BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL IX ZR 8/06 Verkündet am: 24. Mai 2007 Preuß Justizangestellte als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle in dem Rechtsstreit Nachschlagewerk: ja BGHZ: nein BGHR: ja InsO § 80 Abs. 1; EStG § 26 Abs. 2; AO § 34 Das Wahlrecht der Ehegatten für eine Getrennt- oder Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer wird in der Insolvenz eines Ehegatten durch den Insolvenzverwal- ter und im vereinfachten Insolvenzverfahren durch den Treuhänder ausgeübt. InsO § 38; BGB § 397 Abs. 1 Haben Ehegatten eine von der gesetzlichen Regel abweichende interne Aufteilung ihrer Einkommensteuerschulden aus Zusammenveranlagung vereinbart, so sind Ausgleichsansprüche aus einer derartigen Vereinbarung nur Insolvenzforderung. In- solvenzbeständig kann dagegen ein vorweggenommener Erlass des familienrechtli- chen Ausgleichsanspruchs bei Zusammenveranlagung sein, dessen Feststellung jedoch strengen Anforderungen unterliegt. BGH, Urteil vom 24. Mai 2007 - IX ZR 8/06 - LG Dortmund AG Dortmund - 2 - Der IX. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf das am 12. April 2007 ge- schlossene schriftliche Verfahren durch den Vorsitzenden Richter Dr. Fischer und die Richter Dr. Ganter, Raebel, Dr. Kayser und Cierniak für Recht erkannt: Die Revision gegen das Urteil der 1. Zivilkammer des Landge- richts Dortmund vom 20. Dezember 2005 wird auf Kosten der Klä- gerin zurückgewiesen. Von Rechts wegen Tatbestand: Über das Vermögen der Klägerin wurde im Januar 2000 das Insolvenz- verfahren eröffnet. Am 17. Dezember 2001 kündigte ihr das Insolvenzgericht die Restschuldbefreiung an. Im Juli 2003 wurde auch über das Vermögen ihres Ehemannes (i.F.: Schuldner), mit dem die Klägerin seit 1983 verheiratet ist, das (vereinfachte) Insolvenzverfahren eröffnet und die Beklagte zur Treuhänderin bestellt. In der Einkommensteuererklärung für den Veranlagungszeitraum 2002 beantragten die Klägerin und der Schuldner die Zusammenveranlagung. Im September 2003 erging ein entsprechender Steuerbescheid, wonach die Ehe- leute eine Nachzahlung von 230,86 € zu leisten hatten. Gegen diesen Bescheid legte die Beklagte Einspruch ein und beantragte die getrennte Veranlagung. 1 Das Finanzamt änderte im Einspruchsverfahren den Steuerbescheid und führte die getrennte Veranlagung durch. Danach hatte die Klägerin 3.467,87 € 2 - 3 - Einkommensteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag nachzuzahlen, wäh- rend zur Insolvenzmasse des Schuldners 1.056,48 € zu erstatten waren. Hier- gegen erhob nunmehr die Klägerin Einspruch und stellte Antrag auf Aussetzung der Vollziehung, dem das Finanzamt nachkam. Die Klägerin war bereit, die Nachzahlung von 230,86 € zu erbringen, weigerte sich jedoch, zur Rücknahme des Einspruchs den weiteren steuerlichen Nachteil der Insolvenzmasse von 1.056,48 € auszugleichen. Die Klägerin verlangt von der Beklagten, gegenüber dem zuständigen Finanzamt der Zusammenveranlagung für das Jahr 2002 zuzustimmen. Das Amtsgericht hat die Klage abgewiesen; das Landgericht, dessen Entscheidung in ZVI 2006, 255 veröffentlicht ist, hat die Berufung der Klägerin zurückgewie- sen. Dagegen wendet sich die Klägerin mit ihrer vom Berufungsgericht zuge- lassenen Revision. 3 Entscheidungsgründe: Die Revision ist unbegründet.4 I. Das Berufungsgericht hat ausgeführt, der Klägerin stehe gegen die Be- klagte kein Anspruch auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung gegenüber dem Finanzamt zu. Das Wahlrecht des § 26 EStG sei kein persönliches und ausschließlich im ehelichen Verhältnis begründetes Recht, sondern ein vermö- gensrechtliches Verwaltungsrecht, welches mit der Verfahrenseröffnung auf 5 - 4 - den Insolvenzverwalter übergehe. Das Wahlrecht werde im Streitfall auch nicht durch die bürgerlich-rechtliche Verpflichtung zur ehelichen Lebensgemeinschaft oder den besonderen grundgesetzlichen Schutz der Ehe eingeschränkt. Die Wahl der getrennten