5 StR 36/05

Nachschlagewerk: ja BGHSt : nein Veröffentlichung : ja UStG § 4 Nr. 1 lit. b; § 6a Abs. 3 AO § 370 Abs. 1 Das Fehlen eines Nachweises einer innergemeinschaftlichen Lieferung führt jedenfalls dann nicht zu einer Steuer- befreiung, wenn dadurch das Steueraufkommen in einem anderen Mitgliedstaat der EU gefährdet wird. BGH, Urteil vom 12. Mai 2005 – 5 StR 36/05 LG Stuttgart – 5 StR 36/05 BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL vom 12. Mai 2005 in der Strafsache gegen 1. 2. wegen Steuerhinterziehung - 2 - Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat aufgrund der Hauptverhand- lung vom 10. und 12. Mai 2005, an der teilgenommen haben: Richter Häger als Vorsitzender, Richterin Dr. Gerhardt, Richter Dr. Raum, Richter Dr. Brause, Richter Schaal als beisitzende Richter, Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof als Vertreter der Bundesanwaltschaft, Rechtsanwalt K als Verteidiger für die Angeklagte S R , Rechtsanwalt Ro als Verteidiger für den Angeklagten P R , Justizhauptsekretärin als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle, - 3 - am 12. Mai 2005 für Recht erkannt: Die Revisionen der Angeklagten S R und P R sowie der Staatsanwaltschaft gegen das Ur- teil des Landgerichts Stuttgart vom 30. September 2004 werden verworfen. Die Angeklagten tragen die Kosten ihrer Rechtsmittel, die Staatskasse trägt die Kosten der Revision der Staatsanwalt- schaft sowie die dadurch entstandenen notwendigen Ausla- gen der Angeklagten. – Von Rechts wegen – G r ü n d e Das Landgericht hat die Angeklagten S und P R wegen Steuerhinterziehung in zehn Fällen jeweils zu einer Gesamtfreiheits- strafe von zwei Jahren verurteilt, deren Vollstreckung zur Bewährung ausge- setzt worden ist. Die hiergegen gerichteten, auf die Verletzung materiellen Rechts gestützten Revisionen der Angeklagten bleiben ebenso ohne Erfolg wie die zum Nachteil der Angeklagten eingelegten Revisionen der Staatsan- waltschaft, die sich gegen die jeweiligen Rechtsfolgenaussprüche wenden. I. Nach den Feststellungen betrieben die beiden Angeklagten seit Be- ginn des Jahres 2000 als Gesellschaft bürgerlichen Rechts einen Kraftfahr- zeughandel. Sie erwarben im Inland gegen Rechnung mit offen ausgewiese- - 4 - ner Umsatzsteuer hochwertige Personenkraftwagen, die sie sodann an ihre gewerblich tätigen Kunden in Italien verkauften. Ihre Ausgangsrechnungen stellten sie – in Absprache mit ihren Abnehmern – auf italienische Scheinkäu- fer aus, damit die in Italien anfallende Erwerbsumsatzsteuer verkürzt werden konnte. In ihren eigenen monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen bis Juli 2003 und den Umsatzsteuerjahreserklärungen für 2000 bis 2002 erklär- ten die Angeklagten die entsprechenden Umsätze als steuerfreie innerge- meinschaftliche Lieferungen im Sinne von § 4 Nr. 1 lit. b, § 6a UStG. Die ih- nen bei Ankauf der PKW in Rechnung gestellte Umsatzsteuer machten sie jeweils als Vorsteuer geltend und verkürzten auf diese Weise Umsatzsteuer in Höhe von insgesamt rund 1,7 Millionen €. II. Sämtliche Revisionen bleiben erfolglos. 1. Die Revisionen der Angeklagten sind unbegründet. a) Angesichts der in der Hauptverhandlung abgelegten umfassenden Geständnisse der Angeklagten, die sie anhand von Urkunden und Schriftstü- cken erläutert haben, bedurfte es keiner weiteren tatsächlichen Feststellun- gen in den Urteilsgründen. Insbesondere hat das Landgericht ausdrücklich festgestellt, daß die Angeklagten eingeräumt haben, ihnen sei „vor diesem Hintergrund auch klar gewesen, daß die Voraussetzungen für eine Steuerbe- freiung der Lieferungen nach Italien nicht vorlagen und ihre diese Umsätze betreffenden Steuererklärungen und Voranmeldungen insoweit falsch wa- ren“. Auch die Berechungsgrundlagen für den Hinterziehungsschaden sind im Urteil ausreichend dargetan. - 5 - b) Rechtsfehlerfrei hat das Landgericht den festgestellten Sach- verhalt als gemeinschaftlich begangene Steuerhinterziehung in zehn Fällen gewürdigt. aa) Ohne Rechtsverstoß hat der Tatrichter wegen der unzutreffenden