1 K 610/18

Leitsatz: 1. Der Liquiditätsvorteil, der dem Steuerpflichtigen durch die (hier: monatlich) verspätete Anmeldung der bereits im Vormonat ausgeführten Umsätze entstanden war, ist unterjährig rechtlich irrelevant, weil verspätet festgesetzte Vorauszahlungen nicht verzinst werden (§ 233a Abs. 1 Satz 2 AO). Ein monatlicher Zinsvorteil, den der Gesetzgeber nicht abschöpfen will, kann nicht als Begründung des Finanzamts für die fehlende Unbilligkeit einer Zinsfestsetzung für die Jahressteuer herangezogen werden.(Rn.34) 2. Maßgeblich für die Billigkeitsentscheidung ist, ob dem Steuerpflichtigen wegen einer Jahressteuerfestsetzung nach Ablauf der Karenzzeit von 15 Monaten nach Steuerentstehung (§ 223a Abs. 2 Satz 1 AO) ein Liquiditätsvorteil entstanden war, der eine Zinsabschöpfung rechtfertigt.(Rn.34) 3. Revision eingelegt (Az. des BFH: V R 30/20). 1. Der Bescheid über die Ablehnung des Antrags auf Erlass von Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer für 2009 bis 2013 vom 12. Februar 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. Februar 2018 wird aufgehoben und der Beklagte verpflichtet, den Erlassantrag der Klägerin unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bescheiden. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen. 2. Die Kosten des Verfahrens tragen die Beteiligten jeweils zur Hälfte. 3. Die Revision wird zugelassen. Die zulässige Klage ist im Hilfsantrag begründet. Der Bescheid über die Ablehnung des Antrags auf Erlass von Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer für 2009 bis 2013 vom 12. Februar 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. Februar 2018 ist ermessensfehlerhaft und daher rechtswidrig. Das FA ist verpflichtet, die Klägerin unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bescheiden (§ 101 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). 1. Nach § 227 Abs. 1 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des Falles unbillig wäre. Zu den Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis, die gemäß § 227 Abs. 1 AO erlassen werden können, zählen auch Nachforderungszinsen gemäß § 233a AO (§ 37 Abs. 1, § 3 Abs. 3 AO). Die Entscheidung der Finanzbehörde ist eine Ermessensentscheidung, die gemäß § 102 FGO nur eingeschränkter gerichtlicher Nachprüfung unterliegt (vgl. Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19. Oktober 1971 GmS-OGB 3/70, BFHE 105, 101, BStBl II 1972, 603; BFH-Urteil vom 26. Oktober 1994 X R 104/92, BFHE 176, 3, BStBl II 1995, 297, m.w.N.). Ist die Ablehnung des Billigkeitserlasses rechtswidrig, weil die Finanzbehörde die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat, darf das Finanzgericht in der Regel bloß die Verpflichtung aussprechen, den Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts zu bescheiden (§ 101 Satz 2 FGO). Nur dann, wenn der Ermessensspielraum im konkreten Fall derart eingeengt ist, dass bloß eine Entscheidung ganz bestimmten Inhalts als ermessensgerecht in Betracht kommt (sog. Ermessensreduzierung auf null), kann das Gericht ausnahmsweise eine Verpflichtung zum Erlass aussprechen (§ 101 Satz 1 FGO). 