X R 54/91

Zurück BFH 14. Juli 1993 X R 54/91 GG Art. 3 Abs. 1; EStG § 10 Abs. 1 Nr. 1a; § 12 Nrn. 1 und 2, § 22 Nr. 1 S. 1 und 3, § 33a Abs. 1 Keine Anerkennung einer dauernden Last bei gleichzeitigem Nießbrauchsvorbehalt Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau 3. Die von anderen Grunds批zen ausgehende Entscheidung des FG ist aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Bei der vom FA vorgenommenen Berechnung des Abzugsbetrags ist der angenommene Steuerwert des Endvermogens um 30 000 DM 0んrt des Miteigentums an dem Grundstuck in o sterreich) zu e培如zen. Dies e培ibt folgende neue Berechnung des Abzugsbetrags: 361 629 DM x 862 879:[ 278 259= 244 114 DM. Das fhrt zu einem steuerpflichtigen Erwerb von 307 332 DM und bei einem Steuersatz von 7 v. H. zu einer Steuer von 21 513 DM. 30. GG Art. 3 Abs. 1; EStG§10 Abs. 1 Nr. 1 a,§12 Nrn. 1 und 2,§22 Nr. 1 5飢ze 1 und 3,§33 a Abs. 1 依とinE Anei火ennung einer dauernden Last bei gleichzeit碧ei名 Niぴbrauchsvo功ehalt) Erwirbt jemand Verm6gen unter Vorbehalt des Nienbrauchs und sagt er aus diesem Anlan 血m むbe稽eber Ver・ so昭ungsleistungen zu, sind die Aufwendungen hierfUr bei verfassungskonformer Auslegung des§10 Abs.1 Nr.la Satz 1 EStG in der Regel nicht als dauernde. Last abziehbar (Bestatigung des Senatsurteils vom 25. 3. 1992 X R 100/91, BFHE 168, 243 , BStBI II 1992, 803 1= MittBayNot 1993, 531). BFH, Urteil vom 14. 7. 1993 一 x R 54/91 Aus dem Tatbestand: Die Mutter der KI加erin hatte im Jahre 1981 eine Eigentumswohnung zum Kaufpreis von 475 900 DM erworben. Diese Wohnung ubertrug sie der KI館erin mit Vertrag vom 16. 12. 1988 zu Eigentum unter Vorbehalt des lebenslangen Ni叩brauchs; fernerU bertrug die Mutter der Klagerin Hausrat. Da die Mutter keine ausreichende Altersverso昭ung hatte, verpflichtete sich die KI館erin im U bergabevertrag, dieser zur Bestreitung des Lebensunterhaits monatlich 500 DM zu zahlen. Die,, nach§323 ZPO abanderbare" Zahlungsverpflichtung sollte durch eine Reallast gesichert werden. Im Vertr昭 ist erw独nt, daB die KI醜erin ihrer Mutter ein zinsloses Darlehen in Hohe von 150 000 DM gegeben habe. Weiterhin heiBt es in dem Vertrag: ,,XV. Unter Berticksichti四ng der bereits von der Erwerberin. bisher erbrachten Leistungen und der in dieser Urkunde U bernommenen Verpflichtungen hat die Erwerberin . . . keine weiteren Gegenleistungen mehr zu erbri昭en. Sie hat insbesondere keine Zahlun-gen an ihre drei Geschwister zu leisten . . . (SchluBklausel) Die Vertragsteile sind sich einig, daB in derU bertragung der Eigentumswohnung im Hinblick auf die Leistungen der Tochter und der vorbehaltenen Rechte eine unentgeltliche Zuwendung nicht vorliegt." Die Klagerin hat eine Erkl加ung vorgelegt, in der ihre Mutter best批igt, von ihrer Tochter ein ガnsloses Darlehen U ber 150 000 DM in bar erhalten zu haben. Ausweislich einer privatschriftlichen Verzichtserkl加ung vom 15. 11. 1988 hat die KI館erin auf die 助ckzahlung des ihrer Mutter g叫引irten Darlehens von 150 000 DM sowie weiterer 8 360 DM unter der Bedingung verzichtet, daB die Mutter ihr die Eigentumswohnung unter dem Vorbehalt des lebens1如glichen NieBbrauchsU bertr館t. MittB習Not 1994 Heft 3 恥r das Streitjahr 1989 beantragte die KI館erin, die Sonderausgaben (dauernde Last i. 5. des§10 Abs. 1 Nr. 1 a Satz 1 des Einkommensteuergesetzes 一 EStG 一）mit einem Freibetr昭 in H0he von 6 000 DM auf der Lohnsteuerkarte zu berUcksichtigen. Diesen Antrag lehnte der Beklagte (das Finanzamt 一 FA 一）ab mit der BegrUndung, die Zahlung an die Mutter sei Gegenleistung fr das Ubertragene Verm6gen (Abschn. 