10 K 4499/08

Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. 3. Die Revision wird nicht zugelassen. Tatbestand 1 Streitig ist die Rechtmäßigkeit des Einkommensteuerbescheids 2005. Der Kläger begehrt die Anerkennung eines Werbungskostenüberschusses aus Vermietung und Verpachtung für das Objekt ... straße in X in Höhe von 37.893 Euro. 2 Das Objekt wurde mit Kaufvertrag vom 10. September 2001 von dem Kläger und seiner Ehefrau zu einem Kaufpreis von 540.000 DM erworben. Der Kläger und seine Ehefrau wurden jeweils als hälftige Eigentümer in das Grundbuch eingetragen. Es war im Zeitpunkt des Kaufs ein Mietwohngrundstück (Baujahr 1914) mit Erdgeschoss, 1. Geschoss und Dachgeschoss mit einer Gesamtwohnfläche von 235 qm und einer Grundstücksgröße von 366 qm. 3 Für den Veranlagungszeitraum 2001 wurde in dem damaligen Klageverfahren 8 K 99/07 erstmals eine Anlage V für das Objekt abgegeben. Ein Darlehensvertrag wurde im damaligen Verfahren nicht vorgelegt und in der Folge die geltend gemachten Schuldzinsen nicht als Werbungskosten anerkannt. Die Abschreibung wurde korrigiert auf einen Jahresbetrag von 4.391 Euro. Der Kläger hat für die Veranlagungszeiträume 2002 und 2003 keine Einkommensteuererklärungen abgegeben. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aus dem Objekt kamen mit 0 Euro im Rahmen der Schätzung der Besteuerungsgrundlagen zum Ansatz. Die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2002 und 2003 wurden nach Ergehen einer Einspruchsentscheidung vom 11. Oktober 2006 bestandskräftig. Der Kläger hat auch für das Kalenderjahr 2004 keine Einkommensteuererklärung abgegeben. Der Beklagte hat daraufhin die Besteuerungsgrundlagen geschätzt. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aus dem Objekt in X kamen nicht zum Ansatz. Der Kläger hat mit Schreiben vom 14. Oktober 2007 einen Antrag auf schlichte Änderung des Einkommensteuerbescheids 2004 gestellt und eine Anlage V für das Objekt ... straße in X mit negativen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 19.789 Euro eingereicht. Nachdem die daraufhin vom Beklagten angeforderten Unterlagen zur Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung hinsichtlich des Objekts in X nicht durch den Kläger vorgelegt worden sind, wurde der Änderungsantrag mit bestandskräftigem Bescheid vom 25. Februar 2008 abgelehnt. 4 Nach Auskunft des Einwohnermeldeamts X (Blatt 41 und 42/2004 der Einkommensteuerakten) waren bis Ende 2004 sämtliche Mieter ausgezogen. Die Tochter des Klägers und ihre Familie sind zum 1. Januar 2007 in die Erdgeschosswohnung und die Ehefrau des Klägers und nach eigenen Angaben des Klägers auch er selbst zum 1. März 2010 in die Wohnung im 1. Stockwerk eingezogen. Das Objekt befand sich im Streitjahr 2005 im Umbau und stand leer. 5 Nachdem für das Streitjahr trotz Aufforderung keine Einkommensteuererklärung eingegangen war, hat der Beklagte die Besteuerungsgrundlagen unter Vorbehalt der Nachprüfung geschätzt. Im Einkommensteuerbescheid vom 10. Dezember 2007, auf den wegen der Einzelheiten verwiesen wird, kamen vorliegend nicht streitgegenständliche Einkünfte, die bei dem Kläger und seiner Ehefrau jeweils gesondert festgestellt worden waren, zum Ansatz. Hinsichtlich des Objekts in X wurden wegen des Leerstands keine Einkünfte vom Beklagten angesetzt. 