2. Sachlich unbillig ist die Geltendmachung eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis vor allem dann, wenn sie im Einzelfall zwar dem Wortlaut einer Vorschrift entspricht, aber nach dem Zweck des zugrundeliegenden Gesetzes nicht (mehr) zu rechtfertigen ist und dessen Wertungen zuwiderläuft (BFH-Urteil vom 26. Oktober 1994 X R 104/92, BFHE 176, 3, BStBl II 1995, 297). Bei der sachlichen Billigkeitsprüfung müssen grundsätzlich solche Erwägungen unbeachtet bleiben, die vom gesetzlichen Tatbestand typischerweise mit sich gebracht werden. Die Billigkeitsprüfung darf nicht dazu führen, die generelle Geltungsanordnung des den Steueranspruch begründenden Gesetzes zu unterlaufen. Umstände, die der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung des gesetzlichen Tatbestandes einer Vorschrift bewusst in Kauf genommen hat, stehen jedoch dem Erlass entgegen (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 20. Januar 1997 V R 28/95, BFHE 183, 353, BStBl II 1997, 716, m.w.N.; vom 5. Juni 1996 X R 234/93, BFHE 180, 240, BStBl II 1996, 503). Andererseits darf sich eine Billigkeitsprüfung nicht in Überlegungen zur richtigen Rechtsanwendung erschöpfen. Diese Grundsätze gelten entsprechend für den Erlass festgesetzter Zinsen nach § 233a AO. 3. Die Festsetzung der im Streitfall nur auf ihre Unbilligkeit zu prüfenden Zinsen beruht auf § 233a AO. Führt die Festsetzung der Umsatzsteuer zu einer Steuernachforderung oder Steuererstattung, ist diese zu verzinsen (§ 233a Abs. 1 Satz 1 AO). Dies gilt nicht für die Festsetzung von Vorauszahlungen (§ 233a Abs. 1 Satz 2 AO). Der Zinslauf beginnt 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (§ 233a Abs. 2 Satz 1 AO); er endet mit der Fälligkeit der Steuernachforderung oder Erstattung, spätestens vier Jahre nach seinem Beginn (§ 233a Abs. 2 Satz 3 AO). Das Gesetz sieht also von einer unbeschränkten Vollverzinsung ab; der Zinslauf beginnt erst nach der Karenzzeit des § 233a Abs. 2 Satz 1 AO und ist auf vier Jahre begrenzt. Verspätet festgesetzte Vorauszahlungen werden nicht verzinst (§ 233a Abs. 1 Satz 2 AO). Zweck der Vorschrift des § 233a AO ist es, einen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuern bei den einzelnen Steuerpflichtigen zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig werden (so die Gesetzesbegründung in BTDrucks 11/2157, S. 194; vgl. auch BFH-Urteil vom 5. Juni 1996 X R 234/93, BFHE 180, 240, BStBl II 1996, 503). Die Festsetzung von Zinsen nach § 233a AO ist grundsätzlich rechtmäßig, wenn der Schuldner der Steuernachforderung Liquiditätsvorteile gehabt hat (BFH-Urteile vom 20. September 1995 X R 86/94, BFHE 178, 555, BStBl II 1996, 53; vom 11. Juli 1996 V R 18/95, BFHE 180, 524, BStBl II 1997, 259). 4. Nach diesen Maßstäben beruht die Ablehnungsentscheidung des FA auf einem Ermessensfehler. Das FA hat von dem ihm eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht. Die streitigen Zinsen beruhen im vorliegenden Fall auf einer geänderten zeitlichen Zuordnung der Januar-Umsätze in den Besteuerungszeitraum des jeweiligen Vorjahres. Die Verschiebung der Januar-Umsätze in den Dezember des Vorjahres führte nicht nur zu einer Erhöhung der Dezember-Umsätze des Vorjahres, sondern auch zu einer korrespondierenden Minderung der im Januar zu hoch angemeldeten Umsätze. Umsatzerhöhung und Umsatzminderung gleichen sich überjährig aus. Der Rücktrag der Januar-Umsätze führte im Rahmen der Jahressteuerfestsetzung des Vorjahres zwar zu Umsatzsteuernachforderungen, für die das FA zu Recht Nachforderungszinsen gemäß § 233a AO festgesetzt hat. Dies bedeutet aber nicht, dass