87 Abs. 3 der EinkommensteuerRichtlinien 一 EStR 一）;die Vertr昭spartner h飢ten ausdrUcklich keine vorweggenommene Erbfolge gewollt. Hiergegen hat die Kl醜erin Ki昭e erhoben 面t dem Antrag festzustellen, d叩 der ablehnende Bescheid U ber die Lohnsteueト ermaBigung 1989 rechtswidrig gewesen war. Sie hat im KI昭eveト fahren vorgetr昭en: Der Verkehrswert der Wohnung betra四 derzeit 320 000 DM. Nach Abzug des Wertes des NieBbrauchs (133 910 DM) verbleibe ein Restwert von 186 090 DM. Unter Berucksichtigung der Unverzinslichkeit der Darlehen habe sie ihrer Mutter Vermogensvorteile in H6he von insgesamt 218 360 DM gewahrt. Diese Leistungen U berstie四n den Wert der empfangenen Leistung, so d叩 die monatlichen Zahlungen als Sonderausgaben abziehbar seien. Demgegenuber hat das FA 即Itend gemacht, im U bertragungsvertr昭sei ein Verzicht auf die RUckzahlung eines Darlehens nicht vereinbart worden; daher fehle jedenfalls ein Zusammenhang mit der EigentumsUbertr昭ung. Der Darlehensvertrag sei nur zum Schein geschlossen worden. Die Kl醜erin habe namlich 90 000 DM geschenkt erhalten. Weder lie即 ein schriftlicher Vertr昭 vor noch 姉nnten Geldbewegungen festgestellt werden. Da der U bertragungsvorgang nach dem Willen der Vertr昭sparteien auch keine vorweggenommene Erbfolge darstelle, k6nne die als Gegenleistung ubernommene Zahlungsverpflichtung im Streitjahr nicht steuermindernd berUcksichtigt werden, weil sie den Wert des 加ernommenen Verm6gens nichtU bersteige. Das Finanzgericht (FG) hat der Kl昭e stattgegeben. Sein Urteil ist veroffentlicht in EFG 1991, 666 . Mit der Revision rgt das FA Verletzung materiellen Rechts. Es beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die 幻昭e abzuweisen. Die Kl昭erin beantragt, die 恥vision zurUckzuweisen. Sie tr館t u. a. vor: Die Er叫hnung von Gege皿eistungen im U bergabevertr昭 habe dazu gedient, AusgleichsansprUche der Geschwister 加zuwehren. Sie habe ihrer Mutter niemals Darlehen gew記irt. Die Mutter habe nach einer schweren Erkrankung sicherstellen wollen, d叩 51島 die Kl館erin, tats如hlich das gesamte Verm6gen erhalte. Aus dとn Grnndeだ Die Revision ist begrUndet. Sie fhrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage. 1. Zu Unrecht hat das FG auf die zulおsige Fortsetzungsfeststellungsklage entschieden, d叩 die Verso培ungsleistungen an die Mutter als dauernde Last abziehbar seien. Seine Auffassung, entgegen der SchluBklausel des notariellen Vertrages sei die Eigentumswohnung im \ 厄ge der vorweggenommenen Erbfolge und damit unentgeltlichU bertragen worden, hlt der revisionsrechtlichen Prufung nicht stand. a) Die steuerre山tli山6」Anerkennung eines Verm6gensubergabevertrages setzt voraus, daB die Vertragsparteien ihre gegenseitigen Rechte und Pflichten klar und eindeutig vereinbart haben. Die klaren und ernsthaft gewollten Vereinbarungen mUssen zu Beginn des maBgeblichen Rechtsverhaltnisses oder bei A nderung des Verhltnisses 血r die Zukunft getroffen werden; rUckwirkende Vereinbarungen sind steuerrechtlich nicht anzuerkennen (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs 一 BFH 一 vom 28. 4. 1987 IX R 40/81, BFH/NV 1987, 712, unter 3.; vom 20. 5. 1992 X R 207/87, BFH/NV 1992, 805; vom 15. 7. 