I R 176/83

Zurück BFH 29. April 1987 I R 176/83 KStG 1968 § 6; EStG § 4 Keine Rückgängigmachung verdeckter Gewinnausschüttungen durch sog. Satzungsklauseln Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau § 19 BNotO , § 17 BeurkG , Anm. 113.4.; BGHZ 56, 26 , 31 zu § 168 S. 2 FGG a. F.). Der Bekl. zu 1) hatte daher die Maßnahmen, zu denen er nach § 17 BeurkG verpflichtet war, nicht gegenüber dem KI. vorzunehmen. Nach der st. Rspr. des BGH sind „Dritte" i. S. d. § 19 BNotO aber nicht nur die an dem Amtsgeschäft unmittelbar Bet. und etwaige sonst gern. § 17 BeurkG zu belehrende Personen, sondern alle jene, deren Interesse durch das Amtsgeschäft nach dessen besonderer Natur berührt wird und in deren Rechtskreis eingegriffen werden kann, sogar wenn sie durch die Amtsausübung nur mittelbar betroffen werden und bei der Beurkundung nicht zugegen waren (BGH MittRhNotK 1987. 286. 287). Rechtsgeschäftliche Erklärungen eines Vertreters sind darauf gerichtet, Rechtswirkungen für und gegen den Vertretenen zu erzeugen, also in dessen Rechtskreis einzugreifen. Die Amtspflicht, die sich aus § 17 BeurkG ergebenden Verpflichtungen gegenüber den Bet. zu erfüllen, obliegt dem Notar daher bei der Beurkundung eines Vertretergeschäfts auch gegenüber dem Vertretenen. Vor allem die Ver-. pflichtung des Notars, die Vertretungsmacht des Vertreters zu prüfen, etwaige Bedenken mit den Bet. zu erörtern und durch einen Vorbehalt in der Urkunde nach außen erkennbar zu machen und bei einem feststehenden, nicht behebbaren Mangel der Vertretungsmacht die Beurkundung abzulehnen, besteht gerade auch im Interesse des Vertretenen; er soll davor geschützt werden, daß er von Erklärungen, die ein Vertreter ohne (ausreichende) Vertretungsmacht für ihn abgibt, in seinem Rechtskreis nachteilig betroffen wird. (Es folgen Ausführungen zum Verschulden und zur Höhe des Schadens.) 5. Notarrecht — internationale Zuständigkeit für die Erteilung von Vertretungsbescheinigungen (LG Aachen, Beschluß vom 20.4.1988 —3 T 20/88 — mitgeteilt von Notar Dr. Fritz Sielemann, Aachen) BNotO § 21 Ein deutscher Notar Istauch zuständig, unter Einsichtnahme in ausländische Register Bescheinigungen über eine Vertretungsberechtigung auszustellen, die sich auf eine ausländische Gesellschaft beziehen. (Leitsatz nicht amtlich) Zum Sachverhalt: Die Bet. zu 2) und 3) streiten sich vor dem OLG Frankfurt in II. Instanz über Räumungs- und Zahlungsansprüche der Bet. zu 3) gegen die Bet. zu 2). Im Termin zur mündlichen Verhandlung am 27.10.1987 wurde der Bei zu 3), einer Gesellschaft niederländischen Rechts in der Rechtsform einer BV (Besloten Vennootschap met beperkte AansprakeIlikheid) aufgegeben, ihre Vertretungsverhältnisse klarzustellen. Daraufhin überreichte sie eine Vertretungsbescheinigung eines Notars, des Bet. zu 1) vom 6.11. 