es die Klägerin auch im Verfahren nach § 227 AO hinnehmen muss, dass die um einen Monat verspätete Steueranmeldung zu einem Zinslauf von bis zu 56 Monaten führt, obwohl der Liquiditätsvorteil aus der zu niedrigen Voranmeldung der Dezember-Umsätze vor Beginn des Zinslaufs durch die überhöhte Voranmeldung der Umsatzsteuer für den Januar des Folgejahres längst wieder entfallen war. Das Gesetz will mit § 233a AO Liquiditätsvorteile des Steuerpflichtigen ausgleichen, die aus Steuernachforderungen entstehen. Dem Gesetz kann aber nicht entnommen werden, dass bei einer von den ursprünglichen Steuerfestsetzungen abweichenden zeitlichen Zuordnung eines Umsatzes, die gleichzeitig zu einer Steuernachforderung und einer Steuererstattung führt, tatsächlich nicht vorhandene Zinsvorteile abgeschöpft werden sollen (BFH-Urteil vom 11. Juli 1996 V R 18/95, BFHE 180, 524, BStBl II 1997, 259.) Die Klägerin hatte infolge der verspäteten Festsetzung der zutreffenden Steuer für die Jahre 2009 bis 2013 während der Zinslaufzeit des § 233a AO keinen Zinsvorteil, da sie die auf die Dezember-Umsätze entfallende Steuer (vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes -UStG-) bereits im Rahmen der für Januar 2010 bis 2014 vorangemeldeten Steuer bezahlt hatte. Die Verschiebung der zu hoch angemeldeten Januar-Umsätze in den Dezember des Vorjahres löste zwar eine erhöhte Jahressteuer und damit Zinsen aus. Der rechnerische Zinsvorteil aus der verspäteten Monatsfestsetzung bestand im Zeitpunkt der Zinsentstehung für die Jahresteuer tatsächlich nicht mehr. Dem rechnerischen Zinsanspruch des FA stand kein -über einen Monat hinausgehender- tatsächlicher Zinsvorteil der Klägerin gegenüber, weil die Steuerschuld immer im Folgemonat bezahlt wurde. Entgegen der Auffassung des FA kann bei der Ermessensentscheidung nicht zu Lasten der Klägerin gewürdigt werden, sie habe durch die nicht nur einmalig, sondern laufend um einen Monat verspätet erklärten Umsätze einen dauerhaften Liquiditätsvorteil erlangt. Der Liquiditätsvorteil, der durch die verspätete Anmeldung der bereits im Vormonat ausgeführten Umsätze entstanden war, ist unterjährig rechtlich irrelevant, weil verspätet festgesetzte Vorauszahlungen nicht verzinst werden (§ 233a Abs. 1 Satz 2 AO). Ein monatlicher Zinsvorteil, den der Gesetzgeber nicht abschöpfen will, kann nicht als Begründung für die fehlende Unbilligkeit einer Zinsfestsetzung für die Jahressteuer herangezogen werden. Maßgeblich für die Billigkeitsentscheidung ist, ob dem Steuerpflichtigen wegen einer Jahressteuerfestsetzung nach Ablauf der Karenzzeit von 15 Monaten nach Steuerentstehung (§ 223a Abs. 2 Satz 1 AO) ein Liquiditätsvorteil entstanden war, der eine Zinsabschöpfung rechtfertigt. Im Zeitpunkt des Beginns des Zinslaufs für die Streitjahre 2009 bis 2013 hatte die Klägerin bereits alle auf die Steuernachforderung entfallenden Umsätze mit ihren monatlichen Voranmeldungen bezahlt. Die um einen Monat verschobene zeitliche Zurechnung der Umsätze änderte nichts daran, dass die Klägerin diese Umsätze bereits versteuert hatte. Dass die Steuernachforderungen trotz der sich neutralisierenden Umsatzverschiebung nicht mit einer Steuererstattung des Folgejahres verrechnet werden konnten, lag daran, dass die Umsatzverschiebungen auch in den Folgejahren stattfanden. Die geänderten Jahressteuerfestsetzungen beruhten nicht