8 K 1194/15

Leitsatz: 1. Die Frage, ob und in welcher Höhe ein in Deutschland Ansässiger aufgrund seiner Beteiligung an einer nach kroatischem Recht gegründeten Kapitalgesellschaft (d.o.o.) Einkünfte erzielt hat, beurteilt sich nach deutschem Recht (Rn.33) . 2. Art. 10 Abs. 1 DBA Kroatien 2006 überlässt dem Anwendestaat die Regelung der Frage, wann die Dividende vom Anteilseigner zu versteuern ist. Entsprechendes gilt für die Regelung der Frage, wie die Dividende besteuert wird (vgl. Literatur) (Rn.38) . 3. Nicht nur beim beherrschenden Gesellschafter einer zahlungsfähigen GmbH (vgl. ständige BFH-Rechtsprechung), sondern auch beim in Deutschland ansässigen beherrschenden Gesellschafter einer nach kroatischem Recht gegründeten, zahlungsfähigen Kapitalgesellschaft in der Rechtsform der d.o.o. ist als Zeitpunkt des Zuflusses von Gewinnanteilen (hier: von Dividenden i.S. des Art. 10 Abs. 1 DBA Kroatien 2006) in der Regel der Zeitpunkt der Beschlussfassung der Gesellschafterversammlung über die Verwendung des Gewinns anzusehen, weil es der beherrschende Gesellschafter in der Hand hat, den Fälligkeitszeitpunkt des Auszahlungsanspruchs nach seinem Ermessen zu bestimmen (Rn.42) . 4. Zum Vorliegen von Gewinnverwendungsbeschlüssen in Gestalt von Gewinnausschüttungsbeschlüssen i.S. des § 29 GmbHG sowie zur Zahlungsfähigkeit einer Gesellschaft (vorliegend beides bejaht) (Rn.43) (Rn.51) . 5. Revision eingelegt (Az. des BFH: VIII R 32/19) 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens. 3. Die Revision wird zugelassen. 1. Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO - kann das Gericht den angefochtenen Steuerbescheid nur dann aufheben oder ändern, wenn dieser rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist. Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide, in denen der Beklagte zusätzliche Einkünfte aus Kapitalvermögen der Besteuerung zugrunde gelegt hat, sind rechtmäßig. a) Die Frage, ob und in welcher Höhe der Kläger aufgrund seiner Beteiligung an der X d.o.o. Einkünfte erzielt hat, beurteilt sich vorliegend nach deutschem Recht. aa) Art 10 Absatz 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Kroatien zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen in der in den Streitjahren gültigen Fassung (im Folgenden: DBA Kroatien 2006) weist das Besteuerungsrecht für Dividenden, die eine in dem einen Vertragsstaat ansässige Gesellschaft an eine in einem anderen Vertragsstaat ansässige Personen „zahlt“, dem anderen Vertragsstaat zu (Kaeser in Wassermeyer, Musterabkommen (MA) Art. 10 Rn 45 ff., auf dessen Kommentierung Strauß in Wassermeyer, DBA Kroatien, Art. 10 Rn 5ff aufgrund des identischen Wortlauts von Art. 10 Abs. 1 OECD-MA verweist). Dabei ist die Wortwahl unglücklich, da mit einer Zahlung dem allgemeinen Sprachgebrauch nach ein Geldverkehrsvorgang, also die Zurverfügungstellung von Geldmitteln gemeint ist. Der Ausdruck „Zahlung“ ist jedoch nicht in diesem engen Sinne zu verstehen, sondern ist vielmehr ein abkommensrechtlicher Begriff, der den für Art. 10 grundlegenden Begriff der Dividende vor allem durch das Erfordernis der Zahlung „an“ eine im anderen andern Staat ansässige Person um eine Zuwendungsrichtung ergänzt. Dabei muss die im anderen Staat ansässige Person der Nutzungsberechtigte der Dividende sein. Mit der Zahlung der Dividende