VI R 45/16

Mitunternehmerschaft von Landwirtsehegatten: Bedeutung von Flächenanteil und forstwirtschaftlichem Betrieb • Bei Landwirtsehegatten kann eine konkludente Mitunternehmerschaft vorliegen, wenn die Ehegatten gemeinsam in einem Betrieb Land- und Forstwirtschaft betreiben und jeder einen erheblichen Anteil an den bewirtschafteten Flächen einbringt. • Zur Ermittlung des maßgeblichen Flächenanteils sind sowohl landwirtschaftlich als auch forstwirtschaftlich genutzte Flächen zu berücksichtigen. • Liegt bei Ehegatten jedoch jeder einen eigenen land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb vor, ist eine konkludente Mitunternehmerschaft ausgeschlossen; hierfür sind konkrete Feststellungen über Art und Umfang der Bewirtschaftung, Einnahmen und Ausgaben sowie die tatsächliche Wahrnehmung der Betriebsleitung erforderlich. • Überschreitet der von einem Ehegatten bereitgestellte Anteil der gemeinsam bewirtschafteten Eigentums- und Pachtflächen in der Regel nicht 10 %, reicht dies nicht zur Begründung einer Mitunternehmerschaft. Die Kläger sind Ehegatten, die für 2007–2010 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärten. Dem Kläger gehörten allein 51,1923 ha landwirtschaftliche Flächen, der Klägerin allein 17,8484 ha forstwirtschaftliche Flächen; gemeinschaftlich bestanden weitere 14,0407 ha (davon 10,1162 ha landwirtschaftlich, 3,9245 ha forstwirtschaftlich). Der Kläger pachtete zusätzlich Flächen; Hof- und Gebäudefläche des Klägers betrug 1,9289 ha. Das Finanzamt sah aufgrund der Außenprüfung eine konkludente Ehegatten-Mitunternehmerschaft und erließ gesonderte Feststellungsbescheide. Das Finanzgericht bestätigte dies mit der Begründung, die Ehegatten hätten gemeinsam in Vollzeit gewirtschaftet und der Flächenanteil der Klägerin läge bei etwa 28 %. Die Kläger rügten materielle Rechtsverletzung und legten Revision ein. • Revision ist begründet; das FG-Urteil wird aufgehoben und zurückverwiesen, weil die tatsächlichen Feststellungen nicht ausreichen, um über das Vorliegen einer Mitunternehmerschaft zu entscheiden (§126 Abs.3 FGO). • Unternehmer einer Land- und Forstwirtschaft ist, wer den Betrieb auf eigene Rechnung und Gefahr führt; grundsätzlich ist dies regelmäßig der Eigentümer der Grundstücke, sofern keine anderslautenden rechtlich relevanten Beziehungen bestehen. • Eine Mitunternehmerschaft nach §15 Abs.1 Nr.2 i.V.m. §13 Abs.7 EStG setzt zivilrechtliche Gesellschafterqualität oder ein wirtschaftlich vergleichbares Gemeinschaftsverhältnis voraus; sie kann auch konkludent (Innengesellschaft) entstehen, wenn Verpflichtungswille zur gemeinsamen Zweckverfolgung vorliegt. • Bei Landwirtsehegatten folgt aus gemeinsamer Bewirtschaftung selbstbewirtschafteter Grundstücke regelmäßig Mitunternehmerinitiative und -risiko; entscheidend ist aber das Gesamtbild und insbesondere der Anteil des jeweils zur Verfügung gestellten selbst bewirtschafteten Grundeigentums. • Maßgeblich für die Beurteilung ist auch die Einbeziehung forstwirtschaftlicher Flächen in die Vergleichsrechnung; es ist zu prüfen, ob die forstwirtschaftlichen Flächen der Klägerin einen eigenen Forstbetrieb begründen (z. B. anhand Waldbestand, Bewirtschaftungsmaßnahmen, Einnahme-/Ausgabeführung, getrennte Gewinnermittlung). • Das FG hat fehlerhaft unterlassen zu klären, ob die Klägerin einen eigenständigen Forstbetrieb unterhielt; ohne diese Feststellungen reduziert sich ihr Anteil unter Umständen unter die 10%-Grenze, bei der regelmäßig keine konkludente Mitunternehmerschaft anzunehmen ist. • Helfen eines Ehegatten im Betrieb oder Übernahme einzelner Ausgaben genügt ohne vertragliche Abreden nicht zur Annahme einer Mitunternehmerschaft, sondern kann auf familiäre Mitwirkung innerhalb der Ehe hinweisen. Der BFH hebt das Urteil des Finanzgerichts auf und verweist die Sache zur weiteren tatsächlichen Aufklärung und Entscheidung zurück. Grundlage ist, dass die Vorinstanz nicht ausreichend festgestellt hat, ob die forstwirtschaftlichen Flächen der Klägerin einen eigenen Betrieb begründen oder ob tatsächlich ein gemeinsamer Betrieb vorlag, der eine konkludente Mitunternehmerschaft begründet. Das Finanzgericht muss im zweiten Rechtsgang insbesondere den Waldbestand, konkrete Bewirtschaftungsmaßnahmen, die Einkünfte- und Ausgabenzuordnung sowie die tatsächliche Abwicklung des Forstbetriebs feststellen und prüfen, ob der Anteil der Klägerin an den gemeinsam bewirtschafteten Flächen die für eine Mitunternehmerschaft relevante Grenze überschreitet. Erst auf dieser Grundlage kann entschieden werden, ob die Feststellungsbescheide zu Recht getroffen wurden. Die Kostenentscheidung wird dem Finanzgericht übertragen.