1992 X R 165/90, BFHE 168, 561, 565, BStB1 II 1992, 1020, m. w. N. der Rechtsprechung des BFH). Der rechtliche Mindestbestand der den Vertragstypus pr館enden Rechtsfolgen muB klar vereinbart sein. Die Leistungen mUssen wie vereinbart erbracht werden (Urteil in BFHE 168, 561 , 565, BStB1 II 1992, 1020). b) Das FG hat angenommen, die Parteien des Vertr昭es vom 16. 12. 1988 h飢ten keine Ausgewogenheit von Leistung und Gegenleistung erstrebt; die Verm6gensUbergabe sei im steuerrechtlichen Sinne unentgeltlich gewesen, so d叩 keine Verrechnung mit dem W吐t der Gegenleistung erforderlich sei. Der fr die steuerliche Beurteilung m叩gebliche Inhalt des Vertr昭es,, trage die Bestimmung der SchluBklausel nicht", d叩 die Eigentumswohnung nicht unentgeltlich Ubertragen worden sei. Das im notariellen Vertrag er嘘hnte Darlehen U ber 150 000 DM sei kein Darlehen i. 5. des§607 BGB. Zum 肥il handele es sich um eigenes Geld der Mutter; hinsichtlich eines 肥ilbetr昭es von 60 000 DM sei bei Hingabe des Geldes keine Verpflichtung zur 助ckzahlung vereinbart worden. Die Verm6gens加ergabe habe der vorweggenommenen Erbfolge gedient. Diese Erw谷gungen des FG sind rechtsfehlerhaft. Das FG hat nicht dargelegt, auf welcher Grundlage es diese Feststellungen insbesondere zu den subjektiven Vorstellungen der Vertragsbeteiligten sowie zum Inhalt und zur Durchfhrung der Darlehensvertr加e getroffen hat. Es ist ohne nahere Darlegung davon ausgegangen, d那 die Erkl密ungen U ber die Hingabe des Darlehens,il ber den Verzicht auf den 助ckzahlungsanspruch und zur Entgeltlichkeit lediglich zum Schein abgegeben worden sind. Zwar ist es denkb眠 d叩 es sich so verhalten hat; die entsprechenden Feststellungen des FG h批ten indes weitergehender Ermittlungen zum Sachverhalt und Angaben daruber be血rft, welche GrUnde fr die richterlicheU berzeugu昭 leitend gewesen sind（ §96 Abs. 1 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung 一 FGO 一） .Dieser materiell-rechtliche Fehler des angefochtenen Urteils, der in der Revisionsinstanz auch ohne diesbezUgliche Ruge von Amts wegen z beachten ist, fhrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils. 2. Die Sache ist spruchreif. Es kann dahingestellt bleiben, ob das Kl昭ebegehren bereits daran scheitert, d叩 das von den Vertragsparteien wirklich Gewollte nicht klar und eindeutig vereinbart worden ist. Jedenfalls sind zugunsten der Kl智erin weder Werbungskosten (einschlieBlich Absetzung §10 fr Abnutzung 一 AfA 一）noch eine dauernde Last （ Abs. 1 Nr. 1 a Satz 1 EStG) zu berUcksichtigen. a) Da die Kl智erin aus der Wohnung keine EinkUnfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, kann sie auch keine Aufwendungen (AfA nach §9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG und andere Werbungskosten) abziehen. b) Die Kl智erin kann keine dauernde Last abziehen, weil die Ubereignung der Eigentumswohnung unter Vorbehalt des NieBbrauchs keine Verm6genstibergabe ist, wie sie in§10 Abs. 1 Nr. 1 a Satz. 1 EStG vorausgesetzt wird. Dem Abzug 、 der geltend gemachten Aufwendungen steht§l2Nr.2EStG entgegen. Der erkennende Senat hat in seinem Urteil vom 25. 3. 