durch die Gesellschaft an den im anderen Vertragsstaat ansässigen Nutzungsberechtigten werden lediglich der Quellenstaat und der Ansässigkeitsstaat klar voneinander getrennt. Ausschlaggebend für die Auslegung der Vorschrift bleibt lediglich stets der Dividendenbegriff, das Erfordernis der Zahlung flankiert diesen lediglich. Entsprechend stellt auch Art. 10 Abs. 7 des Musterabkommens klar, dass der Begriff „zahlen“ weit auszulegen ist und die Erfüllung der Verpflichtung beinhaltet, dem Aktionär auf die vertragsgemäße oder die übliche Weise Geldmittel zur Verfügung zu stellen (Kaeser in Wassermeyer, a.a.O.). Dabei kann Art. 10 Abs. 1 DBA Kroatien 2006 nicht entnommen werden, auf welchen Zeitpunkt für die Zahlung der Dividende abzustellen ist. Insofern wird stellenweise der tatsächliche Zahlungszeitpunkt herangezogen (Portner/Heuser, „Zufluss nach DBA und innerstaatliches Recht“, Internationales Steuerrecht - IStR - 1998, 268). Käme es jedoch auf den tatsächlichen Zahlungszeitpunkt an, bestünde auch erst in diesem Zeitpunkt ein Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaates des Anteilseigners. Eine vorzeitige Besteuerung der Dividende, etwa im Moment des Gesellschafterbeschlusses über die Ausschüttung, würde damit genauso ausscheiden wie ein Quellensteuerrecht nach Art. 10 Abs. 2 DBA Kroatien 2006 des Ansässigkeitsstaates der ausschütten Gesellschaft. Auch wenn der abkommensrechtliche Begriff der Zahlung inhaltlich zunächst an den Abfluss bei der Gesellschaft und nicht auf den Zufluss beim Anteilseigner anknüpft, wird das Besteuerungsrecht weder des einen noch des anderen Vertragsstaates abkommensrechtlich erst im Zeitpunkt des Abflusses der Dividende bei der ausschütten Gesellschaft begründet. Richtigerweise will Art. 10 Abs. 1 DBA Kroatien 2006 überhaupt nicht regeln, in welchem Zeitpunkt eine Zahlung anzunehmen ist. Die Zahlung der Dividende ist allein insoweit relevant, als sie der Dividende die zur Anwendung des Art. 10 DBA Kroatien 2006 relevante Zuwendungsrichtung vorgibt. Unter welchen Voraussetzungen und insbesondere zu welchem Zeitpunkt das lokale Recht hingegen eine Dividende beim nutzungsberechtigten Zahlungsempfänger steuerlich erfasst, ist im Rahmen des Art. 10 DBA Kroatien 2006 bedeutungslos. Der Ausdruck Zahlung drückt nach dem Sprachgebrauch nur einen bestimmten Geldverkehrsvorgang aus und lässt die Möglichkeit außer Betracht, dass die Dividende im steuerlichen Sinne erzielt werden muss. Der Zeitpunkt des „Erzielens“ beurteilt sich aber stets nach dem innerstaatlichen Recht des Anwendestaates (zum Ganzen Kaeser in Wassermeyer, a.a.O). bb) Als Rechtsfolge begründet Art. 10 Absatz 1 DBA Kroatien 2006 ein uneingeschränktes Besteuerungsrecht des „anderen Staates“. Der „andere“ Staat ist der Vertragsstaat, der als Wohnsitz oder Ansässigkeitsstaat des Dividendenempfängers fungiert. Der Dividendenempfänger muss zu diesem Zeitpunkt in dem „anderen Staat“ ansässig sein, in dem die Dividende bei ihm steuerlich zu erfassen ist. Dies ist je nachdem, ob der Anteilseigner die Beteiligung im Betriebs- oder im Privatvermögen hält, entweder der Zeitpunkt, in dem die Forderung auf die Dividende zu aktivieren ist, oder der, in dem sie ihm im Sinne des § 11 Abs. 1 EStG zufließt. Art. 10 Abs. 1 DBA Kroatien 2006 überlässt damit dem Anwendestaat die Regelung der