5 K 567/02

Keine Mitunternehmerschaft bei Vollrechtsübertragung mit eigennütziger Treuhand/Nießbrauch • Bei einer Vollrechtsübertragung des Kommanditanteils mit gleichzeitiger Treuhand-/Nießbrauchsregelung fehlt dem Treugeber dann die einkommensteuerliche Mitunternehmerschaft, wenn ihm keine durchsetzbaren Mitwirkungsrechte und kein beherrschendes Weisungsrecht gegenüber dem Treuhänder verbleiben. • Zur Qualifikation als Mitunternehmer nach § 15 Abs.1 Satz1 Nr.2 EStG sind stets sowohl Mitunternehmerinitiative als auch Mitunternehmerrisiko erforderlich; ein schwach ausgeprägtes Initiative-Merkmal ist nur durch ein entsprechend erhöhtes Risiko ausgleichbar. • Nicht jede schuldrechtlich bezeichnete Treuhandbeziehung begründet eine steuerrechtlich zuzurechnende Treuhandschaft i.S. des § 39 Abs.2 Nr.1 AO; maßgeblich ist, ob der Treugeber das Treuhandverhältnis beherrscht und dem Treuhänder Weisungsbefugnis zukommt. Die Klägerin (Kommanditgesellschaft) hatte eine Kommanditistin, Frau Y, die ihren Kommanditanteil mittels notarieller Schenkung an ihren Sohn (Beigeladener, Treugeber) übertragen und zugleich eine Treuhandvereinbarung mit Nießbrauchabschluss geschlossen hatte. Nach dem Treuhandvertrag wurde der übertragene Anteil treuhänderisch und mit Nießbrauch zugunsten der Mutter zurückübertragen; die Mutter sollte während der Nießbrauchszeit alle Gesellschafterrechte und den laufenden Nutzungsanspruch ausüben. Im Gewinnfeststellungsverfahren nannte die Klägerin in der Feststellungserklärung nur die Treuhänderin als Mitunternehmerin; das Finanzamt änderte den Bescheid aber später und nahm zusätzlich den Beigeladenen als Mitunternehmer in die Feststellung auf. Die Klägerin focht die Einbeziehung des Beigeladenen an und begehrt, dass allein die Mutter als Mitunternehmerin anzusehen ist. Streitfragen betreffen, ob die schuldrechtliche Treuhand/Nießbrauchsregelung eine steuerrechtlich zurechenbare Treuhandschaft nach § 39 Abs.2 Nr.1 AO bildet und ob der Beigeladene Mitunternehmer i.S. des § 15 EStG ist. • Klage begründet: Der Beigeladene ist kein Mitunternehmer der Klin und durfte nicht in das Gewinnfeststellungsverfahren einbezogen werden. • Rechtliche Maßstäbe: Als Mitunternehmer gilt nur, wer sowohl Mitunternehmerinitiative als auch Mitunternehmerrisiko trägt; diese Merkmale müssen kumulativ vorliegen (st. Rspr. BFH). • Mitunternehmerinitiative fehlt: Durch die Vollrechtsübertragung und den TV hat der Beigeladene während der Nießbrauchs-/Treuhanddauer keine durchsetzbaren Mitwirkungsrechte gegenüber der Gesellschaft oder gegenüber der Treuhänderin; das vereinbarte bloße Gebot, die Interessen des Treugebers zu berücksichtigen, bzw. ein nachgelagertes Zustimmungs- bzw. Schadensersatzregime begründen kein effektives Mitwirkungsrecht (BFH-Rechtsprechung, jüngst VIII R 11/02). • Keine steuerliche Treuhandschaft zugunsten des Treugebers: Die schuldrechtliche Vereinbarung offenbart keine Beherrschung des Treuhandverhältnisses durch den Treugeber; die Treuhänderin handelt in eigenem wirtschaftlichem Interesse und ist nicht weisungsgebunden noch zur Rückgabe verpflichtet, sodass § 39 Abs.2 Nr.1 AO nicht die Zurechnung an den Sohn rechtfertigt. • Fehlendes Mitunternehmerrisiko: Der wirtschaftliche Nutzen und das Verlustrisiko liegen überwiegend bei der Mutter; der Beigeladene hat während der Dauer der Treuhandschaft keinen Zugriff auf entnahmefähige Gewinne, stille Reserven oder Haftungsrisiken im Außenverhältnis, sodass kein ausreichendes Risiko zur Kompensation einer schwachen Initiative vorliegt. • Folge für die Feststellung: Weil der Beigeladene kein Mitunternehmer ist, sind die dem Bescheid zugerechneten negativen Einkünfte der Mutter zuzuschreiben. • Prozessrechtliches und weitere Hinweise: Kostenentscheidung nach § 135 FGO; Revision zugelassen, da die Abgrenzung zwischen Vollrechts- und Teilrechtsübertragung verfassungsrechtlich/obergerichtlich nicht abschließend geklärt ist. Die Klage ist erfolgreich; der Beigeladene (Sohn) ist während der Dauer der Treuhand-/Nießbrauchsvereinbarung nicht als Mitunternehmer der Klin anzusehen, weil ihm keine durchsetzbaren Mitwirkungsrechte und kein beherrschendes Weisungsrecht gegenüber der Treuhänderin verbleiben und er weder in nennenswertem Umfang Mitunternehmerrisiko trägt. Folglich waren die dem streitigen Feststellungsbescheid zugerechneten negativen Einkünfte nicht ihm, sondern seiner Mutter (Treuhänderin/Nießbraucherin) zuzuordnen. Die Kostenentscheidung trifft die unterliegende Behörde; die Revision wird zugelassen, weil die Abgrenzung zwischen Vollrechts- und Teilrechtsübertragung weiterhin von grundsätzlicher Bedeutung ist.