1992 x R 100/91 ( BFHE 168, 243 , 246, BStBI II 1992, 803 「＝ MittB習Not 1993, 53] ). ausgefhrt: Dem steuerrechtlichen Typus des Verm館ensilbergabevertr昭es 姉nnen solche Vereinbarungen nicht mehr zugeordnet werden, bei denen sich der U be稽eber den gesamten Ertr昭 des Verm6gens vorbehalt und ihm ohnehin die Einkilnfte aus der Nutzung dieses Verm6gens 一 origin批一 zugerechnet werden. Es gibt keinen rechtlichen Grund dafr, die anl加lich des Vorbehaits eines solchen NieBbrauchs vereinbarten Leistungen des (neuen) EigentUmers an den NieBbraucher vom Abzugsverbot des §12 Nr. 2 EStG auszunehmen. Die vom Gr叩en Senat ausgesprochene Charakterisierung der Versorgungsleistungen,, als vorbehaltene Verm6gensertr智e" ist in dem Sinne zu wrstehen, d那 durch den Abzug der Sonderausgabe beim Verpflichteten und durch die Erfassung der EinkUnfte aus wiederkehrenden Bezilgen beim Berechtigten das der gesetzlichen Regelung zugrunde liegende Prinzip der, vorbehaltenen Verm館ensert臣ge" rechtstechnisch verwirklicht wird. Das den AusschluB der §§12, 22 Nr. 1 Satz 2 EStG rechtfertigende Prinzip hat Geltung nur fr das Rechtsinstitut ，沖rm6gensUbergabe gegen Versorgungsleistungen". Nach diesen Grunds批zen ist der von der Kl館erin begehrte Abzug voll Sonderausgaben ausgeschlossen. 3. An dieser Auslegung des §10 Abs. 1 Nr. 1 a Satz 1 EStG , die m叩gebend darauf abstellt, ob ein Rechtsvorgang dem steuerrechtlichen 町pus der Ho仁 und GeschaftsUbergabe und der hieraus entwickelten und hiermit vergleichbaren sonstigen Verm6gens加ergabe zugeordnet werden kann, halt der Senat mit folgender Erl加terung fest: a) Sonderausgaben i. 5. des§10 Abs. 1 Nrn. 1, 2 bis 7 EStG sind generell (und seit der Neufassung des§12 EStG im Jahre 1974 ausdrilcklich) von dem fr Privatausgaben geltenden Abzugsverbot ausgenommen. Ein solcher ausdrUcklicher Vorbehalt gilt nicht fr Sonderausgaben i. 5. des §10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG . Hieraus war ein Vorrang des §12 EStG in dem Sinne hergeleitet worden, daB dauernde Lasten nur abgezogen werden knnen, soweit keine,, Zuwendungen" i. 5. des§12 EStG vorliegen; die abziehbare private Versorgungsrente und die nach§12 Nrn. 1 und 2 EStG nichtab五ehbare Unterhaltsrente wurden durch Auslegung des Begriffs,, Zuwendung" voneinander abgegrenzt (vgl. statt vieler Arndt in 』訪 chhof/Sdhn, Einkommensteuergesetz, Komment町 §12 Rdnrn. C 1 ff., 17). Dieser Versuch, die private Versorgungsrente aus dem Anwendungsbereich des§12 EStG auszunehmen, fhrte zu dem Widerspruch, d叩 einerseits die Verm6gensUbergabe gegen Versorgungsleistungen unentgeltlich sein sollte; andererseits sah man in der Versorgungsrente deswegen keine,, Zuwendung", weil ihr eine, Gegenleistung" gegen如erstehe (vgl. hierzu BFH-BeschluB vom 25. 4. 1990 X R 38/86, BFHE 160, 33, 48, BStB1 II 1990, 625). Auf die Vorlage des IX. Senats des BFH, der die Versorgungsrente als Anschaffungskosten behandelt wissen wollte, hat der GroBe Senat des BFH in seinem BeschluB vom 5. 7. 1990 GrS 4 一 6/89 ( BFHE 161, 317 , 329, BStB1 II 1990, 847【＝ MittB留Not 1990, 372]) im Ergebnis an der 仙erkommenen Rechtsprechung festgehalten, die Nichtanwendung des§12 EStG aber auf eine neue BegrUndung gestellt:,, Durch ihre Charakterisierung als vorbehaltene Verm6gensertr醜e unterscheiden sich Versorgungsleistungen von Unterhaltsleistungen i. 5. von§12 EStG; sie enthalten deshalb auch keine Zuwendungen des Verm6gensUbernehmers aufgrund freiwillig begrUndeter Rechtspflicht i. 5. von §12 Nr. 2 EStG ." Diese rechtliche Aussage hat der GroBe Senat in seinem BeschluB vom 15. 7. 