6 Gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 hat der Kläger mit Schreiben vom 13. Januar 2008, eingegangen am 14. Januar 2008, Einspruch erhoben. Eine Begründung ist trotz Aufforderung nicht eingereicht worden. Mit Einspruchsentscheidung vom 19. August 2008, auf die wegen der Einzelheiten verwiesen wird, ist der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen und der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben worden. 7 Mit der am 22. September 2008 beim Beklagten eingegangenen, gegen die Einspruchsentscheidung gerichteten Klage begehrt der Kläger für das Objekt X, ... straße, die Anerkennung von negativen Einkünften in Höhe von 37.893 Euro bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Der Kläger trägt unter anderem vor, seit dem Auszug der Mieter seien Umbaumaßnahmen in den Jahren 2005 bis 2008 getätigt worden. Das Erdgeschoss werde seit Januar 2007 an die Tochter und den Schwiegersohn, Herrn B, zum monatlichen Mietpreis von 450 Euro plus 100 Euro Nebenkosten vermietet. Die Wohnungen im 1. Stockwerk und im Dachgeschoss seien in den Jahren 2007 und weiter noch umgebaut worden. Diese Wohnungen seien ebenso zur Vermietung angedacht gewesen. Neben dem Mietverhältnis mit der Tochter und Herrn B seien weitere Mietverhältnisse derzeit nicht gegeben. Auf alle Schriftsätze des Klägers nebst Anlagen wird wegen der Einzelheiten vollumfänglich verwiesen. 8 Der Kläger beantragt, den Einkommensteuerbescheid vom 10. Dezember 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung dahingehend zu ändern, dass negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 37.893 Euro anerkannt werden und die festgesetzte Einkommensteuer dementsprechend herabgesetzt wird. 9 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. 10 Der Beklagte führt unter anderem aus, es stelle sich die Frage, ob überhaupt eine Vermietungsabsicht bestanden habe. Ferner stünden die Nachweise aus, dass das Mietverhältnis tatsächlich so wie dargestellt durchgeführt werde. Die Einlassung, dass die Handwerkerrechnungen nicht auf einzelne Wohnungen aufgeteilt werden könnten, sei nicht nachvollziehbar. Auf alle Schriftsätze des Beklagten wird wegen der Einzelheiten vollumfänglich verwiesen. 11 Wegen der weiteren Einzelheiten wird vollumfänglich auf die Gerichtsakte, die Finanzamtsakten, alle Schriftsätze nebst Anlagen, die Bescheide des Beklagten, das gerichtliche Aufklärungsschreiben in der Ladung vom 27. Januar 2011, die Niederschrift über den Termin zur Erörterung der Sach- und Rechtslage vom 1. März 2011 sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 16. Mai 2011 Bezug genommen. Nach dem Ergehen eines Gerichtsbescheids vom 7. März 2011 hat der Kläger fristgerecht einen Antrag auf mündliche Verhandlung gestellt. 12 In der mündlichen Verhandlung am 16. Mai 2011 erklärte der Kläger auf Fragen des Senats und des Beklagten unter anderem, in den Jahren 2005 und 2006 sei das Objekt in X leer gestanden und umgebaut worden. Die drei vorher im Objekt lebenden Mietparteien seien sukzessive ausgezogen. Der Kläger habe den Mietern gekündigt, weil er das Objekt habe umbauen wollen. Bei der Renovierung und dem Umbau des Hauses sei eine Gaszentralheizung eingebaut worden und die Fenster, die Bäder und die Elektroinstallation komplett saniert worden. Für die Warmwasserversorgung seien zusätzlich Solarzellen auf dem Dach montiert worden. Die Tochter bewohne mit ihrer Familie (Schwiegersohn und zwei Kinder im Alter von 8 und 4 Jahren) das Erdgeschoss. Mit der Tochter und dem Schwiegersohn bestehe ein Mietverhältnis. Sie bezahlten per Banküberweisung die ortsübliche Miete für die circa 73 