VIII R 15/16

Rücklagenbildung bei Regiebetrieb führt nicht zwangsläufig zu Kapitalertragsteuerpflicht • § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG gilt auch für als Regiebetrieb geführte Betriebe gewerblicher Art; handelsrechtliche Jahresüberschüsse sind maßgeblich für die Gewinnermittlung. • Die Bildung von Rücklagen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 1 EStG ist auch bei Regiebetrieben grundsätzlich möglich; hierfür bedarf es keiner zusätzlichen gesetzlichen Voraussetzungen oder einer haushaltsrechtlich bindenden Mittelreservierung auf Ebene der Trägerkörperschaft. • Bei Regiebetrieben ist anhand objektiver Umstände nachvollziehbar zu machen, dass die Mittel weiterhin dem Betrieb als Eigenkapital zur Verfügung stehen; an diese Nachvollziehbarkeit sind keine strengen Anforderungen zu stellen. • Die Kapitalertragsteuer entsteht für die fiktiven Ausschüttungen gemäß § 44 Abs. 6 EStG zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung; wurden Gewinne handelsrechtlich in Rücklagen eingestellt, beträgt die Kapitalertragsteuer 0 €. Die Klägerin, eine Körperschaft des öffentlichen Rechts und Berufsverband, betrieb in den Streitjahren 2005–2007 einen rechtlich unselbständigen Betrieb gewerblicher Art (BgA X). Das Finanzamt setzte für die Anmeldungszeiträume 8/2006, 8/2007 und 8/2008 Kapitalertragsteuer fest, weil es die handelsrechtlichen Gewinne des BgA X nicht als in Rücklagen eingestellt ansah. Die Klägerin hatte die Jahresüberschüsse in satzungsmäßige Gewinnrücklagen eingestellt; eine Gesamtbilanz wies die Gewinne des BgA X aus. Das Finanzgericht gab der Klage statt und verneinte die Kapitalertragsteuerpflicht, weil die Gewinne als in Rücklagen geführt anzusehen waren. Das Finanzamt revi sierte mit der Auffassung, bei Regiebetrieben dürfe Rücklagenbildung nur unter zusätzlichen Voraussetzungen anerkannt werden, weil die Trägerkörperschaft unmittelbar über die Mittel verfüge. • Anwendbarkeit: § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG erfasst Betriebe gewerblicher Art ohne eigene Rechtspersönlichkeit allgemein; die Unterscheidung Eigen- und Regiebetrieb ist nicht auf kommunale Betriebe beschränkt. • Ausschüttungsfiktion und Besteuerungsziel: Gesetz schafft eine fiktive zweite Besteuerungsebene für Betriebe gewerblicher Art, um Steuergerechtigkeit gegenüber Kapitalgesellschaften herzustellen; die Regelung erlaubt grundsätzlich die Bildung fiktiver Rücklagen, deren spätere Auflösung Steuerwirkung auslöst (§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 2 EStG). • Rücklagen bei Regiebetrieben: Entgegen der Verwaltungsauslegung bedarf die steuerliche Anerkennung der Rücklagenbildung bei Regiebetrieben keiner zusätzlichen gesetzlichen Voraussetzungen; das obiter dictum früherer BFH-Entscheidungen begründet keine Verpflichtung zur weitergehenden Beschränkung. • Maßgeblicher Gewinnbegriff: Für die Einstufung als in Rücklagen zugeführter Gewinn ist der handelsrechtliche Jahresüberschuss (HGB) maßgeblich; formaler Ausweis als handelsbilanzielle Rücklage oder haushaltsrechtliche Bindung auf Trägerebene ist nicht zwingend erforderlich. • Nachvollziehbarkeit bei Regiebetrieben: Bei Regiebetrieben ist zu prüfen, ob anhand objektiver Umstände erkennbar bleibt, dass die Mittel dem Betrieb als Eigenkapital erhalten bleiben; wegen der fiktionalen Grundlage der Vorschriften sind hieran keine strengen Anforderungen zu stellen. • Konkretfall: Die vom FG festgestellten handelsrechtlichen Jahresüberschüsse wurden in eine satzungsmäßige Gewinnrücklage eingestellt und es liegen objektive Umstände (Bilanzausweis, Satzungsregelungen, Darlehens-/Rückführungsregelungen) vor, die belegen, dass die Mittel dem BgA X als Eigenkapital zur Verfügung stehen. • Liquiditätsabflüsse: Vorfinanzierungen an andere Betriebsbereiche stellen nicht automatisch verdeckte Gewinnausschüttungen, wenn sie wirtschaftlich wie Darlehen behandelt und verzinst zurückgeführt werden; insoweit gelten die einschlägigen vGA-Grundsätze entsprechend. • Folgen für Steuerfestsetzung: Da die Gewinne der Streitjahre als in Rücklagen zugeführte Gewinne anzusehen sind, beträgt die nach § 43/§ 43a EStG jeweils festzusetzende Kapitalertragsteuer 0 €, wodurch die Bescheide rechtswidrig waren. Die Revision des Finanzamts wird als unbegründet zurückgewiesen; das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf bleibt bestehen. Die handelsrechtlich ermittelten Jahresüberschüsse des BgA X gelten für die Streitjahre 2005–2007 als in Rücklagen zugeführte Gewinne im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG, sodass keine Kapitalertragsteuer anfällt. Für Regiebetriebe ist die Bildung solcher Rücklagen steuerlich grundsätzlich möglich; es bedarf keiner zusätzlichen gesetzlichen Voraussetzungen oder haushaltsrechtlich bindender Reservierungen auf Trägerebene. Maßgeblich sind der handelsrechtliche Bilanzausweis, die satzungsrechtliche Rücklagenregelung und objektive Umstände, die erkennen lassen, dass die Mittel weiterhin dem Betrieb als Eigenkapital zur Verfügung stehen. Die Kosten des Revisionsverfahrens trägt das Finanzamt.