1991 GrS 1/90 ( BFHE 165, 225 , 238, BStB1 II 1992, 78【＝ MittB習Not 1992, 67] ) wiederholt. Er hat ausge比lirt, die,, anlaBlich derU be稽abe von Verm6gen vereinbarten Versorgungsleistungen' ' seien,, HauptanwenMittB習Not 1994 Heft 3 ausdrUcklich bemerkt, die hierfr nach bisheriger Rechtsprechung vorausgesetzte ausdrUckliche Vereinbarung der Ab加derbarkeit werde,, im Normalfall" durch eine Bezugnahme auf§323 ZPO erfllt und dadurch die Rechtslage he堪estellt, die dem Regelungswillen des Steuerneuord-nungsgesetzes (StNOG) 1954 一 grunds批zliche Abziehbarkeit der Versorgungsleistungen 一 entspreche. b) Auf der Grundlage des EStG i. d. F. des StNOG 1954 hat sich die Unterscheidung entwickelt zwischen wiederkehrenden Leistungen im Austausch mit einer Gegenleistung, bei denen eine Verrechnung 面t dem Wけt der Gegenleistung vorzunehmen war, und anderen wiederkehrenden Leistungen. Der GroBe Senat ( BFHE 165, 225 , 234, BStBI II 1992, 78, unter 1. C. 4. d「＝ MittB習Not 1992, 67])fhrt als Beispiel fr die wiederkehrenden Leistungen ohne Wけtver-rechnung 一 unter Bezugnahme auf das BFH-Urteil vom 16. 9. 1965 IV 67/61 5 ( BFHE 83, 568 , BStBI III 1965, ,landwirtschaftliche Altenteilsleistungen unda hn706 ）一， liche dauernde Lasten" an. Dieses Urteil des IV. Senats hatte die Wertverrechnung abgelehnt u. a. mit der BegrUndung, der Entstehungsgeschichte des StNOG 1954 sei zu entnehmen, d叩， ,Altenteilsleistungen und sonstige bei BetriebsUbe堪aben jeder Art vereinbarte Versorgungslasten in der Regel ganz oder teilweise abzugs餓 hig sein sollten". c) Diese BegrUndung des Urteils in BFHE 83, 568 , BStB1 III 1965, 708 m昭 nicht zwingend gewesen sein (vgl. Re切 in Kカでhh可YSdhn, a. a. 0.,§16 Rdnrn. B 197 ff.; kritisch auch Schmidt /1 inicke, Einkommensteuergesetz, 12. Aufl., た 1997,§22 Anm. 17a). Das Grundsatzurteil in BFHE 83, 568, BStBI III 1965, 706 hat aber die Rechtsentwicklung nachhaltig beeinfluBt. Der GroBe Senat des BFH hat es in seinem BeschluB in BFHE 165, 225 , 236, BStB1 II 1992, 78 「＝ MittB習Not 1992, 67] ) aus Grunden der Rechtskontinuit飢 fr notwendig gehalten, die hier einschl如igen Bestimmungen unter gr0Btm6glicher Wahrung ihres tradierten und anerkannten Re即lungsgehalts auszulegen. Dies bedeutet vor allem, daB das steuerrechtliche Rechtsinstitut der Verm6gensUbe臨abe gegen Versorgungsleistungen den Sonderausgaben（ Abs. Nr. 1 a EStG) zugeordnet bleibt. §10 d) Die Unterscheidung zwischen wiederkehrenden Leistungen mit und ohne Wertverrechnung wurde in der Rechtsprechung des BFH unabhangig davon kontinuierlich praktiziert, daB es eine trennscharfe Grenzziehung zwischen diesen beiden Bereichen 血e gegeben hat. Fr die steuerrechtliche Einordnung von Sachverhalten, zu denen sich 一 wie auch zum hier zu beurteilenden 一 der GroBe Senat nicht geauBert hat, kommt dem wertenden Ve堪leich mit den bisher von der Rechtsprechung entschiedenen F祖len eine besondere Bedeutung zu. Rechtliche Auss昭en sind m6glich mittels Zuordnung zum steuerrechtlichen Typus der Hof- und GeschaftsUbergabe einerseits und zu der nicht als eine solche Verm6gensUbergabe anerkannten RUckzahlung von Geldbetr如en in lebensl加glich wiederkehrenden (ab加derbaren) Leistungen andererseits (vgl. BFH-Urteile vom 28. 6. 1963 VI 321/61 U, BFHE 77, 287 , BStBI III 1963, 424; vom 13.8. 1985 IX R 10/80, BFHE 144, 423 , BStBI II 1985, 709「＝ MittB習Not 1986, 46];fortgefhrt im Senatsurteil vom 27. 2. 