1987 über ihre Vertretungsverhältnisse. Die Bet. zu 2) beantragte, den Bet. zu 1) anzuweisen, die erteilte Bescheinigung einzuziehen. Aus den Gründen: Der Antrag der Bet. zu 2) ist in analoger Anwendung von § 15 BNotO zulässig. Nach § 21 BNotO gehört es zu den Amtspflichten eines Notars, Bescheinigungen über eine Vertretungsberechtigung auszustellen, sofern sich diese aus einer Eintragung im Handelsregister oder in einem ähnlichen Register ergibt. Verweigert der Notar seine Amtstätigkeit ohne ausreichenden Grund, so entscheidet über Beschwerden eine Zivilkammer des LG im Verfahren der freiwilligen Gerichtsbarkeit. Nichts anderes kann gelten, wenn der Notar eine derartige Amtstätigkeit unter Verletzung gesetzlicher Vorschriften ausübt und dadurch in die Rechte Dritter eingreift. Die Beschwerde der Bet. zu 2) folgt hier aus der Beweiskraft der erstellten Bescheinigung nach § 21 Abs.1 S. 2 BNotO. Soweit es die Bet. zu 2) unterlassen hat, den Bet. zu 1) zuvor selbst zur Einziehung der Bescheinigung aufzufordern, ist dieser Mangel durch den lieft Nr. 7/8 • MittRhNotK • Juli/August 1988 Zurückweisungsantrag des Bet. zu 1) in diesem Verfahren geheilt. In der Sache selbst hat die zulässige Beschwerde der Bet. zu2) keinen Erfolg. Entgegen der Auffassung der Bet. zu 2) ist die von dem Bet. zu 1) erstellte Bescheinigung nicht mangels internationaler Zuständigkeit des Bet. zu 1) unwirksam. Die Kammer schließt sich insoweit der in Rspr. und Literatur überwiegend vertretenen Auffassung an, daß es sich bei der Vertretungsbescheinigung nach § 21 BNotO ihrem Wesen nach um eine gutachterliche Stellungnahme handelt, da sie über die bloße Wiedergabe des Registerinhalts hinaus notwendigerweise auch rechtliche Schlußfolgerungen des Notars enthält (vgl. Seybold/Hornig, 5. Aufl., § 21 BNotO , Rd.-Nr.15). Gutachterliche Äußerungen des Notars können sich jedoch auf inländische als auch auf ausländische Sachverhalte erstrecken. Daß die nach § 21 Abs. 2 S.1 BNotO erforderliche Tatsachenermittlung hier im Ausland erfolgen mußte, steht dem nicht entgegen, da der Schwerpunkt der Tätigkeit des Notars bei der Niederlegung der rechtlichen Schlußfolgerungen, nicht bei der Einsichtnahme in das Register liegt. Dies ergibt sich bereits daraus, daß die Einsichtnahme nach ganz herrschender Meinung durch Hilfspersonen erfolgen kann (vgl. Seybold/Hornig, § 21 BNotO , Rd.-Nr.18). Eine einengende Betrachtungsweise ist insoweit nicht geboten, da im Grenzverkehr mit den europäischen Nachbarländern gewisse Grenzüberschreitungen, die die Hoheitsrechte der Nachbarländer bzw. umgekehrt diejenigen der Bundesrepublik Deutschland nicht verletzen, nicht zu vermeiden sind. Ob ein Notar über das bislang Gesagte hinaus nicht nur berechtigt, sondern auch verpflichtet ist, Vertretungsbescheinigungen unter Einsichtnahme in ausländische Register zu erstellen, bedarf im vorliegenden Verfahren keiner Entscheidung. 6. Körperschaftsteuer — Keine Rückgängigmachung verdeckter Gewinnausschüttungen durch sog. Satzungsklauseln (BFH, Urteil vom 29.4.1987 — I R 176/83) KStG 1968 § 6 Abs.1 S. 2 EStG § 4 Abs.1 S.1 Enthält der Gesellschaftsvertrag einer GmbH eine sog. Satzungsklausel, die jeden Gesellschafter verpflichtet, verdeckte Gewinnausschüttungen an die Gesellschaft zurückzugewähren, so hat der Rückforderungsanspruch der GmbH gegenüber einem Gesellschafter seine Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis. Er