Angaben der Angeklagten über die Empfänger der nach Italien verkauften Fahrzeuge keine innergemeinschaftliche Lieferung im Sinne des § 6a UStG angenommen, die zur Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 1 lit. b UStG geführt hätte. Für die Steuerbefreiung der Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat der Eu- ropäischen Gemeinschaft ist nach § 6a Abs. 3 Satz 1 UStG erforderlich, daß die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nachgewiesen sind. Dies muß durch entsprechende Belege buchmäßig leicht nachzuprüfen sein (§ 17a Abs. 1 Satz 2 UStDV). Zu den unabdingbaren Anforderungen, die nach der ständigen Rechtsprechung der Bundesfinanzhofs materiellrechtliche Voraus- setzungen der Steuerbefreiung sind, zählen nach § 17c Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 UStDV auch der buchmäßige Nachweis des wirklichen Abnehmers und des- sen richtige Umsatzsteueridentifikationsnummer (BFH/NV 2004, 988, 989). Macht der Steuerpflichtige insoweit unzutreffende Angaben über den Ab- nehmer, ist schon allein deshalb keine steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung gegeben (vgl. BFHE 199, 80, 83 f.; BFH/NV 2004, 988, 989). bb) Mit der inhaltlich falschen Angabe des Abnehmers ist der Nach- weis für eine innergemeinschaftliche Lieferung nicht geführt. Damit liegen die Voraussetzungen für eine steuerfreie Lieferung im vorliegenden Fall nicht vor. Es kann daher dahinstehen, ob die Lieferung der Fahrzeuge nach ihrem materiellen Gehalt die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Liefe- rung erfüllen könnte. (1) Die hier zu beurteilende Fallkonstellation unterscheidet sich dabei ganz wesentlich von der Sachverhaltsgestaltung, die dem Bundesfinanzhof Anlaß gegeben hat, durch Beschluß vom 10. Februar 2005 (DStR 2005, 646) dem Europäischen Gerichtshof nach Art. 234 Abs. 3 EGV die Fragen vorzu- - 6 - legen, ob – erstens – die Finanzverwaltung die Steuerfreiheit einer innerge- meinschaftlichen Lieferung, die zweifelsfrei vorliegt, allein mit der Begrün- dung versagen darf, der Steuerpflichtige habe den dafür vorgeschriebenen Buchnachweis nicht rechtzeitig geführt, und es – zweitens – hierbei darauf ankommt, ob der Steuerpflichtige zunächst bewußt das Vorliegen einer in- nergemeinschaftlichen Lieferung verschleiert hat. (2) Die dort für die Vorlage maßgebliche Frage war, inwieweit aus Gründen der Verhältnismäßigkeit allein der fehlende Nachweis nach § 4 Abs. 1 lit. b i.V.m. § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG der Steuerbefreiung entgegen- stehen dürfe. Dabei war aber entscheidend, daß das Gesamtgeschäft an sich steuerehrlich aufgebaut war, weil lediglich aus Gründen des Gebiets- schutzes formal ein Strohmann zwischengeschaltet wurde. Im vorliegenden Fall hingegen waren die falschen Angaben über den Abnehmer gerade dar- auf gerichtet, dem tatsächlichen Abnehmer eine Besteuerung der angekauf- ten Fahrzeuge zu ersparen. Die insoweit unzutreffenden Angaben sollten den tatsächlichen Abnehmer verdecken und ihm so ermöglichen, die von ihm geschuldete Erwerbsumsatzsteuer hinterziehen zu können. Entgegen der Auffassung der Verteidigung wird damit den Angeklag- ten nicht der Vorwurf einer Beteiligung an einer Umsatzsteuerhinterziehung in Italien gemacht, weshalb auch dahinstehen kann, ob eine Hinterziehung italienischer Umsatzsteuer nach § 370 Abs. 6 AO in Deutschland strafbar und von der Anklage im hiesigen Verfahren überhaupt umfaßt ist. Ein Bezug zur italienischen Umsatzsteuer entsteht im vorliegenden Fall allein dadurch, daß eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung in Deutschland nur dann vorliegt, wenn die tatsächliche Lieferung nach Italien ordnungsgemäß belegt ist. Die Nachweispflichten schützen nämlich nicht nur das Umsatz- steueraufkommen des Mitgliedstaats, aus dem ausgeführt wird, sondern auch das Umsatzsteueraufkommen des Mitgliedstaats, in den eingeführt wird. Durch entsprechende gemäß § 18a UStG im Inland gesammelte Mittei- lungen ist aufgrund der Verordnung (EWG) Nr. 218/92 