Frage, wann die Dividende vom Anteilseigner zu versteuern ist. Entsprechendes gilt für die Regelung der Frage, wie die Dividende besteuert wird (Kaeser in Wassermeyer, a.a.O). cc) Die Zuwendungen der X d.o.o. als kroatischer Kapitalgesellschaft (vgl. zu letzterem: Beschluss des BFH vom 23. September 2009 I B 95/09, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV 2010, 233) an den Kläger stellen dem Grunde nach Dividenden i.S. des Abkommens dar. Der Kläger war im streitigen Zeitraum auch in Deutschland ansässig. Damit hat Deutschland vorliegend gemäß Art. 10 Abs. 1 DBA Kroatien 2006 das Besteuerungsrecht. b) Bei den fraglichen Dividenden handelt es sich um Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 Abs. 1 Satz 1 EStG. Diese sind dem Kläger auch in den streitigen Zeiträumen in der vom Beklagten angesetzten Höhe zugeflossen. aa) Einnahmen sind nach § 11 Abs. 1 S. 1 EStG innerhalb des Kalenderjahrs bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind, d.h. in dem er über diese wirtschaftlich verfügen kann (BFH-Urteil vom 2. Dezember 2014 VIII R 2/12, BFHE 248, 45, BStBl II 2015, 333 m.w.N.). Geldbeträge fließen in der Regel dadurch zu, dass sie bar ausgezahlt oder einem Bankkonto des Empfängers gutgeschrieben werden. Indes kann auch eine Gutschrift in den Büchern des Verpflichteten einen Zufluss bewirken, wenn in der Gutschrift nicht nur das buchmäßige Festhalten einer Schuldverpflichtung zu sehen ist, sondern darüber hinaus zum Ausdruck gebracht wird, dass der Betrag dem Berechtigten von nun an zur Verwendung zur Verfügung steht. Bei beherrschenden Gesellschaftern ist der Zufluss eines Vermögensvorteils aber nicht erst im Zeitpunkt der Gutschrift auf dem Konto des Gesellschafters, sondern bereits im Zeitpunkt der Fälligkeit der Forderung anzunehmen; denn ein beherrschender Gesellschafter hat es regelmäßig in der Hand, sich geschuldete Beträge auszahlen zu lassen. Diese Zuflussregel gilt jedenfalls dann, wenn der Anspruch eindeutig, unbestritten und fällig ist und sich gegen eine zahlungsfähige Gesellschaft richtet (ständige Rechtsprechung, BFH-Urteil vom 2. Dezember 2014 VIII R 2/12, a.a.O., m.w.N.). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist beim beherrschenden Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft als Zeitpunkt des Zuflusses von Gewinnanteilen in der Regel der Zeitpunkt der Beschlussfassung anzusehen und zwar selbst dann, wenn in dem Beschluss über die Ausschüttung ein späterer Fälligkeitszeitpunkt bestimmt war. Denn der Anspruch des Gesellschafters einer GmbH auf Auszahlung entsteht mit dem Beschluss der Gesellschafterversammlung über die Feststellung des Jahresabschlusses und die Verwendung des Gewinns. Er wird nach Fassung des Gewinnverteilungsbeschlusses sofort fällig, wenn nicht die Satzung der GmbH Vorschriften über Gewinnabhebungen oder Auszahlungen zu einem späteren Zeitpunkt enthält. Fehlen nämlich entsprechende Regelungen, hat es der beherrschende Gesellschafter einer zahlungsfähigen GmbH in der Hand, den Fälligkeitszeitpunkt des Auszahlungsanspruchs nach seinem Ermessen zu bestimmen. Er kann damit wirtschaftlich bereits im Zeitpunkt der Beschlussfassung über seinen Gewinnanteil verfügen (BFH-Urteil vom 2. Dezember 2014 VIII R 2/12, a.a.O.). bb) Für die Streitjahre liegen nach Überzeugung des Senats Gewinnverwendungsbeschlüsse