ist deshalb steuerrechtlich wie eine Einlageforderung zu beurteilen. Aus den Gründen: • • • 4. Der Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung steht nicht entgegen, daß der Gesellschaftsvertrag der D-GmbH eine sog. Satzungsklausel enthielt, aufgrund derer der Empfänger einer verdeckten Gewinnausschüttung verpflichtet war, dieselbe an die D-GmbH zurückzugewähren. Dazu kann dahinstehen, ob ein entsprechender Anspruch von der D-GmbH schon bei der steuerrechtlichen Gewinnermittlung für die Wirtschaftsjahre 1972 bis 1974 hätte berücksichtigt werden müssen (vgl. Döllerer, ZGR 1985, 386 ff., 398 und BB 1986, 97 ) oder ob dies das Wissen von der Existenz der verdeckten Gewinnausschüttung auf seiten der D-GmbH voraussetzte (vgl. BFH-Urteil vom 23. 5.1984, 1 R 266/81, BFHE 141, 261 , BStBl. 11 1984, 723). Selbstwenn man eine Aktivierung schon für das Jahr der Verwirklichung der verdeckten Gewinnausschüttung bejaht, so hat der Anspruch auf Rückforderung einer verdeckten Gewinnausschüttung steuerrechtlich gesehen den Charaker einer Einlageforderung, die gern. § 6 Abs.1 KStG 1968 i. V. rn. § 4 Abs.1 S.1 EStG den Gewinn im steuerrechtlichen Sinne nicht erhöhen darf. Dies folgt aus der Tatsache, daß die Satzungsklausel ihre Grundlage im Gesellschaftsverhältnis hat. Der sich aufgrund der Satzungsklausel ergebende Rückforderungsanspruch entsteht als Wirtschaftsgut durch die verdeckte Gewinnausschüttung, die ihrerseits gesellschaftlich veranlaßt ist. Deshalb ist auch der Anspruch auf Rückforderung als solcher durch das Gesellschaftsverhältnis ausgelöst. Im übrigen ist die Rückforderung nur der „contrarius actusu zur verdeckten Gewinnausschüttung. Wenn aber letztere den Gewinn nicht mindern darf (§ 6 Abs.1 S. 2 KStG 1968), dann muß Entsprechendes auch für den „contrarius actus" gelten. Dies folgt aus der Notwendigkeit, die verdeckte Gewinnausschüttung und ihre Rückgängigmachung spiegelbildlich zu behandeln. Der erkennende Senat schließt sich damit der Auffassung an, die der Bundesminister der Finanzen in seinem Schreiben vom 6.8.1981 (MittRhNotK 1981, 292) vertritt. Ob deshalb die Rückforderung einer verdeckten Gewinnausschüttung auch aus der Sicht des Gesellschafters als Einlage zu beurteilen ist oder ob es sich insoweit um negative Einnahmen aus Kapitalvermögen handelt, bedarf im Streitfall keiner Entscheidung. 7. Einkommensteuer — Spekulationssteuer bei Realteilung einer Gesamthandsgemeinschaft mit Spitzenausgleich (BFH, Urteil vom 22.9.1987 — IX R 15/84) EStG § 23 Abs.1 Nr.1 Buchst. a, Abs. 4 BGB §§ 2033; 2042; 752 Setzt sich eine Gesamthandsgemeinschaft über ein Grundstück durch Realteilung mit Spitzenausgleich auseinander, so liegtein entgeltliches Rechtsgeschäft für den über die Gesamthandsbeteiligung des Erwerbers hinausgehenden Anteil vor. Die Veräußerung des Grundstücks innerhalb der Spekulationsfrist von zwei Jahren führt nur bezüglich dieses Anteils zu einem Spekulationsgewinn. Zum Sachverhalt: Die KI. sind Eheleute, die im Streitjahr 1979 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden, Die Mutter des Kl. hatte diesem mit notariell beurkundetem Vertrag vom 16.2.1979 ihren 4-Miterbenantell an dem Nachlaß X schenkweise übertragen. Einziger Nachlaßgegenstand war ein 6000 qm großes unbebautes Grundstück. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 19.4.1979 vereinbarten die Mitglieder der Erbengemeinschaft X eine Teilerbauseinandersetzung. Der KI. erhielt gegen Zahlung von 150.000,— DM das Eigentum an einer aus zwei Teilgrundstücken bestehenden Teilfläche des Grundstücks von 4000 qm und schied aus der Erbengemeinschaft aus. Bei der Ermittlung des vom Kl. zu zahlenden Betrags gingen die Vertragspartner von einem Verkehrswert des gesamten Grundstücks von 300.000,— DM und der dem Ki. zugewiesenen Teilfläche von 200.000,— DM aus. Auf diesen Betrag rechneten sie den Wert des Anteils des KI. am gesamten Grundstück (l/ von 300.000,— DM — 50.000,— DM) an. Mit Verträgen vom 15. und 16.9.1979 veräußerte der KI. die Teilgrundstücke für 100.000,— DM und 200.000,— DM. Nach Auffassung des FA unterliegt der aus der Übernahme der beiden Teilgrundstücke und ihrer Weiterveräußerung erzielte Veräußerungsgewinn als Spekulationsgewinn der Einkommensteuer. Aus den Gründern 1. Die Vorentscheidung verletzt §23 Abs.1 Nr.1 EStG. Nach dieser Vorschrift sind zu sonstigen Einkünften führende Spekulationsgeschäfte ( § 22 Nr. 2 EStG ) bei Grundstücken Veräußerungsgeschäfte, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zwei Jahre beträgt. Eine Anschaffung i. S. dieser Vorschrift liegt nur vor, wenn das Grundstück entgeltlich erworben wird (vgl. BFH-Urteil vom 3. 8. 1976, VIII R 192/74, BFHE 120, 42 , BStBl. II 1977, 382). Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, daß es sich bei dem Erwerb der Grundstücke durch den KI. um einen unentgeltlichen Vorgang gehandelt habe. Soweit sich das FG in seinem Urteil auf die Rechtsgrundsätze des BFH-Urteils in BFHE 114, 475 , BStBl. II 1975, 411 = MittRhNotK 1975, 181 gestützt hat, kann dem schon deshalb nicht gefolgt werden, weil diese seit der Entscheidung des Senats vom 9. 7. 1985,IX R 49/83 ( BFHE 144, 366 , BStBI.111985, 722 = MittR hNotK 1986, 50) keine Geltung mehr haben. Der Senat kanndaher offenlassen, ob die Rechtsgrundsätze in BFHE 114, 475, BStBl. 11 1975, 411 auch auf die Erbauseinandersetzung des KI. als Nichterben angewendet werden könnten. Bedenken bestehen schon deshalb, weil der KI. durch die Übertragung des Miterbenanteils ( § 2033 BGB ) zwar an die Stelle seiner Mutter in das zwischen den Miterben bestehende Gesamthandsverhältnis eingetreten, jedoch nicht Miterbe im rechtlichen Sinne geworden ist (vgl. Staudinger, 12. Aufl., § 2033 BGB, Anm. 23 m. w. N.). Wie der Senat in BFHE 144, 366 , BStBl. II 1985, 722 = MittRhNotK 1986, 50 , 51 ausgeführt hat, ist der Besteuerung die bürgerlich-rechtliche Gestaltung zugrunde zu legen. Geht man hiervon aus, so hat der KI. die beiden Grundstücke zum Teil ane geschafft. Der KI. war zu 7 Gesamthandseigentümer des Nachlaßgrundstücks. Durch den Teilerbauseinandersetzungsvertrag vom 19.4.1979 haben er und die Miterben die persönliche Teilauseinandersetzung durch