VII R 9/18

1. NV: Voraussetzung für einen Anspruch auf Rückerstattung von Vorauszahlungen ist, dass die Jahressteuer niedriger ist als die Summe der ‑‑an das FA abgeführten‑‑ Vorauszahlungen.Zu diesen Vorauszahlungen gehört auch eine Sondervorauszahlung nach § 47 UStDV. 2. NV: Nach Festsetzung der Jahressteuer kommt die Erstattung einer solchen Sondervorauszahlung nach § 37 Abs. 2 Satz 2 AO nur dann in Betracht, soweit die Sondervorauszahlung nicht zur Tilgung der Jahressteuer benötigt wird. Auf § 48 Abs. 4 UStDV kann der Erstattungsanspruch nach Festsetzung der Jahressteuer nicht mehr gestützt werden. 3. NV: Diese Grundsätze gelten auch im Fall der Eröffnung des vorläufigen Insolvenzverfahrens. Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 11.10.2017 - 7 K 7181/16 wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen. II. Die Revision ist unzulässig, soweit der Antrag des Klägers über den im Klageverfahren gestellten Antrag hinausgeht, und im Übrigen unbegründet. 1. Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. 2. Die Revision ist teilweise unzulässig. Der Hauptantrag des Klägers ist so auszulegen, dass dieser eine Änderung des Abrechnungsbescheids vom 20.05.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.06.2016 mit dem Inhalt begehrt, dass zugunsten der Masse ein Guthaben in Höhe von 283.370,77 € festgestellt wird. Da der Kläger im erstinstanzlichen Klageverfahren beantragt hat, den Abrechnungsbescheid dahin zu ändern, dass ein Guthaben der Masse aus Umsatzsteuer für 2011 in Höhe von 271.204 € ausgewiesen wird, ist der vorliegend als Hauptantrag gestellte Revisionsantrag in Höhe der Differenz ‑‑also in Höhe von 12.166,77 €‑‑ unzulässig; denn gemäß § 118 Abs. 1 Satz 1 FGO kann die Revision nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruht. Über ein Begehren, das erstmals im Revisionsverfahren durch Erweiterung des Klageantrags erhoben wird, ist jedoch gerichtlich noch nicht entschieden worden; es kann demzufolge auch nicht auf eine Verletzung von Bundesrecht hin überprüft werden. Es fehlt somit bereits an der erforderlichen formellen Beschwer (ständige Rechtsprechung, vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs ‑‑BFH‑‑ vom 28.11.2019 - IV R 43/16, BFH/NV 2020, 511, Rz 16, und vom 01.06.2016 - X R 43/14, BFHE 254, 536, BStBl II 2017, 55, Rz 14; s.a. Seer in Tipke/Kruse, § 123 FGO Tz. 4; Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 123 Rz 2, m.w.N.). 3. Soweit die Revision zulässig ist, ist sie unbegründet. Das angefochtene Urteil verletzt nicht Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO). Im Ergebnis zutreffend hat das FG entschieden, dass der angefochtene Abrechnungsbescheid vom 20.05.2015 rechtmäßig ist. Dem Kläger steht kein Erstattungsanspruch zur Insolvenzmasse der GmbH zu. a) Nach § 37 Abs. 2 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) hat, wenn eine Steuer, eine Steuervergütung, ein Haftungsbetrag oder eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden ist, derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags. Dies gilt nach § 37 Abs. 2 Satz 2 AO auch dann, wenn der rechtliche Grund für die Zahlung oder Rückzahlung später wegfällt. Im Fall von Streitigkeiten über das Bestehen oder Nichtbestehen eines solchen Anspruchs entscheidet das FA gemäß § 218 Abs. 2 AO durch Abrechnungsbescheid. Diese Entscheidung richtet sich allein nach der formellen Bescheidlage (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteile vom 23.10.2018 - VII R 13/17, BFHE 262, 326, BStBl II 2019, 126, Rz 17, und vom 30.03.2010 - VII R 17/09, BFH/NV 