IV R 27/13

Zurück BFH 12. Mai 2016 IV R 27/13 Rechtliche Nachteilhaftigkeit eines Gesellschaftsvertrages mit Wettbewerbsverbot Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau 9. Rechtliche Nachteilhaftigkeit eines Gesellschaftsvertrages mit Wettbewerbsverbot BFH, Urteil vom 12.5.2016, IV R 27/13 (Vorinstanz: FG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 23.5.2013, 1 K 1568/07) EStG § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BGB § 1795 Abs. 2, § 181 LeitSätze: 1. Allgemeines erfordernis der steuerrechtlichen Berücksichtigung von Vereinbarungen zwischen familienangehörigen ist es, dass die Vereinbarungen, die grundlage der Besteuerung werden sollen, ernsthaft gemeint sind und damit die gewähr ihrer tatsächlichen Durchführung für die zeitdauer ihrer gültigkeit bieten. Der Abschluss der Vereinbarung in einer form, die keine zweifel an ihrer zivilrechtlichen Wirksamkeit aufkommen lässt, ist insoweit ein maßgebliches Beweisanzeichen für die ernsthaftigkeit der Vereinbarung. (Leitsatz der Schriftleitung) 2. ein Wettbewerbsverbot in einem gesellschaftsvertrag über die Begründung einer stillen gesellschaft mit seinen minderjährigen Kindern ist rechtlich nachteilig. (Leitsatz der Schriftleitung) Sachverhalt: 1 I. A ist Einzelunternehmer und erzielte gewerbliche Einkünfte. Mit gleichlautenden Verträgen vom 27.12.2002 vereinbarte A mit seinen beiden Kindern, dem 1987 geborenen B und der 1990 geborenen c, zum 1.1.2003 mit ihm eine stille Gesellschaft zu gründen. B und c sollten sich als stille Gesellschafter mit jeweils einer Einlage i. H. v. 17.500 € beteiligen und eine Gewinnbeteiligung i. H. v. jeweils 12,5 % erhalten. Sie sollten am Verlust der Gesellschaft teilnehmen. Eine Haftung der stillen Gesellschafter gegenüber Dritten sollte ausgeschlossen und im Innenverhältnis auf die Höhe der Beteiligung beschränkt sein. Bei Ausscheiden eines stillen Gesellschafters sollte eine Auseinandersetzung erfolgen, bei der die stillen Reserven aufzulösen wären. 2 Die Verträge enthielten auch ein Wettbewerbsverbot folgenden Inhalts: „§ 17 Wettbewerbsverbot (1) Dem stillen Gesellschafter ist es untersagt, sich während der Dauer des Gesellschaftsverhältnisses an einem Unternehmen zu beteiligen, noch ein Konkurrenzunternehmen zu gründen oder zu erwerben, das zu der Firma in einem Wettbewerbsverhältnis steht. Dies gilt sowohl für eine unternehmerische Beteiligung als auch für Kapitalbeteiligungen jeglicher Art. (2) Der Abschluss eines Arbeitsvertrages oder eines ähnlichen Vertragsverhältnisses mit dem Konkurrenzunternehmen muss der Firma angezeigt werden. Ein solches Vertragsverhältnis berechtigt die Firma zur fristlosen Kündigung des Gesellschaftsvertrages. (...) (3) Für jeden Fall der Zuwiderhandlung ist der stille Gesellschafter zur unverzüglichen Zahlung einer Vertragsstrafe (…) verpflichtet. (…)“ 3 Unterschrieben waren die Verträge von A, B und c sowie jeweils durch D, neben dessen Unterschrift vermerkt war „Vertrag und Unterschrift genehmigt durch den Ergänzungspfleger“. D war jedoch nicht zum Ergänzungspfleger im Sinne des BGB bestellt worden. (…) 6 Im Rahmen einer Außenprüfung gelangte der Prüfer zu der Auffassung, die Verträge über die Gründung der (atypisch) stillen Gesellschaft mit B und c seien aufgrund einer zivilrechtlichen Unwirksamkeit auch steuerrechtlich unbeachtlich. Die Gewinnfeststellung habe deshalb zu unterbleiben. Die im Jahr 2003 als Betriebsausgaben gebuchten Gewinnanteile der stillen Gesellschafter seien bei A als Privatentnahme zu berücksichtigen. 