Realteilung mit sog. Spitzenausgleich vereinbart. Soweit dem KI. dabei eine seinem l4Anteil entsprechende Teilfläche übertragen wurde, liegt allerdings kein entgeltlicher Erwerb vor. Der KI. erhielt insoweit etwas, was ihm schon vor der Auseinandersetzung, wenn auch in gesamthänderischer Bindung, gehörte. Zwar gaber für die Einräumung des Alleineigentums an der seinem 76-Anteil entsprechenden Teilfläche seine Gesamthandsberechtigung am gesamten Grundstück auf. Bei diesem der Erbauseinandersetzung durch Realteilung (§ 2042 Abs. 2 i. V. m. § 752 BGB ) immanenten Austausch handelt es sich jedoch nicht um einen entgeltlichen Vorgang. Die im Auseinandersetzungsvertrag vorgenommene Anrechnung des Werts des Anteils des KI. am gesamten Grundstück stellte demgemäß keine Leistung des KI. für die Übertragung der Teilgrundstücke dar. Sie bildete lediglich eine rechnerische Größe für die Ermittlung der Gegenleistung, die der Kl. für die Zuteilung der seinen 1/6-Anteil flächenund wertmäßig übersteigenden Grundstücksfläche zu erbringen hatte. Ein entgeltlicher Erwerb ist insoweit gegeben, als der Kl. mehr erhielt, als seiner Gesamthandsbeteiligung am Nachlaßgrundstück entsprach, und hierfür 150.000,— DM zu zahlen hatte. Der Senat kann offenlassen, ob Erbanteil und Grundstücksanteil nämliche Wirtschaftsgüter sind (vgl. BFH-Urteil vom 19.7.1983, VIII R 161/82, BFHE 139, 251 , BStBl. 11 1984, 26): denn der KI. hat die im Rahmen der Teilauseinandersetzung nicht entgeltlich erworbene Grundstücksfläche nicht bereits zu einem früheren für § 23 Abs.1 Nr.1 Buchst, a EStG erheblichen Zeitpunkt angeschafft. Der Erwerb des Erbanteils von der Mutter war unentgeltlich. Der KI. hat die Grundstücke, die er am 19. 4.1979 zum Teil entgeltlich erworben hat, am 15. und 16. 9.1979 und damit innerhalb der zweijährigen Spekulationsfrist (§23 Abs.1 Nr.1 Buchst. a EStG) veräußert. Die Einkünfte aus den Spekulationsgeschäften waren mithin als sonstige Einkünfte zu erfassen. 2. Das FA hat allerdings die Höhe der Einkünfte aus den Spekulationsgeschäften unzutreffend ermittelt. Bei einem teilweise entgeltlichen Erwerb führt nur die Veräußerung des entgeltlich erworbenen Teils zu einem Spekualtionsgewinn (vgl. BFH-Urteil vorn 5.10.1966, VI 309/64, BFHE 87,146, BStBl. 1111967, 74, ganz am Ende; Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, 19. Aufl., § 23 EStG , Anm.17, m. w. N.; Littmann, 14. Aufl., § 23 EStG, Rd.-Nr. 26, und Lademann/Söffing/Brockhoff, § 23 EStG, Anm. 32). Soweit der VIII. Senat des BFH im Urteil in BFHE 120, 42 , BStBl. 111977, 382 für die Ermittlung des Sepkulationsgewinns stillschweigend von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, folgt dem der erkennende Senat nicht. Da dieser nunmehr für die Entscheidung über die Einkommensbesteuerung sonstiger Einkünfte zuständig ist, bedarf es keiner Anrufung des Großen Senats. Heft Nr. 718 MittRhNotIt • Juli/August 1988 Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 29.04.1987 Aktenzeichen: I R 176/83 Erschienen in: MittBayNot 1987, 277-279 MittRhNotK 1988, 157 Normen in Titel: KStG 1968 § 6; EStG § 4