qm, allerdings gebe es keinen schriftlichen Mietvertrag. Seit dem Jahr 2010 wohne der Kläger mit seiner Ehefrau in der Wohnung in dem 1. Stockwerk. Ursprünglich sei eigentlich beabsichtigt gewesen, dass der Kläger und seine Ehefrau in die Erdgeschosswohnung einzögen. Die Wohnung im Dachgeschoss sei noch nicht fertig ausgebaut. Der Kläger und seine Familie hätten früher in einem Drei-Generationenhaus gelebt, so sei dies auch mit dem Objekt in X mit dem Kläger und seiner Ehefrau und den beiden Töchtern beabsichtigt gewesen. Auf die Frage, ob eine Fremdvermietung denn überhaupt beabsichtigt gewesen sei, erklärte der Kläger, wenn es sich ergeben sollte. Schriftliche oder sonstige Nachweise über ein bestehendes Mietverhältnis mit der seit dem 1. Januar 2007 in dem Objekt lebenden Tochter und dem Schwiegersohn, Nebenkostenabrechnungen sowie Belege über Mietzahlungen legte der Kläger nicht vor. Entscheidungsgründe 13 1. Die zulässige Klage ist unbegründet. 14 Nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO - kann das Gericht den angefochtenen Steuerbescheid nur dann aufheben oder ändern, wenn dieser rechtswidrig ist und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist. Im Streitfall kann der Senat den Steuerbescheid nicht als rechtswidrig beanstanden. Der Einkommensteuerbescheid 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. August 2008 ist rechtmäßig. 15 a) Verluste aus Vermietung und Verpachtung hinsichtlich des Objekts ... straße in X sind im Streitfall nicht zu berücksichtigen, denn es fehlt zum einen objektiv im Streitjahr an einer Vermietung. Unstreitig ist das Objekt in den Jahren 2005 und 2006 insgesamt leer gestanden. Die Wohnung im Erdgeschoss ist bis zum Einzug der Tochter mit ihrer Familie leer gestanden. Die Wohnung im 1. Stockwerk ist bis zum Einzug der Ehefrau des Klägers und des Klägers für eigene Wohnzwecke am 1. März 2010 leer gestanden. Die Wohnung im Dachgeschoss wird nach den Angaben des Klägers noch umgebaut. 16 b) Zum anderen ist nicht zur Überzeugung des erkennenden Senats eine Vermietungsabsicht bzw. Einkünfteerzielungsabsicht aus Vermietung und Verpachtung für das streitgegenständliche Objekt im Streitjahr feststellbar. Dies geht zu Lasten des Klägers, der die Feststellungslast trägt. Ferner ist nicht zur Überzeugung des erkennenden Senats nachgewiesen, ob eine steuerrechtlich anzuerkennende Vermietung an die Tochter und den Schwiegersohn gegeben ist. 17 aa) Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG - sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Der Entschluss zu vermieten, die sogenannte Einkünfteerzielungsabsicht, ist eine innere Tatsache, die, wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorgänge, nur anhand äußerlicher Merkmale beurteilt werden kann. Aus objektiven Umständen muss auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen werden (Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhof - BFH - vom 25. Juni 1984 Großer Senat - GrS - 4/82, Bundessteuerblatt - BStBl - II 1984, 751). Deshalb muss sich der endgültige Entschluss des Steuerpflichtigen zur Vermietung stets anhand objektiver Umstände belegen lassen. Derartige Umstände, aus denen sich der endgültige Entschluss zu vermieten ergibt, sind ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen. Es geht dabei um Beweisanzeichen, die den Grad der Vermietungsbemühungen wiedergeben. Deren Feststellung und Würdigung im Einzelfall obliegt dem Finanzgericht als Tatsacheninstanz (BFH-Urteile vom 28. Oktober 2008, IX R 1/07, Sammlung der amtlich veröffentlichten Entscheidungen des BFH - BFHE - 223, 186 sowie vom 25. Juni 2009, IX R 54/08, BFHE 226, 216, BStBl II 2010, 124). Für deren Ernsthaftigkeit trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast. Ist die Absicht zur Fremdvermietung nicht aufgrund objektiver Umstände feststellbar oder besteht diesbezüglich Ungewissheit, entfällt ein Werbungskostenabzug (vgl. Urteil des Finanzgerichts - FG - Köln vom 19.04.2006 5 K 3607/04, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2007, 843 m.w.N.). 18 Der Kläger hat im Streitfall weder hinreichend substantiiert Umstände vorgetragen, aus denen sich eine Vermietungs- bzw. die Einkünfteerzielungsabsicht ergibt, noch hinreichende Belege und Nachweise vorgelegt, dass im Streitjahr ernsthaft und nachhaltig beabsichtigt worden ist, die einzelnen Wohnungen zu vermieten. Zunächst sind infolge der Kündigungen durch den Kläger die drei Mietparteien bis Ende 2004 ausgezogen. Vermietungsanzeigen, Mietverträge, Makleraufträge zur Vermietung oder vergleichbare Indizien, die auf eine Vermietungsabsicht hindeuten könnten, hat der Kläger weder für das Streitjahr noch für die nachfolgenden Jahre vorgelegt, obwohl seit dem Streitjahr ein längerer Zeitraum vergangen ist. Die Einlassungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung zur beabsichtigten Nutzung waren vage und unbestimmt. Die Erklärungen des Klägers sprechen eher gegen eine bestehende Vermietungsabsicht. So führte der Kläger aus, er und seine Familie hätten früher in einem Drei-Generationenhaus gelebt, so sei dies auch mit dem Objekt in X mit dem Kläger und seiner Ehefrau und den beiden Töchtern beabsichtigt gewesen. Dies deutet auf eine beabsichtigte Nutzung im privaten Bereich hin. Auch auf die Frage, ob eine Fremdvermietung denn überhaupt beabsichtigt gewesen sei, machte der Kläger lediglich unbestimmte Angaben. Darüber hinaus ist widersprüchlich, wie eine Fremdvermietung vorgenommen werden soll, wenn von den drei Wohnungen zwei durch die Töchter und eine durch den Kläger und seine Ehefrau genutzt werden sollen. Die Einlassung des Klägers zu dem Mehrgenerationenhaus stimmt insoweit auch mit der später tatsächlich durchgeführten Nutzung durch die Tochter mit Familie ab dem 1. Januar 2007 und der Nutzung zu eigenen Wohnzwecken durch den Kläger und seiner Ehefrau ab dem 1. März 2010 überein. Des Weiteren wurden keine hinreichenden Gründe vorgetragen, warum sich der Umbau der Wohnung im 1. Stockwerk bis zum Jahr 2010 hinzog und der Umbau der Dachgeschosswohnung auch im Jahr 2011 noch nicht abgeschlossen ist. 19 bb) Unabhängig davon ist auch unklar und wurde nicht zur Überzeugung des Senats nachgewiesen, ob das vorgetragene Mietverhältnis mit der Tochter und dem Schwiegersohn hinsichtlich der Erdgeschosswohnung überhaupt besteht bzw. steuerrechtlich überhaupt anzuerkennen ist. Zum einen wurde kein schriftlicher Mietvertrag abgeschlossen. Andere Nachweise wurden bezüglich des Bestehens eines Mietverhältnisses ebenfalls nicht vorgelegt. Es bestehen daher bereits Zweifel, ob das vorgetragene Mietverhältnis von vorneherein klar und eindeutig vereinbart worden ist. Darüber hinaus wurde nicht nachgewiesen, ob das vorgetragene Mietverhältnis einem Fremdvergleich standhält. Nebenkostenabrechnungen, Zahlungsnachweise und sonstige Belege für eine tatsächliche Durchführung sind ebenfalls nicht vorgelegt worden. Daher verbleiben bei dem erkennenden Senat zumindest erhebliche Zweifel an einer Vermietungsabsicht bzw. an einer Einkünfteerzielungsabsicht in dem Streitjahr. 