in Gestalt von Gewinnausschüttungsbeschlüssen im Sinne des § 29 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) vor. (a) Bezüglich der Streitjahre 2007 und 2008 ergibt sich die Tatsache, dass die Gesellschafterversammlung der X d.o.o. eine Gewinnausschüttung beschlossen hat, bereits aus dem eindeutigen Wortlaut der Beschlüsse vom 19. März 2007 und 18. April 2008 („BESCHLUSS über die Annahme der wesentlichen Finanzberichte und der Gewinnverwendung für das Jahr 2006“ bzw. „2007“). Insbesondere ist kein Modalverb (kann/soll o.ä.) verwendet worden. Statt der Wortwahl „ist …auszuschütten“, die ebenfalls eine Ausschüttungspflicht normiert hätte, wurde im Streitfall das Substantiv „Ausschüttung“ unter der enumerativen Aufzählung „1.“ gewählt. Der Senat hat keinen Zweifel daran, dass diese Formulierung keine bloße Möglichkeit eröffnet, sondern vielmehr eine verpflichtende Anweisung darstellt, welche gleichzeitig einen Anspruch des Klägers auf Gewinnausschüttung normiert. Die Tatsache, dass durch diese Beschlüsse - so der Sachverständige in seinem ergänzenden Schriftsatz vom 19. Juli 2019 - nach kroatischem Steuerrecht noch kein Besteuerungstatbestand erfüllt ist, sondern dafür zusätzlich die Auszahlung bzw. Überweisung auf ein Konto des Berechtigten erforderlich wäre, ist im Streitfall ohne rechtliche Auswirkung, da vorliegend, wie oben ausgeführt, nicht zu prüfen ist, ob die Besteuerungsvoraussetzungen nach kroatischem, sondern nach deutschem Recht erfüllt sind. (b) Auch bezüglich der Streitjahre 2009 und 2010 ist der Senat davon überzeugt, dass entsprechende gleichlautende Gewinnverwendungsbeschlüsse in Gestalt von Gewinnausschüttungsbeschlüssen gefasst wurden. Diese wurden zwar dem Gericht - trotz Aufforderung der Berichterstatterin vom 14. Juli 2016 - nicht vorgelegt. Aus den vorliegenden Akten, dem Gutachten des Sachverständigen sowie dessen Ausführungen in der mündlichen Verhandlung ergibt sich jedoch, dass am 31. März 2009 sowie am 31. März 2010 gleichlautende Beschlüsse wie die Gewinnausschüttungsbeschlüsse für die Jahre 2006 und 2007 vom 19. März 2007 und 18. April 2008 gefasst wurden. Entgegen dem Klägervortrag wurden in den Streitjahren 2009 und 2010 nicht nur die dem Gericht übermittelten Annahmebeschlüsse erstellt. Vielmehr ergibt sich aus den Ausführungen des Sachverständigen in seinem Gutachten vom 2. Mai 2019, dass sowohl die jährlichen allgemeinen Auszahlungsbeschlüsse sowie die konkreten Auszahlungsbeschlüsse in ihrem einleitenden Satz Bezug auf den jeweils zugrundeliegenden Gewinnverteilungsbeschluss der Gesellschaft nehmen. Danach wurden die allgemeinen Auszahlungsbeschlüsse am selben Tag gefasst wie die dort zitierten Gewinnausschüttungsbeschlüsse, denn die allgemeinen Auszahlungsbeschlüsse (Bl 64, 72, 78 und 87 Rechtsbehelfsakten) verweisen ausdrücklich auf einen jeweils am selben Tag erstellten Gewinnverteilungsbeschluss. Warum es entgegen dieser wiederholten ausdrücklichen und eindeutigen Wortwahl in den Jahren 2009 und 2010 keine Beschlussfassung auf Gesellschafterebene über die Gewinnverwendung gegeben haben soll, konnte der Kläger dem Gericht nicht überzeugend darlegen. Für die Existenz der Gewinnausschüttungsbeschlüsse spricht ferner, dass die beschlossenen Gewinnausschüttungen jeweils in den Bilanzen als Verbindlichkeiten erfasst wurden