nur auf der Umsatzminderung für den Januar, sondern auch auf der Umsatzerhöhung für den Dezember. Diese durch das Jahressteuerprinzip (§ 16 Abs. 1 Satz 2 UStG) bedingte Phasenverschiebung steht einer Billigkeitsentscheidung nicht entgegen, wenn bei wirtschaftlicher Betrachtung nur ein monatlicher Liquiditätsvorteil bestand, der zudem bei Beginn des Zinslaufs für die Jahressteuer erloschen war. 5. Im Streitfall kommt nicht nur eine Ermessensentscheidung mit einem einzigen Inhalt in Betracht. Stellt man den Gesichtspunkt des Liquiditätsvorteils in den Vordergrund, den die Klägerin durch die verspätete Erfassung ihrer Umsätze erlangt hat, dürfte es ermessensgerecht sein, Nachforderungszinsen für die jeweiligen Monate zu erheben. Hierfür hat die Klägerin eine Berechnung vorgelegt und darin ihren Zinsvorteil mit insgesamt xxx € angegeben (Bl. 87 der Gerichtsakte). Das FA hat in einem früheren Verfahrensstadium den tatsächlichen monatlichen Liquiditätsvorteil in der Summe mit xxx € berechnet (Bl. 30 f. der Rechtsbehelfsakte). Stellt man entscheidend darauf ab, dass dieser Liquiditätsvorteil mit Ablauf der Karenzzeit des § 233a Abs. 2 Satz 1 AO nicht mehr bestand, wäre der Erlass der gesamten Nachforderungszinsen vertretbar. Das FA war deshalb lediglich zu verpflichten, die Klägerin unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts zu bescheiden. 6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Bei der Teilung der Kosten war zu berücksichtigen, dass die Klägerin nur zum Teil obsiegt, da die Verwaltungsentscheidung zwar aufgehoben, das FA aber nicht zum Erlass verpflichtet worden ist, sondern nur zur erneuten Bescheidung der Klägerin im Rahmen des pflichtgemäßen Ermessens. Die Beteiligten sind damit etwa in gleichem Maße unterlegen (BFH-Urteil vom 8. Februar 1994 VII R 88/92, BFHE 174, 197, BStBl II 1994, 552). 7. Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 FGO. Streitig ist der Erlass von Zinsen, die durch zeitlich falsch zugeordnete Umsätze entstanden sind. 1. Die Klägerin erbringt Dienstleistungen durch Subunternehmer. Sie versteuert ihre Umsätze nach vereinbarten Entgelten. In den Streitjahren 2009 bis 2013 gab sie monatliche Voranmeldungen ab. Eine Dauerfristverlängerung für die Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen hatte die Klägerin nicht. Im Rahmen einer Außenprüfung für die Jahre 2009 bis 2011 stellte der Prüfer fest, dass die Klägerin ihre Umsätze dem Voranmeldungszeitraum zugeordnet hatte, in dem sie auch die Rechnung gestellt hatte (Bericht vom 2. November 2015, Tz. 32). Der Monat der Rechnungsstellung war aber nur in etwa 10 % der Fälle auch der Monat, in dem die Dienstleistung ausgeführt worden war. Überwiegend wurden die Umsätze der Klägerin daher erst im Folgemonat angemeldet und die Umsatzsteuer abgeführt. Grund hierfür war, dass die Informationen über den Umfang der in einem Monat durch die Subunternehmer erbrachten Leistungen in den meisten Fällen erst nach dem 10. des Folgemonats bei der Klägerin eintrafen. Um die zeitlich richtige Zuordnung der ausgeführten Umsätze zum jeweiligen Besteuerungszeitraum herzustellen, ordnete die Außenprüfung 90 % der im Januar angemeldeten Umsätze dem Dezember des Vorjahres zu. 2. ln den entsprechend geänderten Umsatzsteuerbescheiden für 2009 bis 2011 vom 23. Dezember 2015 wurden Nachzahlungszinsen in Höhe von xxx € (2009), xxx € (2010) und xxx € (2011) festgesetzt. Den Zinsfestsetzungen lagen Zinslaufzeiträume von 56 Monaten (2009), 44 Monaten (2010) und 32 Monaten (2011) zugrunde. Für die Streitjahre 2012 und 2013 ergingen am 4. Januar 2016 separate Zinsbescheide. In diesen wurden für 2012 Zinsen in Höhe von xxx € (Zinslauf 20 Monate) und für 2013 in Höhe von xxx € (Zinslauf 8 Monate) festgesetzt. In Summe ergaben sich hieraus Zinsen von xxx €. Die Umsatzsteuer- und Zinsfestsetzungen der Streitjahre sind bestandskräftig und bezahlt. 3. Die Klägerin beantragte am 25. Januar 2016 den Erlass der festgesetzten Zinsen für die Jahre 2009 bis 2013 in Höhe von insgesamt xxx €. Sie verwies auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 11. Juli 1996 V R 18/95 (BFHE 180, 524, BStBl II 1997, 259). Danach sei von einer sachlichen Unbilligkeit auszugehen, wenn eine um einen Monat verspätete Steueranmeldung zu Zinsen für die Jahressteuer führe, obwohl der durch die zu niedrige Voranmeldung erlangte Liquiditätsvorteil vor Beginn des Zinslaufs durch eine überhöhte Umsatzsteuervoranmeldung des Folgemonats wieder entfallen sei. Diese Erwägung begründe auch im Fall der Klägerin einen Erlass. 4. Das beklagte Finanzamt (FA) lehnte den Erlass mit Bescheid vom 12. Februar 2016 ab. Der Streitfall unterscheide sich von dem Entscheidungssachverhalt des BFH dadurch, dass die Klägerin nicht nur einen einmaligen Umsatz zu spät angemeldet, sondern dass sie die Versteuerung der von ihr ausgeführten Umsätze regelmäßig einen Monat zu spät vorgenommen habe. Durch die permanenten Umsatzsteuerverlagerungen seien Steuernachforderungen entstanden, die nicht zu einer zumindest gleich hohen Erstattung geführt hätten. Der Liquiditätsvorteil sei nicht mit der Voranmeldung des Folgemonats entfallen, sondern habe aufgrund der ständigen Verlagerung der monatlichen Teilleistungen dauerhaft fortbestanden. Die Umsatzverschiebung habe zu erheblichen Steuernachzahlungen der Streitjahre geführt, nicht jedoch zu einer Steuererstattung. 5. Gegen die Ablehnung des Erlasses legte die Klägerin am 14. März 2016 Einspruch ein. Sie verwies darauf, dass sich der Liquiditätsvorteil innerhalb eines Kalenderjahres nicht auf die Zinsfestsetzung auswirke und nur für die Dezember-Monate von Bedeutung sei. Deren Vorteil sei aber bereits im Januar des Folgejahres wieder entfallen. § 233a der Abgabenordnung (AO) sehe aber eine Karenzzeit von 15 Monaten vor. Eine Umsatzverlagerung um einen Monat könne daher nicht zu einer Verzinsung nach § 233a AO führen. Äußerstenfalls käme eine Reduzierung auf 0,5 % für einen Kalendermonat in Betracht, da es insoweit tatsächlich zu einer Besserstellung des Unternehmens gekommen sei. Der Umstand der Wiederholung könne keine Relevanz für die Beurteilung einer sachlichen Billigkeit haben. Die Maßstäbe der sachlichen Unbilligkeit seien bei jeder einzelnen Verschiebung für sich anzuwenden. Bei Prüfung des Erlassantrags sei mit zu berücksichtigen, dass sie selbst in erheblichem Umfang Leistungen selbständiger Subunternehmer beziehe. Deren Rechnungen und damit den Vorsteuerabzug erhalte sie erst im Monat nach der Leistungsausführung. Während also der Subunternehmer die Umsatzsteuer im Monat der Leistungserbringung schulde, sei die Vorsteuer für die Klägerin erst nach Erhalt der Rechnung und damit im Folgemonat abzugsfähig. Wäre die Klägerin bereits im Monat der Leistungserbringung vorsteuerabzugsberechtigt, hätte sich die monatliche Zahllast erheblich verringert. Schließlich sei aufgrund der dauerhaften Niedrigzinsphase ein Zinssatz von 6 % nicht mehr angemessen. 