7 Dem folgte das FA. (…) 8 Nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhoben die Kläger gegen die vorgenannten Bescheide (…) Klage vor dem FG. Das FG gab der Klage mit Urteil vom 23.5.2013, 1 K 1568/07, statt. Zwischen den Klägern sei eine atypisch stille Gesellschaft begründet worden, da B und c sowohl am Gewinn als auch am Verlust und an den stillen Reserven des Unternehmens beteiligt seien. Die Gesellschaftsverträge seien auch nicht rechtsunwirksam. Insbesondere sei weder die Mitwirkung eines gerichtlich bestellten Ergänzungspflegers noch die vormundschaftsgerichtliche Genehmigung erforderlich gewesen, da die im Schenkungsweg gewährten Beteiligungen an der (atypisch) stillen Gesellschaft nebst Einlage für B und c lediglich rechtlich vorteilhaft seien. (…) Aus den Gründen: 13 II. Die Revision des FA ist begründet. (…) 20 2. Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass die streitgegenständlichen Gesellschaftsverträge für die damals minderjährigen B und c lediglich rechtlich vorteilhaft waren und es deshalb der gerichtlichen Bestellung eines Ergänzungspflegers nicht bedurft hätte. Die darauf beruhende steuerrechtliche Anerkennung der zwischen den Klägern abgeschlossenen Gesellschaftsverträge hält einer revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand. Das FG hat daher im zweiten Rechtsgang, ausgehend von der (schwebenden) Unwirksamkeit der Gesellschaftsverträge, im Rahmen der ihm dann obliegenden Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls erneut darüber zu entscheiden, ob die Gesellschaftsverträge steuerrechtlich anzuerkennen sind. (…) 24 Allgemeines Erfordernis der steuerrechtlichen Berücksichtigung von Vereinbarungen zwischen Familienangehörigen ist es, dass die Vereinbarungen, die Grundlage der Besteuerung werden sollen, ernsthaft gemeint sind und damit die Gewähr ----------------------------------------------------154----------------------------------------------------------- ihrer tatsächlichen Durchführung für die Zeitdauer ihrer Gültigkeit bieten. Die Ernsthaftigkeit der Vereinbarung, beispielsweise der Abschluss eines Gesellschaftsvertrags zwischen Familienangehörigen, wird damit zum Element des auf einer solchen Vereinbarung aufbauenden steuerrechtlichen Tatbestandes. Der Abschluss der Vereinbarung in einer Form, die keine Zweifel an ihrer zivilrechtlichen Wirksamkeit aufkommen lässt, ist insoweit ein maßgebliches Beweisanzeichen für die Ernsthaftigkeit der Vereinbarung (vgl. BFH, Urteile vom 19.9.1974, IV R 95/73, BFHE 113, 558 , BStBl. II 1975, 141, und BFHE 246, 349 ). Die Nichtbeachtung zivilrechtlicher Formerfordernisse bei Abschluss einer solchen Vereinbarung stellt demgegenüber ein Indiz dafür dar, dass die Vereinbarung nicht ernsthaft gemeint und nicht dem steuerrechtlich relevanten Bereich zuzuordnen ist. Dies gilt im verstärkten Maße dort, wo die Nichtbeachtung der Formerfordernisse den Vertragspartnern angelastet werden kann. Ein Versäumnis dieser Art ist insbesondere dort anzunehmen, wo sich das nicht beachtete Formerfordernis aus der klaren Lage des Zivilrechts ergibt (vgl. BFH, Urteile vom 13.7.1999, VIII R 29/97, BFHE 191, 250 , BStBl. II 2000, 386; vom 22.2.2007, IX R 45/06, BFHE 217, 409 , BStBl. II. 2011, 20; vom 23.4.2009, IV R 24/08, BFH/NV 2009, 1427; vom 11.5.2010, IX R 19/09, BFHE 229, 301 , BStBl. II 2010, 823). 