und dass in den vom Kläger selbst vorgelegten deutschen Übersetzungen in allen Jahren auch ein Gewinnverteilungsbeschluss enthalten ist. Der darin ausgewiesene Betrag der Gewinnausschüttung entspricht jeweils den erfassten Verbindlichkeiten. Auch tragen die dem Gericht vorgelegten Annahmebeschlüsse die Unterschrift des Klägers als „direktor“ (Geschäftsführer). Naheliegend ist, dass der Kläger diese Schriftstücke in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer in Vorbereitung der Gesellschafterversammlung erstellt hat. Dann handelt es sich noch nicht um Beschlüsse der Gesellschafterversammlung. Die dem Gericht vorgelegten Gewinnausschüttungsbeschlüsse hingegen tragen die Unterschrift des Klägers als Gesellschafter (kroatisch: „vlasnik“). Auch diese Tatsache spricht dafür, dass es in den Jahren 2009 und 2010 zusätzlich zu den beiden vorgelegten Annahmebeschlüssen Gesellschafterbeschlüsse über die Feststellung des Jahresabschlusses sowie über die Gewinnausschüttung gegeben hat, welche der Kläger als Gesellschafter unterschrieben hat. Nicht zuletzt spricht die Existenz von Gewinnverwendungsbeschlüssen aus den Vorjahren sowie eines weiteren vom 31. März 2011, dem Gericht in unterschiedlichen deutschen Übersetzungen vorliegend, dafür, dass in den Jahren 2009 und 2010 gleichermaßen Gewinnausschüttungsbeschlüsse in der fraglichen Höhe gefasst wurden. Auch die inhaltlichen Ausführungen des Sachverständigen in seinem Gutachten („Gemäß den kroatischen Originalen wurde der Anspruch auf Auszahlung des Gewinns für die Jahre 2008 und 2009 noch nicht fällig …“) widersprechen dem nicht, da dessen diesbezügliche rechtliche Wertung lediglich auf der Grundlage der ihm in kroatischer Originalfassung vorgelegten Unterlagen getroffen wurde. Ob die Gesellschaft noch weitere Beschlüsse gefasst hat, welche dem Gericht nicht übermittelt wurden, entzieht sich jedoch seiner Kenntnis. Hierbei handelt es sich um eine Sachverhaltsfrage, die das Finanzgericht als Tatsacheninstanz zu würdigen und zu entscheiden hat. cc) Eine abweichende Vereinbarung über die Fälligkeit eines Anspruchs auf Gewinnausschüttung wurde in der Satzung der X d.o.o. nicht getroffen. Auch ist dem Sachverständigengutachten zu entnehmen, dass es im kroatischen Recht kein gesetzliches Auszahlungshindernis gab, welches verhindern könnte, dass der Kläger in der Lage war, den Fälligkeitszeitpunkt des Auszahlungsanspruchs nach seinem Ermessen zu bestimmen. dd) Die Ansprüche richteten sich entgegen der Auffassung der Kläger auch gegen eine zahlungsfähige Gesellschaft. Die X d.o.o. war zum Zeitpunkt der jeweiligen Beschlussfassung über die Gewinnausschüttung - am 19. März 2007, am 18. April 2008, am 31. März 2009 sowie am 31. März 2010 - nicht zahlungsunfähig. Nach ständiger BFH-Rechtsprechung ist Zahlungsunfähigkeit das auf dem Mangel an Zahlungsmitteln beruhende dauernde Unvermögen des Schuldners, seine sofort zu erfüllenden Geldschulden noch im Wesentlichen zu berichtigen (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 2. Dezember 2014 VIII R 2/12, Sammlung der Entscheidungen des BFH – BFHE – 248, 45, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2015, 333 m.w.N.). Dies wird man regelmäßig nicht annehmen können, solange - wie im Streitfall - noch kein Insolvenzverfahren wegen Zahlungsunfähigkeit eingeleitet ist, weil