Veranlagung durch die Beklagte sei sachlich gerechtfertigt. Dabei sei auch zu berücksichtigen, dass die Beklagte der Klägerin die Möglich- keit eingeräumt habe, der Insolvenzmasse die steuerlichen Nachteile im Innen- verhältnis unter Beibehaltung der gemeinsamen Veranlagung auszugleichen. Ohne Auswirkung auf das Wahlrecht der Beklagten bleibe, ob sich die in der Wohlverhaltensperiode befindliche Klägerin durch dessen Ausübung erneut verschulden müsse. II. Diese Ausführungen halten rechtlicher Nachprüfung stand.6 1. Die Klage ist mit dem gestellten Sachantrag zulässig; ihr fehlt insbe- sondere nicht das Rechtsschutzbedürfnis. Die Beklagte kann ihren beschiede- nen Einspruch gegen die Zusammenveranlagung der Klägerin und des Schuld- ners nach § 362 Abs. 1 AO nicht mehr zurücknehmen, obwohl der Einspruchs- bescheid noch nicht bestandskräftig geworden ist (vgl. BFHE 181, 100, 102; Tipke/Kruse, AO § 362 Stand März 2003 Rn. 12). Die mit der Klage erstrebte Zustimmungserklärung der Beklagten zur Zusammenveranlagung der Klägerin und des Schuldners für den Zeitraum 2002 wäre aber auch im noch anhängigen Einspruchsverfahren der Klägerin beachtlich. Denn von der Beklagten wird das Wahlrecht des Schuldners zur Zusammenveranlagung gemäß § 25 Abs. 3 Satz 2, § 26 Abs. 2, § 26b EStG nach § 80 Abs. 1 InsO und § 34 Abs. 1 und 3 AO ausgeübt. Eine spätere Änderung der nach § 26 Abs. 2 EStG getroffenen 7 - 5 - Wahl ist bis zur bestandskräftigen Veranlagung grundsätzlich zulässig (vgl. BFH, BStBl. II 2002, 408, 409 m.w.N.). Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist das Wahlrecht des § 26 Abs. 2 EStG kein höchstpersönliches Recht, sondern ein Verwaltungs- recht, welches beim Tode eines Ehegatten auf dessen Erben übergeht (vgl. BFHE 77, 754, 755 f; 81, 236, 239). Maßgeblich hierfür sind die erheblichen vermögensrechtlichen Auswirkungen des Antragsrechts für den Erben, der im Falle der Zusammenveranlagung als Gesamtrechtsnachfolger für die Steuer- schulden nach § 45 AO haftet. Der Senat schließt sich der Auffassung des Bundesfinanzhofs auch für den Fall der Insolvenz eines Ehegatten an. Der Ein- ordnung des Veranlagungswahlrechts als höchstpersönliches Recht steht ent- gegen, dass es zwar an die bestehende Ehe anknüpft, sich aber nur vermö- gensrechtlich auf diese auswirkt. Mit der Annahme und Ausschlagung einer Erbschaft oder eines Vermächtnisses, die nach § 83 Abs. 1 Satz 1 InsO wegen ihrer höchstpersönlichen Natur ausschließlich dem Schuldner zusteht, ist es nicht vergleichbar. Ebensowenig gebietet der verfassungsrechtliche Grundsatz, wonach es sich bei der Zusammenveranlagung um eine am Schutzgebot des Art. 6 Abs. 1 GG und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Ehepaare (Art. 3 Abs. 1 GG) orientierte sachgerechte Besteuerung handelt (vgl. BVerf- GE 61, 319, 345 ff; BFH/NV 2002, 1137, 1138; 2005, 46 f), das Veranlagungs- wahlrecht als höchstpersönlich anzusehen. 8 Der Insolvenzverwalter hat nach § 34 Abs. 1 und 3 AO die steuerlichen Pflichten des Schuldners zu erfüllen, soweit seine Verwaltung reicht. Die Ver- waltungsbefugnis des Insolvenzverwalters umfasst nach § 80 Abs. 1 InsO das zur Insolvenzmasse (§§ 35, 36 InsO) gehörende Vermögen. Die vom Bundesfi- nanzhof angenommene Unübertragbarkeit des Wahlrechts (vgl. BFHE 191, 9 - 6 - 311, 317; BFH/NV 1996, 453, 454) steht der Ausübung durch den Insolvenz- verwalter nicht entgegen (ebenso Frotscher, Besteuerung in der Insolvenz 6. Aufl. S. 97 f Fn. 46; a.A. Weiss FR 1992, 255, 261; Kirchhof/Seiler, EStG 5. Aufl. § 26 Rn. 80). Zwar gehören unpfändbare Gegenstände des Schuldner- vermögens nicht zur Insolvenzmasse und fallen deshalb nicht unter die Verwal- tungs- und Verfügungsbefugnis des Insolvenzverwalters. Das Veranlagungs- wahlrecht selbst ist jedoch kein Vermögensgegenstand, sondern ein Verwal- tungsrecht, welches lediglich vermögensrechtlichen Bezug aufweist. Der vom Veranlagungsergebnis abhängige Lohn- oder Einkommensteuererstattungsan- spruch ist nach § 46 Abs. 1 AO pfändbar (BFHE 187, 1; BGHZ 157, 195) und gehört zur Insolvenzmasse seines Gläubigers. Das gilt auch, soweit der Erstat- tungsanspruch Veranlagungszeiträume vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens betrifft (vgl. BGH, Beschl. v. 12. Januar 2006 - IX ZB 239/04, WM 2006, 539, 540). Die Treuhänderin kann daher über den Erstattungsanspruch der Masse nach § 80 Abs. 1 InsO durch die von der Klägerin erstrebte Zustimmungserklä- rung wirksam verfügen. 