen Bescheid war bei der Berechnung des Gesamthandsgewinns ein Entgelt für den Verzicht des einzelnen Mitunternehmers auf eine Nutznießung an Anteilen der X AG berücksichtigt worden. Das Finanzamt erließ später einen geänderten Gewinnfeststellungsbescheid (27.07.2012). Das Finanzgericht gab der Klage teilweise statt; der Beklagte (Finanzamt) legte Revision ein. Streitgegenstand war insbesondere, ob das Entgelt in den Gesamthandsgewinn einzubeziehen und ob eine damit zusammenhängende Gewerbesteuerrückstellung zu berücksichtigen sei. • Der während des Revisionsverfahrens ergangene geänderte Feststellungsbescheid trat nach §164 Abs.2 AO und §68 Satz1 FGO an die Stelle des angegriffenen Bescheids; daher war das FG-Urteil aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. • Der Senat entschied nach §§121,100 FGO selbst, da sich an den streitigen Punkten nichts geändert hatte und kein weitergehender Klägerantrag vorlag. • Die Klage ist so auszulegen, dass sie auf die Anfechtung der Feststellung des Gesamthandsgewinns gerichtet ist; einzelne Feststellungen eines Feststellungsbescheids sind prozessual selbständige Gegenstände. • Das Entgelt für den Verzicht auf die Nutznießung stand nur dem einzelnen Mitunternehmer zu und durfte daher nicht in der Gesamthandsbilanz der Klägerin berücksichtigt werden; allenfalls wäre es in einer Sonderbilanz des Mitunternehmers als Sonderbetriebseinnahme zu erfassen (§§ betreffend Gewinnfeststellung und Sonderbetriebseinnahmen). • Weil der Gesamthandsgewinn hierdurch herabgesetzt wird, entfällt die zuvor berücksichtigte Gewerbesteuerrückstellung in entsprechender Höhe; die Bescheidsänderung musste dementsprechend vorgenommen werden. • Die Ausführungen in einer dem ursprünglichen Bescheid beigefügten Anlage können den Regelungsausspruch des späteren geänderten Bescheids nicht erweitern; die Anlage dient nur der Erläuterung und ist durch den Änderungsbescheid nicht mehr maßgeblich. • Soweit das Finanzamt im Revisionsverfahren rechtliche Einwendungen gegen die Zuordnung des Nutznießungsrechts zum Sonderbetriebsvermögen erhoben hätte, sind diesfalls tatsächliche Feststellungen des FG zu prüfen und der BFH an diese gebunden, wenn keine zulässigen Revisionsrügen vorliegen. Der BFH hat das Urteil des Finanzgerichts aufgehoben und den Gewinnfeststellungsbescheid für 2006 vom 27.07.2012 insoweit geändert, dass der Gewinn aus der Gesamthandsbilanz um das darin enthaltene Entgelt für den Verzicht auf die Nutznießung an den Anteilen der X AG zu kürzen ist. Gleichzeitig ist die hierfür berücksichtigte Gewerbesteuerrückstellung in entsprechender Höhe rückgängig zu machen. Im Übrigen wurde die Klage abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens trägt das Finanzamt zu 84,4 % und die Kläger zu 15,6 %.