9 K 3297/13

Anwendung des § 34a EStG nach Ermittlung des zu versteuernden Einkommens • § 34a EStG ist eine Tarifvorschrift, die auf das nach allgemeinen Grundsätzen ermittelte zu versteuernde Einkommen anzuwenden ist. • Begünstigte thesaurierte Gewinne sind nur dann nach § 34a EStG zu besteuern, wenn sie als Teil einer positiven Summe im zu versteuernden Einkommen enthalten sind. • Ein allgemeiner innerperiodischer Verlustausgleich nach § 2 Abs. 3 i.V.m. § 2 Abs. 5 EStG bleibt demnach vorrangig; § 34a Abs. 8 EStG verhindert lediglich eine Doppelbegünstigung bei bereits ermäßigt besteuerten Einkünften. • Die Auslegung des BMF-Schreibens steht der bindenden gesetzlichen Systematik nicht entgegen; eine Auslegung gegen eindeutigen Wortlaut ist nicht gerechtfertigt. Die Klägerin ist Mitunternehmerin an mehreren Personengesellschaften und erzielte 2009 positive Gewinne aus der X GmbH & Co. KG in Höhe von 111.545,18 Euro sowie Verluste aus Beteiligungen an der Y und Z GmbH & Co. KG. Das Feststellungsfinanzamt stellte die Einkünfte fest, der Einkommensteuerbescheid berücksichtigte jedoch die Verluste im Rahmen der Verlustverrechnung nach § 2 Abs. 3 EStG, sodass keine positive Summe der Gewerbeeinkünfte verblieb. Die Klägerin beantragte die Besteuerung der Gewinne aus der X-Beteiligung nach dem ermäßigten Steuersatz des § 34a EStG und machte geltend, § 34a EStG sei lex specialis und vorab auf die betreffenden Betriebsgewinne anzuwenden. Das Finanzamt wendete das BMF-Schreiben an und nahm die Einbeziehung in das zu versteuernde Einkommen vor; den Einspruch wies es zurück. Die Klägerin klagte auf Änderung des Bescheids, der Senat verwarf die Klage und ließ Revision zu. • Anwendbare Normen: § 34a Abs. 1, Abs. 8 EStG; § 2 Abs. 3, Abs. 5 EStG; § 10d EStG; verfahrensrechtlich §§ 135, 139 FGO und Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO. • Wortlaut: § 34a EStG knüpft an das zu versteuernde Einkommen nach § 2 Abs. 5 EStG an; "enthalten" heißt, die begünstigten Gewinne müssen Teil einer positiven Summe des zu versteuernden Einkommens sein, damit die Ermäßigung greifen kann. • Systematik: Das Einkommensteuerrecht sieht die Saldierung aller Einkünfte und einen uneingeschränkten innerperiodischen Verlustausgleich vor (§ 2 Abs. 3, Abs. 5). § 34a ist eine Tarifvorschrift, die nach Ermittlung des zu versteuernden Einkommens anzuwenden ist und nicht als lex specialis vorab Entnahmen oder Thesaurierungen vom Saldierungsprinzip ausnimmt. • Teleologische und historische Auslegung: Gesetzgeber wollte vergleichbare tarifliche Belastung von Personenunternehmen und Kapitalgesellschaften erreichen; ein vom wissenschaftlichen Beirat vorgeschlagenes Trennungsmodell (keine Saldierung) wurde verworfen. • § 34a Abs. 8 EStG und § 10d EStG: Abs. 8 verhindert die Verrechnung bereits ermäßigter Einkünfte mit negativen Einkünften bei Änderungsveranlagungen, hebt § 10d nicht generell auf; das Verbot zielt auf Fälle nach Inanspruchnahme der Ermäßigung. • Rechtsfortbildung durch Verwaltungsschreiben: Das BMF-Schreiben ist verfahrensrelevant; seine Anwendung steht im Einklang mit der gesetzlichen Systematik, solange die Gesetzesauslegung nicht gegen eindeutigen Wortlaut verstößt. • Folge für den Streitfall: Die positiven Einkünfte aus der X-Beteiligung wurden im Rahmen der Erstveranlagung durch die Verluste aus Y und Z überkompensiert, so dass keine für § 34a relevante positive Summe im zu versteuernden Einkommen vorlag. Die Klage wird abgewiesen; die Einkommensteuerfestsetzung und die Einspruchsentscheidung bleiben bestehen. Der Senat folgt der Verwaltungsanwendung, wonach § 34a EStG als Tarifvorschrift nach Ermittlung des zu versteuernden Einkommens anzuwenden ist und ein innerperiodischer Verlustausgleich nach § 2 Abs. 3, Abs. 5 EStG vorrangig durchzuführen ist. Im konkreten Fall übersteigen die festgestellten Verluste die thesaurierten Gewinne, sodass keine begünstigte Besteuerung nach § 34a EStG möglich ist. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens; die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen.