II R 65/14

Fonds zur bauspartechnischen Absicherung ist bei Einheitsbewertung nicht abzugsfähige Rücklage • Ein handels- und steuerbilanzmäßig ausgewiesener Sonderposten "Fonds zur bauspartechnischen Absicherung" ist bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens nach §103 Abs.3 BewG a.F. als Rücklage nicht abzugsfähig, sofern kein ausdrückliches gesetzliches Abzugsrecht besteht. • Die steuerbilanzliche Einstufung als Rückstellung oder als passiver Rechnungsabgrenzungsposten kommt nur in Betracht, wenn die gesetzlichen Voraussetzungen hierfür (bestehende, hinreichend bestimmte Verpflichtung bzw. Ertrag für eine bestimmte Zeit nach dem Stichtag) erfüllt sind. • Die formale Bindung der Einheitsbewertung an die Steuerbilanz wird durch das spezifische Abzugsverbot für Rücklagen des §103 Abs.3 BewG a.F. eingeschränkt; ertragsteuerliche Zulässigkeit einer Rücklage begründet nicht automatisch Abzugsfähigkeit bei der Einheitsbewertung. Die Klägerin, eine private Bausparkasse in Aktiengesellschaftsform, bildete ab 1991 den in BausparkG a.F. vorgesehenen Sonderposten "Fonds zur bauspartechnischen Absicherung" und ausgewiesene Werte wurden in den Steuerbilanzen als Passivposten geführt. Das Finanzamt berücksichtigte diesen Fonds bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens zum 1. Januar 1996 und 1997 nicht als Abzug. Das Finanzgericht bestätigte, dass es sich um eine nach §103 Abs.3 BewG a.F. nicht abziehbare Rücklage handele. Die Klägerin rügte in der Revision, der Fonds sei als Rückstellung oder passiver Rechnungsabgrenzungsposten zu werten und daher abzugsfähig. Strittig ist insbesondere die rechtliche Einordnung des Fonds, seine steuerliche Behandlungsgrundlage (§21a KStG a.F./§21b KStG nach Änderung) sowie die Frage, ob steuerbilanzielle Klassifikation die Einheitsbewertung bindet. • Rechtsgrundlagen und Bindung an Steuerbilanz: Für die Einheitsbewertung zum relevanten Zeitraum sind grundsätzlich die Steuerbilanzansätze maßgeblich; Bestands- und Wertidentität besteht, soweit das BewG nichts anderes bestimmt. • §103 Abs.3 BewG a.F.: Diese Vorschrift schränkt die Bindung ein, indem Rücklagen bei der Einheitsbewertung nur insoweit abzugsfähig sind, wie das Gesetz den Abzug ausdrücklich zulässt. • Charakterisierung des Fonds: Der Fonds entspricht nach Wortlaut und Gesetzeszweck der Zuteilungsrücklage nach §21a KStG a.F. und ist damit eine Rücklage im Sinne des §103 Abs.3 BewG a.F.; seine handelsrechtliche Einordnung ist unbeachtlich für die Einheitsbewertung. • Rückstellungsprüfung: Die Voraussetzungen für eine Rückstellung (bestehende oder hinreichend wahrscheinliche, inhaltlich bestimmte Außenverpflichtung bzw. konkretisierte öffentlich-rechtliche Verpflichtung, Eintrittszeitpunkt nahe dem Bilanzstichtag und wirtschaftliche Verursachung vor dem Stichtag) liegen beim Fonds nicht vor. • Rechnungsabgrenzungsposten: Es fehlt an der für passive Rechnungsabgrenzung erforderlichen Vorauszahlung, die Ertrag für eine bestimmte Zeit nach dem Stichtag darstellt; der Fonds erfüllt diese Voraussetzungen nicht. • Gesetzgeberische Wertung: Der Gesetzgeber hat die steuerliche Behandlung des Fonds ausdrücklich über spezielle Vorschriften geregelt (Einführung §21a KStG a.F. und spätere Änderungen), was zeigt, dass der Fonds nicht allgemein als Rückstellung oder RAP zu behandeln ist. • Sachverhaltswürdigung: Mangels konkreter Anhaltspunkte, dass am Bewertungsstichtag eine zeitnahe Inanspruchnahme der Fonds-Mittel zu erwarten war, waren auch keine Teile als Rückstellungen zu qualifizieren; formale Bindung an die Steuerbilanz schließt eine eigenständige bewertungsrechtliche Prüfung nicht ein. Die Revision der Klägerin wurde als unbegründet zurückgewiesen. Der BFH bestätigte die Auffassung des Finanzgerichts, dass der "Fonds zur bauspartechnischen Absicherung" als Rücklage im Sinne des §103 Abs.3 BewG a.F. zu behandeln ist und daher bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens nicht abzugsfähig ist, weil kein ausdrückliches gesetzliches Abzugsrecht besteht. Eine Einordnung als Rückstellung oder als passiver Rechnungsabgrenzungsposten kam nicht in Betracht, da die hierfür erforderlichen gesetzlichen Voraussetzungen nicht vorlagen und am Bilanzstichtag keine hinreichende Wahrscheinlichkeit einer zeitnahen Inanspruchnahme der Mittel bestand. Die Klägerin hat die Kosten des Revisionsverfahrens zu tragen.