des Rates vom - 7 - 27. Januar 1992 über die Zusammenarbeit der Verwaltungsbehörden auf dem Gebiet der indirekten Besteuerung (ABl. EG Nr. L 24 S. 1) eine Kon- trollmöglichkeit geschaffen worden, die den italienischen Finanzbehörden die Durchsetzung der Umsatzsteuerpflicht bei innergemeinschaftlichen Lieferun- gen gegenüber dem Abnehmer erleichtert (vgl. FG Rheinland-Pfalz DStRE 2005, 212, 213). Dies ist erforderlich, weil nur so die durch den dritten Erwägungsgrund der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (ABl. EG Nr. L 145 S. 1; im folgenden: Sechste Richtlinie) geforderte Neutralität des gemeinsamen Umsatzsteuersystems gewahrt werden kann, denn anderenfalls hätten Abnehmer in ihrem Staat durch faktisch umsatzsteuerfreie Fahrzeuge erhebliche Wettbewerbsvorteile. Insoweit dient die Nachweispflicht – neben der Sicherung des Umsatzsteuer- aufkommens in dem anderen Mitgliedstaat – auch der Gewährleistung glei- cher Wettbewerbsbedingungen auf den nationalen Teilmärkten des gemein- samen Marktes. Deshalb soll der Lieferant jedenfalls dann nicht in den Ge- nuß der Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung nach § 4 Nr. 1 lit. b i.V.m. § 6a Abs. 1 UStG kommen, wenn er seine steuerlichen Pflichten nicht ordnungsgemäß erfüllt, weil dann auch die Besteuerung in dem anderen Mitgliedstaat nicht gesichert ist. Dem Schutzgut der (umsatz- steuerneutralen) gleichen Wettbewerbschancen entspricht es, den Lieferan- ten jedenfalls dann zu belasten, wenn die Besteuerung des Abnehmers durch einen unzureichenden buchmäßigen Nachweis gefährdet erscheint. cc) Vor diesem Hintergrund sind auch die Verhältnismäßigkeitsüber- legungen zu sehen, die den Bundesfinanzhof im Anschluß an eine Entschei- dung des Österreichischen Verfassungsgerichtshofs vom 12. Dezem- ber 2003 (ÖStZB 2004, S. 547) zu der Vorlage an den Europäischen Ge- richtshof veranlaßt haben. In den dort entschiedenen Fällen stand die ord- nungsgemäße Besteuerung der materiell innergemeinschaftlichen Lieferung – ungeachtet der Mängel in der Nachweisführung – nicht in Frage. Dagegen war im hier zu beurteilenden Fall der Fehler in den buchmäßigen Aufzeich- - 8 - nungen beabsichtigt und das Mittel, eine den innergemeinschaftlichen Wett- bewerb verzerrende Steuerverkürzung im Mitgliedstaat des Abnehmers her- beizuführen. Es besteht deshalb kein Anlaß für die hier zu beurteilende Fall- konstellation von dem Grundsatz abzuweichen, daß ein in der Falschbe- zeichnung des Abnehmers liegendes Fehlen des Nachweises einer innerge- meinschaftlichen Lieferung nicht zur Steuerbefreiung führt. Die Bestimmun- gen in Art. 28c Abschnitt A und B der Sechsten Richtlinie geben den Mit- gliedstaaten ausdrücklich auf, Regelungen zu treffen, die der Verhütung von Steuerhinterziehungen dienen. Die Nachweispflichten des nationalen Um- satzsteuerrechts füllen diesen Regelungszweck aus. Da sich eine Gefähr- dung des Umsatzsteueraufkommens innerhalb der Europäischen Gemein- schaft tatsächlich auch realisiert hat, besteht im Hinblick auf den auch ge- meinschaftsrechtlich zu beachtenden Verhältnismäßigkeitsgrundsatz kein Raum für eine einschränkende Auslegung der Nachweispflichten für inner- gemeinschaftliche Lieferungen. Insoweit ist die Rechtslage eindeutig. Des- halb scheidet eine – von der Verteidigung hilfsweise beantragte – Vorlage an den Europäischen Gerichtshof nach Art. 234 Abs. 3 EGV aus, weil keine klä- rungsbedürftige Rechtsfrage vorliegt. 2. Die Revisionen der Staatsanwaltschaft sind ebenfalls unbegründet. Die Strafzumessung weist keinen Rechtsfehler zum Vor- oder Nachteil der Angeklagten auf, der das Revisionsgericht nötigen könnte, die rechtsfeh- lerfrei begründeten, wenngleich milden Strafen zu beanstanden. Der Gene- ralbundesanwalt, der die Revisionen der Staatsanwaltschaft nicht vertritt, hat in seinem Terminsantrag im einzelnen zutreffend darauf hingewiesen, daß - 9 - die Rechtsfolgenaussprüche sich insgesamt im Rahmen des dem Tatrichter zustehenden Beurteilungsspielraums halten. Häger Gerhardt Raum Brause Schaal