20 Die Klage ist demnach als unbegründet abzuweisen. 21 2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. 22 3. Die Revision ist nicht zuzulassen, da die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht erfüllt sind. Die Entscheidung beruht auf der tatrichterlichen Würdigung der Umstände des konkreten Einzelfalls. Gründe 13 1. Die zulässige Klage ist unbegründet. 14 Nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO - kann das Gericht den angefochtenen Steuerbescheid nur dann aufheben oder ändern, wenn dieser rechtswidrig ist und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist. Im Streitfall kann der Senat den Steuerbescheid nicht als rechtswidrig beanstanden. Der Einkommensteuerbescheid 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. August 2008 ist rechtmäßig. 15 a) Verluste aus Vermietung und Verpachtung hinsichtlich des Objekts ... straße in X sind im Streitfall nicht zu berücksichtigen, denn es fehlt zum einen objektiv im Streitjahr an einer Vermietung. Unstreitig ist das Objekt in den Jahren 2005 und 2006 insgesamt leer gestanden. Die Wohnung im Erdgeschoss ist bis zum Einzug der Tochter mit ihrer Familie leer gestanden. Die Wohnung im 1. Stockwerk ist bis zum Einzug der Ehefrau des Klägers und des Klägers für eigene Wohnzwecke am 1. März 2010 leer gestanden. Die Wohnung im Dachgeschoss wird nach den Angaben des Klägers noch umgebaut. 16 b) Zum anderen ist nicht zur Überzeugung des erkennenden Senats eine Vermietungsabsicht bzw. Einkünfteerzielungsabsicht aus Vermietung und Verpachtung für das streitgegenständliche Objekt im Streitjahr feststellbar. Dies geht zu Lasten des Klägers, der die Feststellungslast trägt. Ferner ist nicht zur Überzeugung des erkennenden Senats nachgewiesen, ob eine steuerrechtlich anzuerkennende Vermietung an die Tochter und den Schwiegersohn gegeben ist. 17 aa) Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG - sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Der Entschluss zu vermieten, die sogenannte Einkünfteerzielungsabsicht, ist eine innere Tatsache, die, wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorgänge, nur anhand äußerlicher Merkmale beurteilt werden kann. Aus objektiven Umständen muss auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen werden (Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhof - BFH - vom 25. Juni 1984 Großer Senat - GrS - 4/82, Bundessteuerblatt - BStBl - II 1984, 751). Deshalb muss sich der endgültige Entschluss des Steuerpflichtigen zur Vermietung stets anhand objektiver Umstände belegen lassen. Derartige Umstände, aus denen sich der endgültige Entschluss zu vermieten ergibt, sind ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen. Es geht dabei um Beweisanzeichen, die den Grad der Vermietungsbemühungen wiedergeben. Deren Feststellung und Würdigung im Einzelfall obliegt dem Finanzgericht als Tatsacheninstanz (BFH-Urteile vom 28. Oktober 2008, IX R 1/07, Sammlung der amtlich veröffentlichten Entscheidungen des BFH - BFHE - 223, 186 sowie vom 25. Juni 2009, IX R 54/08, BFHE 226, 216, BStBl II 2010, 124). Für deren Ernsthaftigkeit trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast. Ist die Absicht zur Fremdvermietung nicht aufgrund objektiver Umstände feststellbar oder besteht diesbezüglich Ungewissheit, entfällt ein Werbungskostenabzug (vgl. Urteil des Finanzgerichts - FG - Köln vom 19.04.2006 5 K 3607/04, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2007, 843 m.w.N.). 