I R 21/14

Keine Auszahlung des nicht durch Liquidationsmasse gedeckten Körperschaftsteuerguthabens • Bei Liquidation ist die Realisierung eines zum Zeitpunkt des Systemwechsels bestehenden Körperschaftsteuerguthabens nach den Vorschriften der Liquidationsbesteuerung (§§ 36,37,40 KStG) zu beurteilen; die Regelung macht die Liquidationsauskehrung einer Ausschüttung gleich. • Die Übergangsregelungen, die die Realisierung des Guthabens an eine tatsächlich vorhandene ausschüttungsfähige Kapitalausstattung knüpfen, verstoßen nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG; eine Differenzierung zwischen Körperschaften mit und ohne ausreichende Kapitalausstattung ist sachlich gerechtfertigt. • Die Auslegung von Einsprüchen ist nach dem wirklichen Willen vorzunehmen; ein Einspruch, der lediglich die Körperschaftsteuerfestsetzung betrifft, gewährt keinen Vorbehalt für die Auszahlung eines Solidaritätszuschlagguthabens, so dass ein Vorverfahren gemäß § 44 Abs. 1 FGO erforderlich ist. Die Klägerin, eine GmbH, hatte zum Zeitpunkt des Übergangs vom Anrechnungs- zum Halbeinkünfteverfahren ein Körperschaftsteuerguthaben festgestellt. Die Gesellschaft wurde 2005 aufgelöst und im August 2006 das Schlussvermögen an den alleinigen Gesellschafter ausgekehrt; die Liquidation endete und die Gesellschaft wurde gelöscht. Das Finanzamt berücksichtigte das bisher festgesetzte Guthaben bei der Liquidationsbesteuerung nur insoweit, als es durch 1/6 der ausgekehrten Liquidationssumme gedeckt war, und zahlte dem Gesellschafter entsprechend eine Erstattung; ein darüber hinausgehender Teil des Guthabens blieb unberücksichtigt. Nach verfassungsrechtlichen Änderungen und Neuberechnung erhöhte das Finanzamt das festgestellte Guthaben, hielt aber an der Begrenzung auf 1/6 der Auskehrung fest. Die Klägerin erhob Einspruch und klagte auf Auszahlung des gesamten Guthabens und des dazugehörigen Solidaritätszuschlags. • Vorfragen: Das FG hat zu Recht die Klage auf Auszahlung eines Solidaritätszuschlagguthabens mangels Durchführung des Vorverfahrens nach § 44 Abs. 1 FGO als unzulässig abgewiesen, weil der Einspruch sich objektiv nicht gegen den Solidaritätszuschlag richtete. • Rechtliche Grundlage: Für die Liquidationsbesteuerung gilt § 40 Abs. 4 KStG in Verbindung mit § 37 KStG; danach wird die Körperschaftsteuer im Liquidationsjahr in Höhe des Betrags gemindert, der sich ergäbe, wenn die Verteilung als Ausschüttung zu behandeln wäre. • Ausschüttungsfiktion: Die gesetzliche Gleichstellung der Liquidationsverteilung mit einer Ausschüttung macht die Realisierung des Körperschaftsteuerguthabens von der tatsächlich vorhandenen ausschüttungsfähigen Kapitalausstattung abhängig; gesetzlich ist die Minderung auf 1/6 der ausgekehrten Liquidationssumme begrenzt. • Verfassungsrechtliche Prüfung: Der Gesetzgeber hat bei der Umgestaltung des Körperschaftsteuersystems einen weiten Gestaltungsspielraum; die an Ausschüttungsfähigkeit orientierte Lösung ist sachlich gerechtfertigt und verstößt nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG, weil eine Differenzierung zwischen ausreichend und nicht ausreichend kapitalisierten Körperschaften nachvollziehbar ist. • Auslegung des Einspruchs: Außer- und prozessuale Rechtsbehelfe sind nach dem wirklichen Willen auszulegen; hier richtete sich der Einspruch auf die Körperschaftsteuerfestsetzung, nicht auf den Solidaritätszuschlag, sodass das Vorverfahren erforderlich war. • Folgen: Es besteht keine verfassungsrechtliche Verpflichtung, eine über die gesetzliche Ausschüttungsabhängigkeit hinausgehende oder rückwirkende Auszahlung des Guthabens vorzunehmen; auch Art. 14 GG bringt im Ergebnis keine weitere Schutzpflicht, die ein anderes Ergebnis rechtfertigen würde. Die Revision der Klägerin wurde als unbegründet zurückgewiesen. Das Finanzgericht durfte die Auszahlung des nicht durch die Liquidationsauskehrung gedeckten Teils des Körperschaftsteuerguthabens ablehnen, weil die Liquidationsbesteuerung die Realisierung des Guthabens an die tatsächlich vorhandene ausschüttungsfähige Kapitalausstattung und gesetzlich geregelte Grenzen (1/6 der Auskehrung) knüpft. Eine Verletzung des Gleichbehandlungsgebots des Art. 3 Abs. 1 GG oder anderweitiger verfassungsrechtlicher Rechte ist nicht gegeben. Die Klage auf Auszahlung des Solidaritätszuschlags war mangels ordnungsgemäßer Vorgehensweise im Vorverfahren unzulässig. Die Klägerin hat die Kosten des Revisionsverfahrens zu tragen.