die Gesellschaft außerstande ist, ihre fälligen Zahlungspflichten zu erfüllen (BFH-Urteil vom 2. Dezember 2014 VIII R 2/12, a.a.O.). (a) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall und unter Würdigung der begrenzten Aussagekraft der vom Kläger vorgelegten Unterlagen konnte sich der Senat davon überzeugen, dass die X d.o.o. in den Streitjahren nicht zahlungsunfähig war. Das Gericht entnimmt den vom Kläger vorgelegten Bilanzen, dass im Jahr 2007 sämtliche mit Gewinnausschüttungsbeschluss vom 19. März 2007 festgesetzten Beträge (2.185.347,06 Kuna) ausgeschüttet wurden. Zudem waren am 31. Dezember 2007 die kurzfristigen Vermögenswerte mit 3.782.967,- Kuna erheblich höher als die kurzfristigen Verbindlichkeiten mit 2.371.572,- Kuna. Dies gilt umso mehr für den Stichtag 31. Dezember 2008, aber auch für den Stichtag 31. Dezember 2009. Kurzfristige Forderungen und Vorräte waren am 31. Dezember 2008 gegenüber der Vorjahresbilanz erheblich gestiegen. Erhöhte Vorräte lassen jedoch auf einen erhöhten Umsatz und kurz- bis mittelfristig auf steigende - kurzfristige - Forderungen gegenüber Lieferanten und in der Folge auf steigende Gewinne schließen. Dass die kurzfristigen Forderungen in der darauffolgenden Bilanz zum 31. Dezember 2009 fast wieder auf das Niveau des 31. Dezember 2007 gesunken waren, hat hingegen aufgrund des statischen und punktuellen Charakters der Jahresbilanz nur begrenzte Aussagekraft. Vielmehr fällt in diesem Zusammenhang ins Gewicht, dass Abnehmerin der X d.o.o. laut Aussage des Klägers in der mündlichen Verhandlung zu etwa 80% die deutsche X GmbH war, an welcher der Kläger zu 74% beteiligt war - die restlichen 26% hielt dessen Ehefrau, die Klägerin - und welche, wie sich aus den vom Beklagten in der mündlichen Verhandlung vorgelegten und zum Verfahren beigezogenen Bilanzakten der X GmbH für die Streitjahre ergibt, im streitigen Zeitraum zahlungsfähig war. Kurzfristige Forderungen waren daher größtenteils gegen einen solventen und sicheren Schuldner gerichtet. Darüber hinaus stand der X d.o.o. mit der X GmbH ein langfristiger und solider Geschäftspartner zur Verfügung, was für eine verhältnismäßig gesicherte Auftragslage spricht. So stiegen die Gewinne in den Jahren 2007 bis 2010 stetig an. In diesem Zusammenhang ist auch die Erhöhung der „sonstigen kurzfristigen Verbindlichkeiten“ in der Bilanz auf den 31. Dezember 2008 sowie auf den 31. Dezember 2009 zu sehen. Gleichzeitig erhöhten sich die kurzfristigen Vermögenswerte in der Bilanz zum 31. Dezember 2008 im Vergleich zum Vorjahr sprunghaft und befanden sich auch in den beiden darauffolgenden Bilanzen auf einem relativ hohen Niveau. Ein starkes Indiz für die Zahlungsfähigkeit ist weiterhin die in den Jahren 2007 bis 2010 ansteigenden - und vom Kläger mit Gewinnverwendungsbeschlüssen zur Ausschüttung „freigegebenen“ - Gewinne. Schließlich fällt zugunsten der Zahlungsfähigkeit der Gesellschaft ins Gewicht, dass im Jahr 2010, vom Kläger als Gesellschafter-Geschäftsführer in den sog. „internen Beschlüssen“ eigenhändig verfügt, wesentlich höhere Beträge an diesen ausgezahlt wurden als mit Gewinnausschüttungsbeschluss der X d.o.o. vom 31. März 2009 bewilligt. Ein solches Verhalten wäre im Fall einer prekären finanziellen Situation der Gesellschaft unter betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten