VII R 34/15

Entstehung von Erstattungsansprüchen nach §14c Abs.2 UStG und Unzulässigkeit der Aufrechnung bei Insolvenz • Bei Berichtigung unberechtigt ausgewiesener Umsatzsteuer nach §14c Abs.2 UStG ist für die Frage, ob ein Erstattungsanspruch vor Insolvenzeröffnung entstanden ist, maßgeblich, ob die Gefährdung des Steueraufkommens bereits beseitigt war. • Die Gefährdung des Steueraufkommens ist erst dann beseitigt, wenn endgültig feststeht, dass kein Vorsteuerabzug beim Rechnungsempfänger möglich ist oder die Vorsteuer an die Finanzbehörde zurückgezahlt wurde. • Eine Aufrechnung des Finanzamts gegen einen späteren Erstattungsanspruch ist nach §96 Abs.1 Nr.1 InsO unzulässig, wenn der Anspruch erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden ist. • Das Finanzgericht hat bei der Überprüfung eines Abrechnungsbescheids die zutreffende Abrechnung selbst zu ermitteln; ist dies unterblieben, kann der Revisionssenat den Tenor abändern. Über das Vermögen der Schuldnerin wurde im Februar 2003 das Insolvenzverfahren eröffnet; der Kläger ist Insolvenzverwalter. 2002 stellte die Schuldnerin Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis; die Steuer zahlte sie an das Finanzamt. Ein Rechnungsempfänger verlor später den Vorsteuerabzug, weil keine Lieferung erbracht worden sei; dies wurde 2008 rechtskräftig entschieden. Der Insolvenzverwalter berichtigte Ende 2008/Anfang 2009 die Rechnungen und beantragte eine Berichtigung nach §14c Abs.2 UStG für 2008. Das Finanzamt setzte die Berichtigung für 2008 fest, rechnete aber gegen offene Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide aus 2002 auf. Der Insolvenzverwalter widersprach; das Finanzgericht hob den Abrechnungsbescheid auf. Das Finanzamt legte Revision ein mit der Auffassung, der Erstattungsanspruch sei bereits 2002 entstanden und Aufrechnung daher zulässig. • Rechtsgrundlagen: §14c Abs.2 UStG, §17 Abs.1 UStG, §96 Abs.1 InsO. • Entstehungserfordernis: Bei Erstattungsansprüchen aus Rechnungsberichtigung kommt es darauf an, ob die materiell-rechtlichen Tatbestandsvoraussetzungen zum Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung vollständig verwirklicht waren; maßgeblich ist, ob die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt war. • Natur des Berichtigungsanspruchs: §14c Abs.2 UStG begründet einen eigenständigen Berichtigungsanspruch; die ursprüngliche Steuer entsteht mit dem unberechtigten Steuerausweis und bleibt bis zur Berichtigung bestehen; eine Berichtigung wirkt nur im Berichtigungszeitraum. • Auslegung der Gefährdungsklausel: §14c Abs.2 S.4 UStG setzt voraus, dass endgültig feststeht, dass jegliche Gefährdung des Steueraufkommens ausgeschlossen ist (kein Vorsteuerabzug oder Rückzahlung der Vorsteuer). • Zeitpunkt der Beseitigung: Im Streitfall wurde die Gefährdung des Steueraufkommens erst 2008 beseitigt (u.a. durch das rechtskräftige FG-Urteil von April 2008 und die Feststellung im Zustimmungsverfahren), also nach Insolvenzeröffnung 2003. • Insolvenzfolge: Weil der Erstattungsanspruch erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden ist, war die Aufrechnung des Finanzamts nach §96 Abs.1 Nr.1 InsO unzulässig. • Verfahrensrechtliche Folge: Das Finanzgericht hätte die zutreffende Abrechnung selbst zu ermitteln; da es dies unterließ, änderte der BFH den Tenor entsprechend und wies die Revision des Finanzamts als unbegründet zurück. Der BFH weist die Revision des Finanzamts als unbegründet zurück und ändert den Tenor dahingehend, dass die im Abrechnungsbescheid ausgewiesene festgesetzte Umsatzsteuer nicht durch Aufrechnung mit Insolvenzforderungen erloschen ist. Begründend stellt der BFH fest, dass der Erstattungsanspruch aus §14c Abs.2 UStG erst im Jahr 2008 entstanden ist, weil die Gefährdung des Steueraufkommens erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens endgültig beseitigt wurde. Damit war die vom Finanzamt erklärte Aufrechnung nach §96 Abs.1 Nr.1 InsO unzulässig. Zudem ist zu beachten, dass das FG bei Prüfung eines Abrechnungsbescheids die korrekte Abrechnung zu ermitteln hat; weil dies nicht vollständig geschehen war, nahm der BFH die erforderliche Berichtigung des Tenors vor. Die Kosten des Revisionsverfahrens hat das Finanzamt zu tragen.