25 c) Das FG hat bei der gebotenen Gesamtabwägung betreffend die steuerrechtliche Anerkennung der Gesellschaftsverträge rechtsfehlerhaft angenommen, dass diese zivilrechtlich wirksam sind. 26 aa) Vereinbarungen, die ein Elternteil mit seinen beschränkt geschäftsfähigen (vgl. § 106 BGB) Kindern schließt, bedürfen nach §§ 107, 108 Abs. 1 BGB der Einwilligung des gesetzlichen Vertreters. Die Vertretungsbefugnis der Eltern durch ihr elterliches Sorgerecht nach § 1629 Abs. 1 Satz 1 BGB schließt Geschäfte aus, für die auch ein Vormund keine Vertretungsmacht für sein Mündel hätte, insbesondere also ein Insichgeschäft nach § 1795 Abs. 2, § 181 BGB. In diesem Fall kann die notwendige Einwilligung nur durch einen vom Gericht bestellten Ergänzungspfleger erteilt werden (§ 1909 Abs. 1 Satz 1 BGB). 27 Diese rechtlichen Mechanismen zum Schutz des Minderjährigen finden jedoch nur dann Anwendung, wenn der Minderjährige durch das Geschäft nicht lediglich einen rechtlichen Vorteil erlangt (§ 107 BGB). Was als ein in diesem Sinn rechtlich vorteilhaftes Geschäft zu beurteilen ist, muss unter Berücksichtigung des Schutzzwecks der Norm bestimmt werden. § 107 BGB dient in erster Linie dazu, den Minderjährigen vor einer Gefährdung seines Vermögens zu schützen. Da die Beurteilung der wirtschaftlichen Folgen eines Rechtsgeschäfts allerdings mit erheblichen praktischen Schwierigkeiten verbunden sein kann, knüpft die Vorschrift die Genehmigungsbedürftigkeit im Interesse der Rechtssicherheit an das formale Kriterium des rechtlichen Nachteils an, das im Regelfall eine Vermögensgefährdung indiziert. Diese Entscheidung des Gesetzgebers schließt es zwar aus, den von § 107 BGB vorausgesetzten rechtlichen Vorteil durch den wirtschaftlichen Vorteil zu ersetzen. Möglich ist es jedoch, bestimmte Rechtsnachteile wegen eines typischerweise ganz unerheblichen Gefährdungspotenzials als von dem Anwendungsbereich der Vorschrift nicht erfasst anzusehen (vgl. BGH, Beschluss vom 25.11.2004, V ZB 13/04, BGHZ 161, 170 , für die mit der Übertragung von Grundstückseigentum einhergehenden öffentlichen Lasten als begrenzte und wirtschaftlich unbedeutende persönliche Verpflichtungen; vgl. auch BGH, Urteil vom 27.9.1972, IV ZR 225/69, BGHZ 59, 236 ). 28 bb) Entgegen seiner Rechtsansicht waren die vom FG festgestellten Vereinbarungen in den mit B und c geschlossenen Gesellschaftsverträgen zivilrechtlich schwebend unwirksam. 29 (1) Die Auslegung von Willenserklärungen – und damit auch von daraus resultierenden Gesellschaftsverträgen (vgl. BFH, Urteil vom 24.9.2015, IV R 9/13, BFHE 251, 227 , BStBl. II 2016, 154) – gehört zwar grundsätzlich zu der dem FG obliegenden Feststellung der Tatsachen. Der BFH ist als Revisionsinstanz aber nicht gehindert, die Auslegung des FG daraufhin zu überprüfen, ob die gesetzlichen Auslegungsregeln (§§ 133, 157 BGB), die Denkgesetze und die gesetzlichen Erfahrungssätze zutreffend angewandt worden sind (vgl. BFH, Urteile vom 29.11.2007, IV R 62/05, BFHE 220, 85 , BStBl. II 2008, 557; und BFHE 251, 227 , BStBl. II 2016, 154). 30 (2) Das FG hat bei seiner rechtlichen Würdigung darauf abgestellt, dass B und c nach den Gesellschaftsverträgen „Gewinnchancen“ erhalten hätten und „Anhaltspunkte für besondere Bindungen und Beschränkungen, denen [sie] innerhalb dieser [atypisch stillen Gesellschaft] unterworfen sind und die die Beteiligung als insgesamt rechtlich nachteilig erscheinen lassen“, nicht zu erkennen seien. 