1992 X R 136/88, BFHE 167, 375 , BStB1 II 1992, 609). e) Die bisherige Rechtsprechung des BFH hatte sich nicht mit der Fra即 be郁t, ob die U bertra四ng eines Grundstilcks unter Vorbehalt eines NieBbrauchs als solche einer MittB習Not 1994 Heft 3 Hof- oder Geschaftsllbe堪abe gleichgestellt werden kann. Hiervon zu unterscheiden ist der Fall, d叩 in sachlichem Zusammenhang mit einer Verm6gensUbergabe 一 insbesondere bei einem typischen Altenteilsvertr昭一 zusammen mit einem Inbegriff von Versorgungsleistungen ein dingliches Nutzungsrecht an einer vom U bergeber zu nutzenden V而hnung vorbehalten wird; zur Begrundung wird Bezug genommen auf die Senatsurteile vom 25. 3. 1992 X R 196 ／幻 ( BFHE 167, 408 , BStBI II 1992, 1012) und in BFHE 168, 243, BStBI II 1992, 803 [= MittB習Not 1993, 53]). 4. Der erkennende Senat h組t daran fest, daB die U bertragung eines GrundstUcks unter (Total-)NieBbrauchsvorbehalt nicht dem Sonderrecht der Verm6gensUbergabe gegen Versorgungsleistungen unterstellt werden kann. a) Der vom GroBen Senat des BFH als m叩gebend betonte Grund fr den AusschluB des§12 EStG darf nicht durch eine beliebige Verwendung der Begriffe, Verm6gensUbergabe" und/oder ，地rsorgungsleistungen' 'U berspielt und dadurch in seinem rechtlichen Gehalt entwertet werden. Der rechtliche Gesichtspunkt des ，約rbehalts von Verm6gensertr如en" ist konstitutiv fr das steuerrechtliche Rechtsinstitut der VermogensUbergabe g昭en Versorgungsleistungen. b) Hiervon geht auch das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) in seinem BeschluB vom 17. 12. 1992 1 BvR 4 ／幻 ( DStR 1993, 315 ) aus. Fr Zwecke einer Prufung am M叩－ stab des allgemeinen Gleichheitssatzes ( Art. 3 Abs. 1 GG ) er6rtert das BVerfG, es sei weder dem Gesetzgeber noch der Rechtsprechung bei der Auslegung der gesetzlichen Vorgaben verwehrt, bei Ube臨abevertr如en inhaltlich von zwei miteinander 一 allerdings ohne wirtschaftlich berechnete Gegenleistung 一 verknUpften Rechtsvorgangen auszugehen: von der Schenkung des die Erwerbsgrundl昭en darstellenden Vermogens einerseits und des Anspruchs auf die Verso臨ungsleistungen andererseits. Auch sei es nicht sachwidrig, wenn die Rechtsprechung die Versorgungsleistungen als wiederkehrende BezUge deute,，週 eil in diesen 確lIen ein bedeutsamer Transfer wirtschaftlicher Leistungs飴 higkeit stattfindet; denn der Sache nach fordern die Eltern einen bestimmten Ertrag des bereits 加ergebenen Verm6gens in regelmaBig wiederkehrenden Zahlungen zurUck". Bedenken d昭egen, daB eine Verrechnung der Wけte des U bertr昭enen Verm6gens und der Versorgungsleistungen nicht vorgenommen werde, seien letztlich nicht durchgreifend: Zu einer solchen Verrechnung sei die Rechtsprechung nicht verpflichtet,, weil es typischerweise den Beteiligten darauf ankommt, d叩 die Kinder nur aus dem Ertrag, den die Ubertragene Erwerbsgrundlage abwirft, die Versorgungsleistungen erbringen sollen. Es ist gerade nicht Kennzeichen der U bergabevert血ge, d叩 das u bertr昭ene Verm6gen als solches ggf. durch Verkauf dazu dienen soll, die vereinbarten Versorgungsleistungen abzudecken." Der erkennende Senat h組t es fr geboten, die Grenzen des Rechtsinstituts der Verm6gens加e堪abe gegen wiederkehrende Leistungen verfassungskonform zu bestimmen. Er versteht die Ausfhrungen des BVerfG dahin, d叩 mit der Zahlung von Versorgungsleistungen, die nicht mehr aus den Ertr臨en der U bertragenen Erwerbsgrundlage bestritten werden k6nnen, kein verfassungsrechtlich unbedenklicher Transfer wirtschaftlicher Leistungs 飴 higkeit stattfindet・ Damit hat das BVerfG die sich aus dem Verfassungsrecht lzen fr die Auslegung des einfachen ergebenden Rechts bestinu1lL. Eine hiervon abweichende Subsumtion 叫 gentigen, die das BVerfG fr seine einfachrechtliche Ablei． tung gesetzt hat (vgl 一 zur verfassungskonformen Auslegung 一 BVerfG-BeschluB vom 10. 