3 K 4/07

Arbeitgeberbeiträge an schweizerische Pensionskasse als Arbeitslohn; Steuerfreiheit nur für obligatorischen BVG‑Anteil • Arbeitgeberbeiträge an eine schweizerische Pensionskasse sind Arbeitslohn, wenn der Arbeitnehmer gegenüber der Vorsorgeeinrichtung einen eigenen, unentziehbaren Anspruch auf Leistungen hat (§ 19 Abs.1 Nr.1 EStG i.V.m. §2 LStDV). • Steuerfreiheit nach §3 Nr.62 EStG greift nur insoweit, als die Arbeitgeberbeiträge gesetzlichen Verpflichtungen im obligatorischen Bereich der schweizerischen beruflichen Vorsorge (BVG) entsprechen. • Der auf den obligatorischen Bereich entfallende steuerfreie Arbeitgeberanteil ist nach versicherungsmathematischen Grundsätzen zu berechnen; überobligatorische (freiwillige) Arbeitgeberbeiträge sind grundsätzlich steuerpflichtig und können nur ausnahmsweise nach §3 Nr.62 S.4 EStG steuerfrei sein. • Zahlungen des Arbeitgebers über eine patronale Finanzierungsstiftung ändern nichts an der Arbeitslohnqualität, wenn der Arbeitgeber die Finanzierung trägt und wirtschaftliche Verfügungsgewalt besitzt. • Im Finanzgerichtsverfahren darf das Gericht den Steuerbescheid nicht zuungunsten des Klägers verschlechtern (Verböserungsverbot). Die Kläger, damals verheiratet, waren 1997 zusammenveranlagt; der Kläger war in der Schweiz bei einer Bank angestellt und Mitglied der Pensionskasse des Banks. Arbeitnehmer und Arbeitgeber zahlten Beiträge an die Pensionskasse, die obligatorische und überobligatorische Leistungen nach Leistungsprimat gewährte. Der Arbeitgeber finanzierte Teile seiner Beiträge über eine patronale Finanzierungsstiftung. Das Finanzamt berücksichtigte einen Teil der Arbeitgeberbeiträge als steuerpflichtigen Arbeitslohn; die Kläger bestritten, dass ein freiwilliger Arbeitgeberbeitrag gezahlt worden sei. Streitgegenstand war, ob und in welcher Höhe Arbeitgeberbeiträge an die schweizerische Pensionskasse als steuerpflichtiger Arbeitslohn oder als steuerfreie Arbeitgeberaufwendung (§3 Nr.62 EStG) zu behandeln sind. • Rechtliche Einordnung: Arbeitslohn umfasst auch vom Arbeitgeber zur Zukunftssicherung geleistete Vorteile, wenn der Arbeitnehmer gegenüber der Versorgungseinrichtung einen eigenen, unentziehbaren Anspruch erwirbt (§19 EStG; §2 LStDV). • Wirtschaftliche Betrachtung: Ergibt die Rechtslage gegenüber der Vorsorgeeinrichtung einen unmittelbaren Anspruch (hier gestützt auf schweizerisches Recht und Reglement), so ist die Beitragsleistung wirtschaftlich wie Barlohn des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer und damit Arbeitslohn. Art.89 ZGB und Reglement begründen für den Versicherten Ansprüche; deshalb fließt bereits bei Beitragszahlung Lohn zu. • Interesse an der Beschäftigung: Die gewährten Vorsorgeleistungen dienen regelmäßig dem Interesse des Arbeitnehmers; das spricht für Lohncharakter und nicht für ausschließliche eigenbetriebliche Motivation des Arbeitgebers. • Patronale Finanzierungsstiftung: Die Zwischenschaltung einer vom Arbeitgeber finanzierten Stiftung ändert nichts, wenn der Arbeitgeber die Finanzierung trägt und wirtschaftliche Verfügungsgewalt besitzt; Zahlungen der Stiftung sind dem Arbeitgeber zuzurechnen. • Abgrenzung steuerfrei/steuerpflichtig: Steuerfrei nach §3 Nr.62 Satz1 EStG sind nur Arbeitgeberaufwendungen, die auf gesetzlicher Verpflichtung beruhen; nach schweizerischem Recht bestand im Streitjahr eine gesetzliche Verpflichtung nur für den obligatorischen (koordinierten) Lohnsteil. Die darüber hinausgehenden überobligatorischen Zahlungen sind freiwillig und damit nicht nach §3 Nr.62 Satz1 EStG steuerfrei. • Ermittlung des steuerfreien Anteils: Gemäß §2 Abs.2 Nr.3 LStDV sind die dem Obligatorium zuzuordnenden Beiträge nach versicherungsmathematischen Grundsätzen aufzuteilen; das vom Sachverständigen ermittelte steuerfreie Arbeitgeberäquivalent für den koordinierten Lohn wurde berechnet (2.735,64 CHF = 3.228,05 DM). • Überobligatorischer Anteil: Die Differenz zwischen dem vom Arbeitgeber insgesamt geleisteten Beitrag und dem steuerfreien Obligatoriumsanteil (hier 2.217,68 CHF bzw. 2.618,83 DM) ist freiwillig und damit steuerpflichtig nach §19 EStG; eine weitergehende Steuerbefreiung nach §3 Nr.62 S.4 EStG greift nicht, weil bereits steuerfreie obligatorische Beiträge vorliegen. • Verfahrensrechtlicher Schutz der Kläger: Obwohl das Finanzgericht einen höheren steuerpflichtigen Betrag ermittelte als das Finanzamt angesetzt hatte, durfte das Gericht die Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht verschlechtern (Verböserungsverbot). Die Klage wird abgewiesen; die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die schweizerische Pensionskasse sind grundsätzlich Arbeitslohn des Klägers. Soweit die Beiträge dem obligatorischen Bereich nach schweizerischem BVG zuzuordnen sind, sind sie nach §3 Nr.62 Satz1 EStG steuerfrei; dieser steuerfreie Arbeitgeberanteil wurde versicherungsmathematisch ermittelt (2.735,64 CHF = 3.228,05 DM). Der verbleibende überobligatorische Arbeitgeberbeitrag (2.217,68 CHF = 2.618,83 DM) ist freiwillig und somit steuerpflichtig als Arbeitslohn; insoweit ist der Einkommensteuerbescheid entsprechend zu belassen. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens; die Revision wurde zugelassen.