31 Dieser Schluss verstößt gegen die Denkgesetze, denn das FG hat außer Acht gelassen, dass B und c mit den Gesellschaftsverträgen unabhängig von der durch das FG erörterten Frage der Verlusttragung bzw. Haftung auch erhebliche rechtlich nachteilige Verpflichtungen auferlegt worden sind. 32 So sind die Gesellschafter B und c nach § 17 Abs. 1 der Gesellschaftsverträge während der Dauer des Gesellschaftsverhältnisses einem Wettbewerbsverbot unterworfen, das es ihnen untersagt, sich an einem Unternehmen zu beteiligen oder ein Konkurrenzunternehmen zu gründen oder ein solches zu erwerben, das zum Einzelunternehmen des A in einem Wettbewerbsverhältnis steht. Das Wettbewerbsverbot gilt dabei nicht nur für unternehmerische Beteiligungen, sondern sogar für reine Kapitalbeteiligungen. Es unterliegt schon insoweit keinem Zweifel, dass B und c durch das vorgenannte Wettbewerbsverbot erheblich in ihren Freiheiten eingeschränkt werden. Die Wirkung dieses Wettbewerbsverbots wird zudem (faktisch) noch dadurch verstärkt, dass A zur fristlosen Kündigung der Gesellschaftsverträge berechtigt ist, wenn B und c ein Arbeitsverhältnis bei einem Konkurrenzunternehmen aufnehmen (§ 17 Abs. 2 der Gesellschaftsverträge). Ein besonderes Gewicht kommt diesen rechtlichen Beschränkungen auch dadurch zu, dass jeder Verstoß nach § 17 Abs. 3 der Gesellschaftsverträge mit einer empfindlichen Vertragsstrafe von 10.000 € für jeden Fall der Zuwiderhandlung belegt ist. 33 An der deshalb bestehenden zivilrechtlichen schwebenden Unwirksamkeit der Gesellschaftsverträge im Streitzeitraum würde eine von B und c nach dem Erreichen ihrer Volljährigkeit erteilte – von dem FG allerdings nicht festgestellte – nachträgliche Genehmigung nichts ändern (vgl. BFH, Beschluss vom 5.3.1981, IV R 150/76, BFHE 132, 563 , BStBl. II 1981, 435; BFH, Urteil vom 8.10.1981, IV R 222/79, n. v.). ------------------------------------------------------155-------------------------------------------------------- 34 cc) Da das FG von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, war sein Urteil aufzuheben. Im zweiten Rechtsgang wird das FG unter Berücksichtigung der Rechtsauffassung des Senats im Rahmen einer erneuten Gesamtwürdigung aller Umstände des vorliegenden Einzelfalls darüber zu entscheiden haben, ob die Gesellschaftsverträge ungeachtet der zivil-rechtlichen (schwebenden) Unwirksamkeit steuerrechtlich anzuerkennen sind. Dabei wird es zu beachten haben, dass sich das Erfordernis zur Bestellung eines Ergänzungspflegers im Streitfall klar aus der Zivilrechtslage ergab. Das Absehen der Kläger von der Beiziehung eines durch das Gericht zu bestellenden Ergänzungspflegers stellt daher ein sehr starkes Indiz dafür dar, dass die Gesellschaftsverträge nicht ernsthaft gewollt und sie vielmehr dem steuerrechtlich nicht relevanten Privatbereich zuzuordnen waren. Die Indizwirkung wird noch dadurch verstärkt, dass die Verträge durch einen Verwandten in der behaupteten Eigenschaft als Ergänzungspfleger für B und c mitunterzeichnet worden sind. Die Beteiligten gingen also ersichtlich selbst davon aus, dass der Abschluss der Gesellschaftsverträge der Mitwirkung eines Ergänzungspflegers bedurft hätte. 35 Auf die weitere Rechtsfrage, ob die Gesellschaftsverträge zusätzlich auch noch der Genehmigung durch das Familiengericht nach § 1643 Abs. 1, § 1822 Nr. 3 BGB bedurft hätten, kommt es im Streitfall daher nicht mehr an. (…) Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 12.05.2016 Aktenzeichen: IV R 27/13 Erschienen in: MittBayNot 2017, 153-155