6. 1975 2 BvR 1018/74, BVerfGE 40, 88 , 94; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts 一 BVerwG 一 vom 12. 6. 1992 7 C 5.92, BVerwGE 90, 220 , 226 f.). c) Eine verfassungskonforme enge Auslegung des§10 Abs. 1 Nr. 1 a Satz I EStG mittels des Rechtsgedankens der ,vorbehaltenen Verm6gensertrge" ist auch notwendig, den Anwendungsbereich des§12 EStG nicht gleichhe農 widrig einzuengen. Eine steuermindernde Berticksichtigung von Privataufwendungen Ist in Abweichung vom Grundsatz des§12 Nmn. I und 2 EStG nur zulassig, wenn das EStG dies 一 ausnahmsweise 一 vorsieht, und zwar insbesondere bei den Sonderausgaben und bei den auBergew6hnlichen Belastungen. Die Belastung von Eltern mit Unterhaltsverpflichtungen gegen§32 uber Kindern wird durch die Kinderfreibetrge（ EStG) sowie durch das Kindergeld und durch vergleichbare Leistungen abgegolten. Den Abzug von (typischen; s. Arndt in 西訪 chhofi幼hn, a.a.O.,§33 a Rdnrn. B 52 ff.) Unterhaltsaufwendungen sieht der Gesetzgeber 一 unter bestimmten Voraussetzungen und der H6he nach begrenzt 一 in§10 Abs. I Nr. I EStG (Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder getrennt lebenden Ehegatten 一 Realsplitting) und 一 u. a. fr Leistungen von Kindern an ihre Eltern 一 in §33 a Abs. I EStG (auBergew6hnliche Belastung in besonderen Fllen) vor. Es ware mit dem Verfassungsgebot der steuerrechtlichen Gleichbehandlung nicht zu vereinbaren, wenn Unterhaltszahlungen von Kindern an ihre Eltern aus dem. einzigen Grunde steuerlich abziehbar wおen, d叩 die Eltern in der Lage waren, ihren Kindern Verim m6gen zu ti bertragen. Das BVerfG hat 一・ Zusammenhang mit der Finanzierung von politischen Parteien durch Spenden 一 ausgesprochen, es dtirfe nicht zugelassen werden, daB eine faktische Ungleichheit zu einer Privilegierung finanziell leistungsfhiger Btirger fhre. Ob diese den allgemeinen Gleichheitssatz konkretisierende Aussage die Steuergestaltungsm6glichkeiten unter Familienangeh6rigen von Verfassungs wegen generell einschrankt (so Arndt, Steuerliche Vierteljahresschrift 一 StVj 一 1993, 2, 11), kann hier dahingestellt bleiben; sie ist jedenfalls bei der Begrenzung der abziehbaren Unterhaltsaufwendungen zu beachten. Das Willktirverbot ist demgegenuber nicht beruhrt, wenn der Gesetzgeber unter dem verfassungsrechtlich legitimierenden Gesichtspunkt des Vorbehalts von Verm6gensertrgen einen, Transfer steuerlicher Leistungs-fhigkeit" (BVerfG, a. a. 0.) zul狐t. 5. Nach Auffassung der Vorinstanz setzt die Charakterisierung der Versorgungsleistungen als vorbehaltene Verm6gensertrage nur voraus, d叩 potentiell ertragbringendes Verm6gen 加ertragen werde; es komme nicht darauf an, ob das Verm6gen in der Hand des U bernehmers tatsachlich Ertrge erbringe oder in seiner Substanz erhalten bleibe. Dem ist in dieser Allgemeinheit nicht zu folgen. Entschei-dend ist, ob ein Vertrag dem Typus der am Modell der Hofund Geschafts加e稽abe entwickelten steuerrechtlichen Verm6genstibergabe entspricht. Hiernach kann beispielsweise der U bernehmer eines landwirtschaftlichen Hofes Altenteilsleistungen auch in den Jahren als dauernde Last abziehen, in denen er Verluste aus Landwirtschaft erwirtschaftet. Zwar hat der XI. Senat des BFH mit Urteil vom 23. 1. 