2010, 1412, m.w.N.). Maßgebend sind die Verhältnisse im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung (Einspruchsentscheidung - ebenfalls ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil in BFHE 262, 326, BStBl II 2019, 126, Rz 18, m.w.N.). b) Dem Kläger steht danach kein Erstattungsanspruch aufgrund der für die GmbH geleisteten Vorauszahlungen zur Umsatzsteuer für 2011 ‑‑einschließlich der Sondervorauszahlung in Höhe von 271.204 €‑‑ aus § 37 Abs. 2 Satz 2 AO zu. aa) Der rechtliche Grund für eine Zahlung fällt auch dann i.S. von § 37 Abs. 2 Satz 2 AO später weg, wenn eine Jahressteuer abweichend von der Summe der Vorauszahlungen festgesetzt wird und sich dabei ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen ergibt. Dieser Unterschiedsbetrag ist dann nach § 37 Abs. 2 Satz 2 AO zu erstatten (vgl. auch Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler ‑‑HHSp‑‑, § 37 AO Rz 45; Klein/Ratschow, AO, 15. Aufl., § 38 Rz 31). Ein solcher Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen kann sich u.a. dann ergeben, wenn ein Unternehmer die zu entrichtende Umsatzsteuer oder den Überschuss (negative Steuer) in der Steueranmeldung für das Kalenderjahr abweichend von der Summe der Vorauszahlungen erklärt (vgl. § 18 Abs. 4 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes ‑‑UStG‑‑) oder wenn das FA die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss abweichend von der Steueranmeldung für das Kalenderjahr festsetzt (vgl. § 18 Abs. 4 Satz 2 UStG). Voraussetzung für einen Erstattungsanspruch ist in diesem Fall, dass die Jahressteuer niedriger ist als die Summe der ‑‑an das FA abgeführten‑‑ Vorauszahlungen (BFH-Urteil vom 18.07.2002 - V R 56/01, BFHE 199, 71, BStBl II 2002, 705, unter II.2.b). bb) Diese allgemeinen Grundsätze gelten auch dann, wenn dem Unternehmer eine Dauerfristverlängerung nach § 46 UStDV gewährt worden ist und der Unternehmer eine Sondervorauszahlung nach § 47 UStDV geleistet hat. (1) Nach § 46 UStDV hat das FA dem Unternehmer auf Antrag die Fristen für die Abgabe der Voranmeldungen und für die Entrichtung der Vorauszahlungen (§ 18 Abs. 1, 2 und 2a UStG) um einen Monat zu verlängern. Die Fristverlängerung ist bei einem Unternehmer, der die Voranmeldungen monatlich abzugeben hat, unter der Auflage zu gewähren, dass dieser eine Sondervorauszahlung auf die Steuer eines jeden Kalenderjahres entrichtet (§ 47 Abs. 1 Satz 1 UStDV). Die Sondervorauszahlung beträgt ein Elftel der Summe der Vorauszahlungen für das vorangegangene Kalenderjahr (§ 47 Abs. 1 Satz 2 UStDV). Nach § 48 Abs. 4 UStDV ist die festgesetzte Sondervorauszahlung bei der Festsetzung der Vorauszahlung für den letzten Voranmeldungszeitraum des Besteuerungszeitraums anzurechnen, für den die Fristverlängerung gilt. Besteuerungszeitraum ist das Kalenderjahr (§ 16 Abs. 1 Satz 2 UStG). (2) Ist die geleistete Sondervorauszahlung höher als die sich für den letzten Voranmeldungszeitraum ergebende Vorauszahlung, auf die sie gemäß § 48 Abs. 4 UStDV anzurechnen ist, kann dies zwar grundsätzlich zu einem Erstattungsanspruch führen. Allerdings wird die Sondervorauszahlung gemäß § 48 Abs. 2 Satz 1 UStDV "für das jeweilige Kalenderjahr" berechnet, angemeldet und entrichtet. Daher kann der Unternehmer eine Erstattung nur verlangen, wenn bzw. soweit er die übrigen Vorauszahlungen für das Kalenderjahr gezahlt hat und somit nicht schuldig geblieben ist (vgl. BFH-Urteile in BFHE 199, 71, BStBl II 2002, 705, unter II.2.c, und vom 06.11.2002 - V R 21/02, BFHE 200, 156, BStBl II 2003, 39, unter II.2.; ebenso Senatsurteil vom 16.12.2008 - VII