2. Zur Begründung der Klage kommt allein der eherechtliche Anspruch gegen den Insolvenzschuldner in Betracht, an der einkommensteuerrechtlichen Zusammenveranlagung der Eheleute mitzuwirken (§ 1353 BGB). Ein gegen die Beklagte durchsetzbares Recht ist insoweit jedoch nicht begründet worden. 10 a) Ein Ehegatte braucht der einkommensteuerrechtlichen Zusammen- veranlagung ohnehin nur Zug um Zug gegen eine bindende Zusage des ande- ren Teils zuzustimmen, seine gegenüber einer Getrenntveranlagung entstehen- den steuerlichen Nachteile auszugleichen (BGHZ 155, 249, 253; BGH, Urt. v. 23. März 1983 - IVb ZR 369/81, NJW 1983, 1545, 1546; v. 3. November 2004 - XII ZR 128/02, NJW-RR 2005, 225 f). Dazu war trotz Aufforderung der Beklag- 11 - 7 - ten die Klägerin nicht bereit. Nach ihrer Vermögenslage wäre überdies von ihr auf Verlangen Sicherheit für den Zug um Zug gegen die Zustimmungserklärung geschuldeten Nachteilsausgleich zu leisten gewesen. b) Eheleute können allerdings eine von der gesetzlichen Regel abwei- chende interne Aufteilung ihrer Einkommensteuerschulden vereinbaren. Ist da- nach bei der Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer der gegenüber der Getrenntveranlagung für einen von ihnen entstehende Nachteil nicht auszuglei- chen, kann die Zustimmung zur Zusammenveranlagung auch nicht von einer vereinbarungswidrigen Zusage abhängig gemacht werden. Eine solche Verein- barung abweichender Aufteilung der Einkommensteuerlast kann bereits durch konkludentes Handeln zustande kommen (vgl. BGH, Urt. 20. März 2002 - XII ZR 176/00, NJW 2002, 1570 f; v. 12. Juni 2002 - XII ZR 288/00, NJW 2002, 2319, 2320 f). Das macht die Klägerin jedoch erstmals mit ihrer Revision geltend. Dieser neue Sachvortrag ist für das Revisionsverfahren nicht zu be- rücksichtigen. Dem in den Tatsacheninstanzen allein vorgetragenen Umstand einer seit mehreren Jahren durchgeführten Zusammenveranlagung lässt sich über die interne Aufteilung der Steuerschuld zwischen der Klägerin und ihrem Ehemann nichts entnehmen. Ausgleichsansprüche aus derartigen Vereinbarun- gen wären ohnehin in der Insolvenz eines Ehegatten gegen diesen nicht durch- zusetzen. Insolvenzbeständig wäre, sofern nicht angefochten, allenfalls ein vorweggenommener Erlass (§ 397 Abs. 1 BGB) des familienrechtlichen Aus- gleichsanspruchs, wobei an die Feststellung des Erlasses strenge Anforderun- gen zu stellen sind (BGH, Urt. v. 10. März 2001 - VII ZR 356/00, NJW 2001, 2325; v. 7. März 2006 - VI ZR 54/05, NJW 2006, 1511, 1512). 12 c) Ob hier ein Rechtsbindungswille für die Zukunft zwischen den Eheleu- ten bei unterbliebenem Nachteilsausgleich schon aus dem Grunde ausscheiden 13 - 8 - muss, weil in den Veranlagungszeiträumen 2000 und 2001 die Klägerin ihrer- seits das Verbraucherinsolvenzverfahren mit Ankündigung der Restschuldbe- freiung durchlaufen hat, bedarf deshalb keiner Prüfung. Ebenfalls ist nicht zu entscheiden, ob die Rechtsverteidigung der Beklagten für einen Insolvenzver- walter als Anfechtung einer gesetzesabweichenden Aufteilungsvereinbarung gemäß § 134 InsO zu werten wäre. Die Beklagte war als Treuhänderin nach § 313 Abs. 2 InsO ohnedies nicht zur Anfechtung berechtigt und hat sich hierauf auch nicht berufen. Fischer Ganter Raebel Kayser Cierniak Vorinstanzen: AG Dortmund, Entscheidung vom 24.09.2004 - 116 C 2575/04 - LG Dortmund, Entscheidung vom 20.12.2005 - 1 S 320/04 -

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