1992 XI R 6 ／幻（ BFHE 167, 86 , BStB1 II 1992, 526) unter Bezugnahme auf die Vorentscheidung dieses Revisionsverfahrens ausgefhrt, es sei nicht Voraussetzung fr die Anerkennung einer privaten Versorgungsrente als dauernde Last, d叩 sie aus Ertr昭en des ti bertragenen Verm6gens geleistet werden 肋nne; es sei,, lediglich auf die typischerweise gegebene Situation" abzustellen. Hiernach soll eine private Versorgungsrente und keine Unterhaltsrente vorliegen, wenn der Wert des ti bertragenen Verm館ens zumindest die Halfte des Kapitalwerts der Versorgungsleistungen ausmacht (Abschn. 123 Abs. 3 EStR). Der erkennende Senat laBt dahingestellt, ob er sich dem anschlieBen 肋nnte. Die Bemerkung des GroBen Senats zur Vergleichsrechnung des Abschn. 123 Abs. 3 EStR setzt voraus, daB u berhaupt eine Verm6gensbergabe vorliegt. Dieser Vertrag ist nach Darlegung des GroBen Senats u. a. charakterisiert worden durch das Zurtickbehalten von Ertr昭en sowie dadurch, daB die Beteiligten,, den ti bertragenen Betrieb der Familie erhalten wollen"; die besondere Art der Verso培ungsleistungen muB die,, Folgerung aus der U be亀abe von Verm6gen seitens der Eltern an die Kinder" sein. Diese den Typus begrtindenden Voraussetzungen sind jedenfalls dann nicht erfllt, wenn sich 一 wie hier 一 der U be稽eber alle Ertr如e 面ttels NieBbrauchs vorbehalt und zus 飢zliche Versorgungsleistungen typischerweise aus der Substanz des u bertragenen Verm6gens bestritten werden mUssen. 6. Da das Urteil des FG von anderen Rechtsgrundsatzen ausgegangen ist und sich sein Urteil auch nicht im rechtlichen Ergebnis als zutreffend erweist, war die Vorentscheidung aufzuheben. Die spruchreife Kl昭e ist abzuweisen. 31. EStG§9 a Satz 1 Nr. 3,§12 Nr. 2,§22 Nr. 1 5飢ze 1 und 2,§24 a (Altenteilsleistungen zugunsten der Ehefrau d屑 Ho危bergebers) むbert慮gt der 組Jeineigen位mer einen landwirtschaftlichen Betrieb im Wege der vorweggenommenen Erbfolge und werden hierbei Altenteilsleistungen auch zugunsten seiner Ehe加u als Gesamtberechtigter vereinbart, hat auch diese insoweit im Regelfall eigene EinkUnfte aus wiederkehrenden BezUgen. Ihr stehen der Pauschbetrag fUr Wセ rbungskosten（ a Satz 1 Nr. 3 EStG) und der Altersentlastungs§9 §24 betrag（ a EStG) gleichfalls zu. BFH, Urteil vom 22. 9. 1993 一 x R 48/92 一 Aus dem Tatbestand: Die KI飽er sind Eheleute und wurden fr das Streitjahr 1987 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. Der Kl飽er ist im Jahre 1919, die KI醜erin im Jahre 1922 geboren. Der KI館er war AlleineigentUmer eines landwirtschaftlichen Grundbesitzes. Mit Vertrag vom 20. 2. 1984 めertrug er den Grundbesitz §4 auf seinen Sohn. Dieser verpflichtete sich （ des Vertrages), ,,seinen Eltern" auf dem U bertra即nen Grundbesitz ein lebenslanges Altenteilsrecht (u. a. freie Wohnung, freie Lieferung von Heizung, Strom und W加ser, freie 助st, Hege und Pflege,, in guten und kranken Tagen" und ein bares Altenteil in H6he von monatlich 500 DM zu gew加ren. Die VertragschlieBenden bewilligten und beantragten die Eintragung der Altenteilsrechte,, fr die Altenteiler als Gesamtberechtigte gem.§428 BGB im Grundbuch". In ihrer Einkommensteuererklarung fr 1987 gめen die KI加er die Hohe der wiederkehrenden Bezge mit 13 794 DM an. Sie rechneMittB習Not 1994 Heft 3 Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 14.07.1993 Aktenzeichen: X R 54/91 Erschienen in: MittBayNot 1994, 259-262 Normen in Titel: GG Art. 3 Abs. 1; EStG § 10 Abs. 1 Nr. 1a; § 12 Nrn. 1 und 2, § 22 Nr. 1 S. 1 und 3, § 33a Abs. 1