18 Der Kläger hat im Streitfall weder hinreichend substantiiert Umstände vorgetragen, aus denen sich eine Vermietungs- bzw. die Einkünfteerzielungsabsicht ergibt, noch hinreichende Belege und Nachweise vorgelegt, dass im Streitjahr ernsthaft und nachhaltig beabsichtigt worden ist, die einzelnen Wohnungen zu vermieten. Zunächst sind infolge der Kündigungen durch den Kläger die drei Mietparteien bis Ende 2004 ausgezogen. Vermietungsanzeigen, Mietverträge, Makleraufträge zur Vermietung oder vergleichbare Indizien, die auf eine Vermietungsabsicht hindeuten könnten, hat der Kläger weder für das Streitjahr noch für die nachfolgenden Jahre vorgelegt, obwohl seit dem Streitjahr ein längerer Zeitraum vergangen ist. Die Einlassungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung zur beabsichtigten Nutzung waren vage und unbestimmt. Die Erklärungen des Klägers sprechen eher gegen eine bestehende Vermietungsabsicht. So führte der Kläger aus, er und seine Familie hätten früher in einem Drei-Generationenhaus gelebt, so sei dies auch mit dem Objekt in X mit dem Kläger und seiner Ehefrau und den beiden Töchtern beabsichtigt gewesen. Dies deutet auf eine beabsichtigte Nutzung im privaten Bereich hin. Auch auf die Frage, ob eine Fremdvermietung denn überhaupt beabsichtigt gewesen sei, machte der Kläger lediglich unbestimmte Angaben. Darüber hinaus ist widersprüchlich, wie eine Fremdvermietung vorgenommen werden soll, wenn von den drei Wohnungen zwei durch die Töchter und eine durch den Kläger und seine Ehefrau genutzt werden sollen. Die Einlassung des Klägers zu dem Mehrgenerationenhaus stimmt insoweit auch mit der später tatsächlich durchgeführten Nutzung durch die Tochter mit Familie ab dem 1. Januar 2007 und der Nutzung zu eigenen Wohnzwecken durch den Kläger und seiner Ehefrau ab dem 1. März 2010 überein. Des Weiteren wurden keine hinreichenden Gründe vorgetragen, warum sich der Umbau der Wohnung im 1. Stockwerk bis zum Jahr 2010 hinzog und der Umbau der Dachgeschosswohnung auch im Jahr 2011 noch nicht abgeschlossen ist. 19 bb) Unabhängig davon ist auch unklar und wurde nicht zur Überzeugung des Senats nachgewiesen, ob das vorgetragene Mietverhältnis mit der Tochter und dem Schwiegersohn hinsichtlich der Erdgeschosswohnung überhaupt besteht bzw. steuerrechtlich überhaupt anzuerkennen ist. Zum einen wurde kein schriftlicher Mietvertrag abgeschlossen. Andere Nachweise wurden bezüglich des Bestehens eines Mietverhältnisses ebenfalls nicht vorgelegt. Es bestehen daher bereits Zweifel, ob das vorgetragene Mietverhältnis von vorneherein klar und eindeutig vereinbart worden ist. Darüber hinaus wurde nicht nachgewiesen, ob das vorgetragene Mietverhältnis einem Fremdvergleich standhält. Nebenkostenabrechnungen, Zahlungsnachweise und sonstige Belege für eine tatsächliche Durchführung sind ebenfalls nicht vorgelegt worden. Daher verbleiben bei dem erkennenden Senat zumindest erhebliche Zweifel an einer Vermietungsabsicht bzw. an einer Einkünfteerzielungsabsicht in dem Streitjahr. 20 Die Klage ist demnach als unbegründet abzuweisen. 21 2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. 22 3. Die Revision ist nicht zuzulassen, da die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht erfüllt sind. Die Entscheidung beruht auf der tatrichterlichen Würdigung der Umstände des konkreten Einzelfalls.