6. Nach Rücksprache bei der Oberfinanzdirektion (OFD) wies das FA den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 1. Februar 2018 als unbegründet zurück. Die Zinsfestsetzung sei nicht unbillig. Die Klägerin habe die von ihr geschuldete Umsatzsteuer für ausgeführte Leistungen regelmäßig einen Monat zu spät angemeldet. Werde die Umsatzsteuer dem Vormonat zugeordnet, mindere sie sich in gleicher Höhe für den Folgemonat. Dieser scheinbare Ausgleich werde allerdings bereits im Folgemonat wieder dadurch zunichte gemacht, dass die Besteuerung neu ausgeführter Leistungen unterbleibe. Die Klägerin habe durch die zeitliche Verschiebung einen permanenten Steuer- und Zinsvorteil erhalten. Dieser Vorteil sei von der OFD in den Streitjahren mit xxx € errechnet worden. Dem stehe die Zinsfestsetzung von xxx € gegenüber. Die OFD ermittelte den Liquiditätsvorteil wie folgt: Streitjahr 2009 2010 2011 2012 2013 Festgesetzte Zinsen Liquiditätsvorteil * inkl. Liquiditätsvorteil aus den zu spät angemeldeten Dezember 2008 Umsätzen (= 90 % des Januar 2009 Umsatzes) Für seine Ermessensentscheidung könne das FA auf den Liquiditätsvorteil oder die Karenzzeit abstellen. Stelle man den Gesichtspunkt des Liquiditätsvorteils in den Vordergrund, sei es ermessensgerecht, die Nachforderungszinsen zu erheben. Stelle man auf den Ablauf der Karenzzeit des § 233a Abs. 2 Satz 1 AO ab, wäre ein Erlass vertretbar. Insofern sei es aus Sicht der Finanzverwaltung nicht zu beanstanden, die Entscheidung auf die erstgenannte Möglichkeit zu stützen. Der Liquiditätsvorteil sei im Streitfall erheblich, da die Klägerin einen Großteil ihrer Umsätze erst im nachfolgenden Voranmeldungszeitraum angemeldet habe. Der Klägerin sei trotz der Zinsfestsetzung ein Großteil dieses Vorteils erhalten geblieben. Bei der Berechnung der Liquiditätsvorteile seien daher die jeweils zu spät angemeldeten Umsätze mit Zinsen für einen Monat maßgeblich. In die Ermessensausübung fließe auch ein, dass die Klägerin vermutlich auch in den Jahren vor 2009 die meisten Umsätze zu spät anmeldete und hierdurch Liquiditätsvorteile erlangte und dass die unzutreffende Anmeldung der Teilleistungen bereits im Jahr 2007 bei einem der Firmengruppe zugehörigen Unternehmen in Y beanstandet wurde. Soweit der BFH darauf abstelle, dass der Liquiditätsvorteil mit Ablauf der Karenzzeit des § 233a Abs. 2 Satz 1 AO nicht mehr bestand habe, treffe dies auf den Streitfall nur eingeschränkt zu. Zwar ende der Liquiditätsvorteil bereits nach einem Monat, jedoch beginne zeitgleich ein neuer Vorteil für wiederum einen Monat. Die Klägerin habe auf diese Weise über Jahre hinweg einen permanenten Liquiditätsvorteil gehabt. Die Tatsache, dass ein Vorsteuerabzug erst möglich ist, wenn der Unternehmer die entsprechende Rechnung besitze, während die zu zahlende Umsatzsteuer bereits bei Ausführung des Umsatzes entstehe, führe zu keiner anderen Beurteilung. Es sei davon auszugehen, dass der Gesetzgeber die zeitliche Divergenz gesehen und bewusst in Kauf genommen habe. Einwendungen gegen die Verfassungsmäßigkeit der gesetzlichen Zinshöhe würden die Rechtmäßigkeit der Zinsfestsetzung betreffen und seien vorrangig im Rechtsbehelfsverfahren gegen diese und nicht im Erlassverfahren geltend zu machen. 