3 K 2065/10

Bürgschaftsaufwendungen als Werbungskosten bei nichtselbständiger Arbeit • Bürgschaftsaufwendungen eines Gesellschafter-Geschäftsführers können Werbungskosten bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit sein, wenn sie überwiegend durch das Arbeitsverhältnis veranlasst sind. • Bei mehreren möglichen Einkunftsarten ist der engere und wirtschaftlich vorrangige Veranlassungszusammenhang entscheidend für die Zuordnung von Werbungskosten. • Ist ein Feststellungsbescheid zuungunsten des Steuerpflichtigen bestandskräftig, begründet dies nicht zwingend den Ausschluss eines Abzugs bei anderen Einkunftsarten, wenn innerhalb des Änderungsrahmens nach § 177 AO ein materieller Fehler vorliegt. Die Kläger sind zusammenveranlagte Eheleute; der Kläger war Gesellschafter und Geschäftsführer verschiedener Gesellschaften (u.a. mittelbare 8,92% an einer Holding über seine WB GmbH). Wegen drohender Insolvenz und geplanter Umstrukturierung übernahm der Kläger im März 2002 drei Bürgschaften für Verbindlichkeiten der U Holding GmbH und zahlte im Jahr 2003 insgesamt 31.755,10 EUR. Das für die Feststellung zuständige Finanzamt (FA X) verneinte die Berücksichtigung der Aufwendungen im Feststellungsverfahren; der Feststellungsbescheid wurde bestandskräftig. Das beklagte Finanzamt änderte später den Einkommensteuerbescheid für 2003; die Kläger begehrten im Einspruchs- und Klageverfahren die Berichtigung und den Abzug der Bürgschaftsaufwendungen zunächst als Werbungskosten nach § 19 EStG, hilfsweise als Werbungskosten bei Kapitalerträgen (§ 20 EStG) oder als nachträgliche Anschaffungskosten (§ 17 EStG). Das Finanzamt lehnte ab und verwies auf Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis. • Änderungsrahmen: Die aufgrund des Feststellungsbescheids zuungunsten erfassten laufenden Einkünfte begrenzen den Änderungsrahmen nach § 177 AO nicht dahingehend, dass zulässige materielle Fehler unberücksichtigt bleiben müssten. • Materielle Fehlerbegriff: Unter § 177 AO sind materielle Fehler zu berichtigen, soweit sie zu einer von der gesetzlichen Steuer abweichenden Festsetzung geführt haben, unabhängig von Verschulden. • Zuordnungsprinzip: Werbungskosten sind der Einkunftsart zuzuordnen, zu der sie überwiegend veranlasst sind; maßgeblich ist der engere und wirtschaftlich vorrangige Veranlassungszusammenhang. • BFH-Rechtsprechung: Die Übernahme einer Bürgschaft durch einen Gesellschafter-Geschäftsführer wird bei nicht unbedeutender Beteiligung häufig dem Gesellschaftsverhältnis zugerechnet; dies ist aber einzelfallabhängig und die Beteiligungshöhe ist nur ein Indiz. • Einzelfallwürdigung: Die Beteiligung des Klägers an der U Holding war mittelbar und wirtschaftlich gering (8,92% nominal 13.500 EUR) und de facto wertlos; seine Einkünfte aus der Geschäftsführertätigkeit waren hingegen erheblich, sodass er durch die Bürgschaften primär seinen Arbeitsplatz sichern wollte. • Konkrete Anknüpfungstatsachen: Protokolle und Beschlüsse der Gesellschafterversammlung belegen, dass die Umstrukturierung und Zustimmung der Banken Voraussetzung für Fortbestand und Übergang des Arbeitsverhältnisses waren; die Bürgschaftsübernahmen dienten der Herbeiführung dieser Maßnahmen. • Ergebnis der Würdigung: Unter Abwägung aller Umstände überwog die Veranlassung durch das Arbeitsverhältnis. Daher sind die gezahlten Bürgschaftsaufwendungen als vorab entstandene Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit nach § 9, § 19 EStG abzugsfähig. • Subsidiäre Sicht: Selbst bei anderer rechtlicher Einordnung wären die Aufwendungen jedenfalls als Werbungskosten bei Kapitalerträgen (§ 20 EStG) abziehbar, so dass der materielle Fehler saldiert werden kann. • Formelle Folgen: Der Einkommensteueränderungsbescheid für 2003 wurde gemäß § 177 Abs.1 AO berichtigt und die Berücksichtigung der Bürgschaftsaufwendungen anerkannt; die Berechnung der Steuer wurde dem Finanzamt übertragen. Die Klage ist erfolgreich; das Finanzgericht gab dem Kläger recht und berichtigte den Einkommensteuerbescheid 2003, indem Bürgschaftsaufwendungen in Höhe von 31.755,10 EUR als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt wurden. Die Entscheidung beruht auf der Gesamtwürdigung, dass die Bürgschaften überwiegend durch das Interesse des Klägers an der Erhaltung seines Arbeitsverhältnisses veranlasst waren, nicht durch seine mittelbare, wirtschaftlich wertlose Beteiligung. Alternativ wären die Aufwendungen jedenfalls als Werbungskosten bei Kapitalerträgen anzusehen, sodass der materielle Fehler zu saldieren gewesen wäre. Die Verfahrenskosten hat die Finanzverwaltung zu tragen; die Revision wurde nicht zugelassen.