undenkbar. Kein ordentlicher Kaufmann hätte derartige Ausschüttungen herbeigeführt, ohne sich vorher zu vergewissern, dass die erforderliche Liquidität bereitgestellt werden kann. Unabhängig davon wird darauf verwiesen, dass der Anstieg der „sonstigen kurzfristigen Verbindlichkeiten“ auch darauf zurückzuführen ist, dass in diesen Beträgen - diesbezüglich wird auf die Übersicht von Frau C. vom 20. Mai 2016 („erwirtschaftete und ausgeschüttete Gewinne“) verwiesen - auch die vorangegangenen noch nicht ausgeschütteten Gewinne der X d.o.o. enthalten sind, deren Ausschüttung bereits durch die Gewinnverwendungsbeschlüsse der jeweiligen (Vor)jahre beschlossen worden war. Diese Verbindlichkeiten aus vorangegangenen Gewinnverteilungsbeschlüssen betragen: - zum 31. Dezember 2008: 900.297,- Kuna - zum 31. Dezember 2009: 2.800.000,- Kuna (hierin enthalten die 900.297,- Kuna des Vorjahres) - zum 31. Dezember 2010: 1.632.459,38 Kuna Soweit der jeweilige Posten „kurzfristige Verbindlichkeiten“ die o.g. nicht ausgezahlten, also „stehengelassenen“ Gewinne enthält, sind diese bei der Beurteilung der Zahlungsfähigkeit der X d.o.o. nicht zu berücksichtigen, da es sich nicht um sofort zu erfüllende Geldschulden handelt. Vielmehr stellen „stehengelassene Gewinne“, welche - wie in den Jahren 2008 und 2009 geschehen - trotz Zahlungsfähigkeit der Gesellschaft nicht an den berechtigten Anteilseigner, den Kläger, ausgeschüttet wurden, keine sofort zu erfüllenden Verbindlichkeiten mehr dar. Es hat eine Schuldumwandlung (Novation) stattgefunden. Ab diesem Zeitpunkt sind die betroffenen Beträge als Darlehen des Anteilseigners an die Gesellschaft zur Gesellschafterfinanzierung zu qualifizieren (vgl. dazu Beschluss des BFH vom 20. Dezember 2011 VIII B 46/11, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV - 2012, 597 sowie Beschluss des BFH vom 30. Oktober 2001 VIII R 15/01, BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138, zum Zufluss von „Scheinrenditen“). Danach sind die „kurzfristigen Verbindlichkeiten“ des Jahres 2010 statt mit 3.073.007,- Kuna lediglich mit 1.905.466,38 Kuna anzusetzen. Dieser Betrag wäre bereits allein durch die „flüssigen Mittel“ aus „Kasse und Konto“ in Höhe von 1.074.161,- Kuna sowie den Betrag der kurzfristigen Forderungen in Höhe von 1.033.690,- Kuna „gedeckt“. (b) Weitere Unterlagen, die eine abweichende Beurteilung der wirtschaftlichen Lage der X d.o.o. zulassen oder gar gebieten würden, haben die Kläger nicht vorgelegt. (aa) Das Gericht erforscht zwar gemäß § 76 Abs. 1 FGO den Sachverhalt von Amts wegen. Dieser sog. Amtsermittlungsgrundsatz ist jedoch durch die Mitwirkungspflichten der Beteiligten nach § 76 Abs. 2 und 3 FGO begrenzt. Der Umfang der Mitwirkungspflichten der Beteiligten richtet sich dabei nach den Umständen des Einzelfalls (Herbert in Gräber, Finanzgerichtsordnung, § 76 FGO Rn 44, Beschluss des BFH vom 26. Februar 2010 VIII B 17/08, BFH/NV 2010, 1083). Je mehr die aufzuklärenden Tatsachen der Sphäre eines Beteiligten entstammen, desto größer ist seine Verpflichtung zur Mitwirkung. Über den Verweis in § 76 Abs. 4 Satz 1 FGO obliegt den Beteiligten dabei gemäß § 90 Abs. 2 AO eine besondere Mitwirkungs- und Aufklärungspflicht für sog. Auslandssachverhalte. (bb) Dem Gericht liegen zur Beurteilung der Zahlungsfähigkeit der X d.o.o. lediglich