7. Die Klägerin hat am 2. März 2018 Klage erhoben. Das FA habe den Erlassantrag mit fehlerhaften Ermessenserwägungen abgelehnt. Die streitigen Zinsfestsetzungen seien unbillig. Dem Fiskus sei kein Liquiditätsnachteil durch eine mehr als 15 Monate verzögerte Zahlung der Umsatzsteuer entstanden. Der Erlass der Zinsen sei daher wegen sachlicher Unbilligkeit geboten. Der Fehler in den Ermessenserwägungen des FA bestehe darin, dass er den möglichen Liquiditätsvorteil der Klägerin nicht isoliert nach den steuerlichen Auswirkungen der Dezember-Umsätze bewerte, sondern zusätzlich nach den sonstigen unterjährigen Verschiebungen infolge der verspäteten Anmeldung der Teilleistungen. Letztere seien in Bezug auf die Zinsfestsetzung nach § 233a AO aber irrelevant. Verschiebungen innerhalb eines Kalenderjahres seien unbeachtlich. Besteuerungszeitraum der Umsatzsteuer sei das Kalenderjahr. Mit der Abgabe der Umsatzsteuererklärung verlören die Umsatzsteuervoranmeldungen ihre Wirksamkeit und würden von der Jahreserklärung ersetzt. Verschiebungen zwischen den Umsatzsteuervoranmeldungen innerhalb eines Jahres seien dann unerheblich, da die zeitliche Zuordnung von Umsätzen zu einzelnen Monaten innerhalb des Kalenderjahres nach Abgabe der Umsatzsteuererklärung ohne Bedeutung für die Besteuerung sei. Das materielle Ergebnis der in dem Kalenderjahr positiv oder negativ entstandenen Umsatzsteuer werde für die Zukunft ausschließlich aus dem Jahressteuerbescheid festgestellt. Demzufolge führe vorliegend auch nur die abweichende zeitliche Zuordnung der Dezember-Umsätze über den Jahreswechsel zu den streitigen Zinsfestsetzungen nach § 233a AO. Denn nur die Dezember-Umsätze hatten eine geänderte Steuerfestsetzung i. S. des § 233a Abs. 5 Satz 1 AO zur Folge. In Bezug auf den von der Vorschrift des § 233a AO bezweckten Ausgleich sei daher einzig und allein zu prüfen, welchen Vorteil die Klägerin ggf. durch die zeitliche Verschiebung der Dezember-Umsätze gehabt habe. Das FA hätte allenfalls in Erwägung ziehen dürfen, die Zinsvorteile eines Monats nicht zu erlassen, nicht aber die den hier streitigen Zinsfestsetzungen tatsächlich zugrundeliegende Zinslaufzeiträume von 56 Monaten (2009), 44 Monaten (2010), 32 Monaten (2011), 20 Monaten (2012) und 8 Monaten (2013). Ermessensfehlerhaft seien auch die Erwägungen des FA in Bezug auf die Vermutung, die Klägerin habe auch in den Jahren vor 2009 ihre Leistungen überwiegend verspätet angemeldet habe und dass ein der Firmengruppe der Klägerin zugehöriges Unternehmen womöglich in 2007 auf die fehlerhafte Behandlung der Teilleistungen hingewiesen worden sei. Diese Erwägungen hätten keinen Bezug zu der Frage des Erlasses wegen sachlicher Unbilligkeit. Die Klägerin beantragt, den Bescheid über die Ablehnung des Antrags auf Erlass von Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer für 2009 bis 2013 vom 12. Februar 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. Februar 2018 und aufzuheben und das FA zu verpflichten, die Zinsen zur Umsatzsteuer 2009 bis 2013 in Höhe von insgesamt xxx € zu erlassen, hilfsweise das FA zu verpflichten, die Klägerin unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bescheiden. Das FA bleibt bei seiner Auffassung und beantragt, die Klage abzuweisen.