VI R 97/13

Aufteilung des Ersatzwirtschaftswerts bei gepachtetem Land nach Flächenanteilen • Bei der Bestimmung der Betriebsgröße nach § 7g Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG für land- und forstwirtschaftliche Betriebe im Beitrittsgebiet ist der Ersatzwirtschaftswert nicht nach Wirtschaftsgutgruppen, sondern im Verhältnis der eigenen zu den gepachteten Flächen aufzuteilen. • § 125 und § 126 BewG begründen keinen gesonderten Aufteilungsmaßstab für die Zwecke des § 7g EStG; eine analoge Anwendung des § 49 BewG ist ausgeschlossen. • Hat der Betriebsinhaber nur Eigentum an einem Teil der genutzten Flächen, so sind gepachtete Flächen mit dem gleichen Hektarwert aus dem Ersatzwirtschaftswert auszuscheiden, wie sie in dessen Bildung eingehen. Die Klägerin ist eine GbR mit einem landwirtschaftlichen Betrieb in den neuen Bundesländern, die etwa 20 ha eigenen und etwa 480 ha gepachteten Boden bewirtschaftet. Für den Betrieb war ein Ersatzwirtschaftswert von rund 704.327 DM ermittelt. Die Klägerin bildete nach § 7g Abs. 3 EStG Ansparrücklagen und teilte den Ersatzwirtschaftswert im Verhältnis eigener zu gepachteter Fläche (4 % : 96 %) auf. Das Finanzamt teilte hingegen den Ersatzwirtschaftswert nach den gleichlautenden Ländererlassen auf Wirtschaftsgutgruppen (Grund und Boden 64 %, Gebäude 17 %, stehende Betriebsmittel 14 %, umlaufende Betriebsmittel 5 %) und zog daraus für die gepachteten Flächen einen größeren Wertanteil ab, erkannte die Rücklagen nicht an und änderte die Feststellungen. Das Finanzgericht gab der Sprungklage der Klägerin statt. Das Finanzamt rief den BFH mit der Revision an und rügte Verletzung materiellen Rechts. • Rechtliche Grundlage: § 7g EStG (Betriebsgrößenmerkmal), § 57 Abs. 3 EStG i.V.m. §§ 125, 126 BewG (Ersatzwirtschaftswert im Beitrittsgebiet). • Ermittlung des Ersatzwirtschaftswerts erfolgt nach § 125 BewG in einem vereinfachten Ertragswertverfahren unter Zugrundelegung eines Hektarwerts; der Ersatzwirtschaftswert des Betriebs beträgt 704.326,68 DM und ist rechnerisch unstreitig. • Für andere Steuern sind nach § 126 Abs. 2 BewG die in der Nutzungseinheit zusammengefassten Wirtschaftsgüter demjenigen zuzurechnen, dem sie zuzurechnen sind; eine ausdrückliche gesetzliche Regelung für einen abweichenden Aufteilungsmaßstab fehlt. • Die Finanzverwaltung hatte bis 2009 in Erlassen eine Aufteilung nach Wirtschaftsgutgruppen angewandt; der BFH schließt sich jedoch der Auffassung an, dass für Zwecke des § 7g EStG der Ersatzwirtschaftswert im Verhältnis eigener zu gepachteter Fläche aufzuteilen ist. • Eine analoge Anwendung von § 49 BewG zur Herbeiführung eines Zuschlags zugunsten des Eigentümers ist nicht möglich, weil § 126 BewG keine planwidrige Lücke aufweist und der Gesetzeszweck sowie Wortlaut keine andere Verteilung vorsehen. • Selbst wenn ein Betriebswertzuschlag für Betriebe mit gepachtetem Land sachgerecht erscheinen mag, fehlt hierfür eine gesetzliche Grundlage; mögliche Ungleichheiten sind aufgrund historischer Bewertungsgrundlagen (Einheitsermittlung 1964) für die Streitjahre gerechtfertigt. • Ergebnisfolgerung: Nach der auf Flächenanteile gestützten Aufteilung bleibt der für § 7g EStG maßgebliche Wert unter der gesetzlichen Grenze, sodass die Klägerin die Rücklagen bilden durfte und die Revision des Finanzamts abzuweisen war. Der BFH weist die Revision des Finanzamts als unbegründet zurück. Er bestätigt, dass bei einem Betrieb im Beitrittsgebiet der Ersatzwirtschaftswert für Zwecke des § 7g Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG im Verhältnis eigener zu gepachteter Fläche aufzuteilen ist. Dadurch liegt der für die Klägerin maßgebliche Wert unter der Grenze des § 7g Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG, weshalb die gebildeten Rücklagen zu Recht anerkannt wurden. Eine abweichende Aufteilung nach Wirtschaftsgutgruppen oder eine analoge Anwendung des § 49 BewG kommt nicht in Betracht, weil das BewG keine entsprechende Gesetzeslücke aufweist. Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte (Finanzamt) zu tragen.