II R 21/14

Zurück BFH 07. Dezember 2016 II R 21/14 ErbStG §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 3 Abs. 1 Nr. 1, 9 Abs. 1 Nr. 1 lit. b, 10 Abs. 3 Besteuerung eines durch Erbfall erworbenen Pflichtteilsanspruchs Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau ErbStG §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 3 Abs. 1 Nr. 1, 9 Abs. 1 Nr. 1 lit. b, 10 Abs. 3 Besteuerung eines durch Erbfall erworbenen Pflichtteilsanspruchs Ein vom Erblasser nicht geltend gemachter Pflichtteils-anspruch gehört zum Nachlass und unterliegt beim Erben der Besteuerung aufgrund Erbanfalls. Auf die Geltendmachung des Pflichtteilsanspruchs durch den Erben kommt es nicht an. BFH, Urt. v. 7.12.2016 – II R 21/14 Problem Der Sohn ist Alleinerbe des verstorbenen verwitweten Vaters. Der Vater hat mit seiner vorverstorbenen Ehefrau im gesetzlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft gelebt und sein Erbe nach dem Tod der Ehefrau ausgeschlagen. Den durch Erbausschlagung entstandenen Pflichtteilsanspruch hat der Vater nicht geltend gemacht. Nun – nach dem Tod des Vaters – macht diesen ererbten Anspruch der Sohn geltend. Entscheidung Nach Ansicht des BFH gehört ein vom Erblasser nicht geltend gemachter Pflichtteilsanspruch zum Nachlass und unterliegt daher beim Erben der Besteuerung aufgrund Erbanfalls. Auf die Geltendmachung des Pflicht-teilsanspruchs durch den Erben komme es nicht an. Laut BFH ist nämlich für die Bestimmung, welche Vermögensgegenstände am Stichtag dem Vermögen des Erblassers zuzuordnen sind und als Nachlassvermögen auf den oder die Erben im Wege der Gesamtrechtsnachfolge übergehen, allein das Zivilrecht maßgebend. Der Pflicht-teilsanspruch sei ein Geldanspruch, der nach § 2317 Abs. 1 BGB bereits mit dem Erbfall als Vollrecht entstehe und von da an zivilrechtlich zum Vermögen des Pflichtteilsberechtigten gehöre, und zwar unabhängig davon, ob er gegen die Erben geltend gemacht werde (Tz. 14). Der bereits mit dem Erbfall zivilrechtlich entstandene Pflichtteilsanspruch sei nach § 2317 Abs. 2 BGB vererblich und übertragbar und gehöre somit beim Ableben des Pflichtteilsberechtigten zu dessen Nachlass. Da sich die Besteuerung eines ererbten (derivativen) Pflichtteilsanspruchs nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 Var. 1 ErbStG (Erbanfall) beurteile, sei – anders als beim originären Pflichtteilsanspruch – eine Geltendmachung nicht erforderlich (Tz. 15). Der originäre Pflichtteilsanspruch wird hingegen gem. § 3 Abs. 1 Nr. 1 Var. 3 ErbStG erst dann besteuert, wenn er geltend gemacht wird: Die erbschaftsteuerliche Besonderheit des § 3 Abs. 1 Nr. 1 Var. 3 ErbStG diene dem Interesse des Berechtigten und solle ausschließen, dass beim Berechtigten Erbschaftsteuer anfalle, wenn er seinen Anspruch zunächst oder dauerhaft nicht erhebe. Damit werde die Entschließungsfreiheit des Pflichtteilsberechtigten respektiert und zugleich der Tatsache Rechnung getragen, dass der Pflichtteil – anders als die Erbschaft oder ein Vermächtnis – nicht ausgeschlagen, der Rechtsanfall also nicht rückwirkend beseitigt werden könne (Tz. 17). Nach dem Wortlaut des Gesetzes ist die „Geltendmachung“ des Pflichtteilsanspruchs aber nur in der dritten Variante des § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG erforderlich. Laut BFH lässt sich aus dem Sinn und Zweck der Vorschrift nicht entnehmen, dass die Besteuerung über den Wortlaut hinaus eine „Geltendmachung“ voraussetzt. Für den Erwerb eines Pflichtteilsanspruchs durch Erbanfall (derivativer Erwerb) entsteht deshalb die Steuer nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 Var. 1 ErbStG bereits mit dem Tode des Pflichtteilsberechtigten, ohne dass es auf die Geltendmachung des Anspruchs durch dessen Erben ankommt. Mache der Erbe des Pflichtteilsberechtigten den Pflichtteilsanspruch später geltend, so entstehe infolge der Geltendmachung keine weitere Erbschaftsteuer mehr. Die Geltendmachung führe lediglich dazu, dass der Verpflichtete den Pflichtteil gem. § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG als Nachlassverbindlichkeit abziehen könne (Tz. 22). Hinweis Dem BFH ist insoweit zuzustimmen, als der Pflichtteilsanspruch im Wege der Gesamtrechtsnachfolge gem. § 1922 BGB übergeht und der Erbe den Pflichtteilsanspruch so erwirbt, wie er im Zeitpunkt des Erbfalls besteht. Hinsichtlich der erbschaftlichen Besteuerung des Pflicht-teilsanspruchs hätte man indes auch die Ansicht vertreten können, dass die Erbschaftsteuer so lange nicht anfällt, wie der Rechtsnachfolger des Pflichtteilsberechtigten den Pflichtteilsanspruch nicht geltend macht. Insoweit hätte man die Entschließungsfreiheit des Erben des Pflichtteilsberechtigten respektieren können, den Pflichtteilsanspruch durchzusetzen oder nicht. Die Auffassung des BFH hat zur Folge, dass für den Erwerb eines nicht geltend gemachten Pflichtteilsanspruchs durch Erbanfall (derivativer Erwerb) die Erbschaftsteuer für diesen Pflichtteilsanspruch sofort (mit dem Erbfall) entsteht, da in der Höhe des ererbten Pflichtteilsanspruchs des Erblassers eine Bereicherung vorliegt. Der Pflichtteilsanspruch muss daher selbst dann versteuert werden, wenn er nicht geltend gemacht wird. Dies kann dazu führen, dass der Erbe (eines Pflichtteilsanspruchs) zur Geltendmachung des Anspruchs gezwungen wird, wenn er z. B. die Erbschaftsteuer ansonsten nicht zahlen könnte (so i. E. auch Billig, UVR 2014, 314 ). Hätte der BFH anders entschieden und auch für den „derivativen“ Erwerb des Pflichtteilsanspruchs auf die Geltendmachung abgestellt, könnte der Pflichtteilsanspruch rückwirkend so besteuert werden, wie er im Zeitpunkt des Erbanfalls bestanden hat, da er ja bereits zu diesem Zeitpunkt im Wege der Gesamtrechtsnachfolge übergegangen ist. Damit würde auch der Entschließungsfreiheit des „derivativen“ Pflichtteilsberechtigten Rechnung getragen. Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 07.12.2016 Aktenzeichen: II R 21/14 Rechtsgebiete: Erbschafts- und Schenkungsteuer Erschienen in: DNotI-Report 2017, 68-69 MittBayNot 2018, 81-85 ZNotP 2017, 221-224 notar 2017, 360-362 Normen in Titel: ErbStG §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 3 Abs. 1 Nr. 1, 9 Abs. 1 Nr. 1 lit. b, 10 Abs. 3