R 17/08, BFHE 224, 463, BStBl II 2010, 91, unter II.2.; s.a. Boeker in HHSp, § 37 AO Rz 45). Diese Grundsätze gelten auch im Fall der Insolvenz. Nur soweit die geleistete Sondervorauszahlung auch nach Anrechnung auf die restliche gegebenenfalls noch offene Jahresteuer noch nicht verbraucht ist, hat der Unternehmer einen Erstattungsanspruch, der in die Insolvenzmasse fällt (s. BFH-Urteil in BFHE 200, 156, BStBl II 2003, 39, unter II.2., m.w.N.; ebenso Senatsurteil in BFHE 224, 463, BStBl. II 2010, 91, unter II.2.). (3) Ist die Jahressteuer festgesetzt oder im Fall der Insolvenz berechnet worden, richtet sich eine Erstattung nur noch nach der festgesetzten bzw. berechneten Jahressteuer (s. BFH-Urteil vom 21.11.2013 - V R 21/12, BFHE 244, 70, BStBl II 2016, 74, Rz 19; Senatsurteil vom 25.07.2012 - VII R 44/10, BFHE 238, 302, BStBl II 2013, 33, Rz 7 f.; Wäger in Wäger, UStG, 1. Aufl. 2020, § 16 UStG, Rz 13; Reiß in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 16 Rz 20). Ein Erstattungsanspruch kann demzufolge auch nicht mehr auf § 48 Abs. 4 UStDV gestützt werden (so ausdrücklich auch BFH-Urteil in BFHE 199, 71, BStBl II 2002, 705, unter II.2.c). (4) Das gilt auch für die Sondervorauszahlung nach § 47 UStDV. Der Rechtsgrund für ihre Zahlung fällt somit nicht bereits mit der Festsetzung der Vorauszahlung für den letzten Voranmeldungszeitraum des Besteuerungszeitraums i.S. von § 37 Abs. 2 Satz 2 AO weg; vielmehr kommt auch eine Erstattung der Sondervorauszahlung nur in Betracht, soweit sie nicht zur Tilgung der Jahressteuer benötigt wird (BFH-Urteil in BFHE 199, 71, BStBl II 2002, 705, unter II.2.c; vgl. auch Senatsurteil in BFHE 224, 463, BStBl II 2010, 91, unter II.2.; Treiber in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 18 Rz 642; Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 213 Rz 69). cc) Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen steht dem Kläger kein Anspruch auf eine (teilweise) Erstattung der von der GmbH für 2011 geleisteten Umsatzsteuervorauszahlungen zu. Die Jahressteuer, die teils berechnet und teils festgesetzt worden ist, beträgt insgesamt 2.746.090,61 € und übersteigt damit ‑‑unstreitig‑‑ die von der GmbH für 2011 geleisteten Vorauszahlungen. Ein Unterschiedsbetrag zugunsten der GmbH, der zu erstatten gewesen wäre, ist nicht entstanden. Dass, worauf der Kläger zur Begründung seines Anspruchs verwiesen hat, die für 2011 geleistete Sondervorauszahlung höher gewesen ist als die sich aus der Voranmeldung für Dezember 2011 ergebende Zahllast, ist unerheblich; insbesondere kommt § 48 Abs. 4 UStDV ‑‑wie dargelegt‑‑ nach Berechnung und Festsetzung der Jahressteuer keine Bedeutung mehr zu. dd) Aus § 55 Abs. 4 InsO lässt sich bei diesem Befund kein anderes Ergebnis herleiten. Ungeachtet dessen hat der BFH entschieden, dass § 55 Abs. 4 InsO nur auf Masseverbindlichkeiten, nicht aber auch auf Vergütungsansprüche zugunsten der Masse anzuwenden ist (vgl. BFH-Urteil vom 23.07.2020 - V R 26/19, BFHE 270, 49, Zeitschrift für Wirtschaftsrecht 2020, 2248, Rz 16). c) Dem Kläger steht schließlich auch kein Erstattungsanspruch aus § 37 Abs. 2 Satz 1 AO wegen der am 12.03.2015 geleisteten Nachzahlung in Höhe von 283.370,77 € zu; denn diese Nachzahlung entspricht der mit Bescheid vom 16.02.2015 festgesetzten und zum Zeitpunkt der Nachzahlung noch nicht entrichteten Umsatzsteuer für den Zeitraum vom 09.12.2011 bis zum 31.12.2011. d) Demnach erübrigt sich eine Entscheidung über den Hilfsantrag. 4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. zurück zur Übersicht Download als PDF Seite drucken