die Bilanzen auf den 31. Dezember des jeweiligen Jahres vor. Darüber hinaus sind in den Akten in kroatischer Sprache abgefasste „Dreimonats-Liquiditäts-Übersichten“ (kroatisch: „Likvidnost“) für den Zeitraum 31 Dezember 2010 bis 31 Dezember 2012 vorhanden. Zur umfassenden Beurteilung der Zahlungsfähigkeit der X d.o.o. wäre jedoch die Vorlage dynamischer Unternehmenskennzahlen erforderlich, um das Gericht in die Lage zu versetzen, die Bewegungen zwischen den (Bilanz)stichtagen nachzuvollziehen (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichtshofs - BGH - II ZR 88/16, Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 2018, 1089). (cc) Der zu ermittelnde Sachverhalt - die Frage der Zahlungsfähigkeit der X d.o.o. - befindet sich im Streitfall allein in der dem Kläger als Gesellschafter-Geschäftsführer zugänglichen Sphäre. Zudem handelt es sich um einen Auslandssachverhalt, da sich der Sitz der Gesellschaft in Y, also außerhalb des Geltungsbereichs der FGO, befindet. Alle die Gesellschaft betreffenden Angelegenheiten, von der laufenden Buchführung bis zur Erstellung der Jahresabschlüsse, vom Vertragsabschluss mit den dortigen Lieferanten, der Abwicklung der Verbindlichkeiten über das kroatische Konto der Gesellschaft bis zur Fertigung der Waren, fanden in Kroatien statt. (c) Es ist vorliegend daher nicht entscheidungserheblich, ob die X d.o.o. im streitigen Zeitraum einen Kredit - etwa in Form eines Kontokorrentkredites - hätte aufnehmen können. Gleiches gilt für den Vortrag des Klägers, in Kroatien sei im Geschäftsverkehr die Hingabe eines Schuldscheins „absolut üblich“, mit der Folge, dass immer „ausreichend Liquidität“ vorgehalten werden müsse. 2. Die Kosten des Verfahrens tragen gemäß § 135 Abs. 1 FGO die Kläger. 3. Die Revision wird zur Fortbildung des Rechts zugelassen. Fraglich ist, zu welchem Zeitpunkt und in welcher Höhe dem Kläger Einnahmen aus Kapitalvermögen zugeflossen sind bzw. als zugeflossen gelten. Die Kläger wurden in den Streitjahren zusammen veranlagt. Der Kläger, von Beruf Innenarchitekt, konzipiert und richtet ...-Geschäfte ein. In den Streitjahren erzielte er u.a. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit aus seiner Beschäftigung bei der ........ GmbH (im Folgenden: X GmbH), an der der Kläger in den Streitjahren zu 74% und seine Ehefrau, die Klägerin, zu 26% beteiligt war, sowie Einkünfte aus Kapitalvermögen. Er ist alleiniger Gesellschafter sowie Geschäftsführer der am 27. Juni 2000 nach kroatischem Recht gegründeten X d.o.o. mit Sitz in Y. In den Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2007 bis 2010 erklärte der Kläger u.a. folgende Einnahmen: Jahr Nichtselbständige Arbeit - Bruttoarbeitslohn X GmbH X d.o.o. 2007 176.496 € 407.000,00 € 287.545 € 2008 176.496 € 296.000,00 € 200.681 € 2009 176.496 € 74.000,00 € 121.346 € 2010 175.514 € 74.000,00 € 255.928 € Der Beklagte veranlagte zunächst antragsgemäß und unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 der Abgabenordnung (AO). Laut Bericht der Betriebsprüfung, welche in den Jahren 2012 bis 2014 beim Kläger durchgeführt wurde, erzielte der Kläger im Zusammenhang mit seiner Beteiligung an der X d.o.o. in den Streitjahren folgende Einnahmen aus Kapitalvermögen: 2007 2008 2009 2010 Wert vor Prüfung 287.545 € 200.681 € 121.346 € 255.928 € Wert lt. Prüfung 296.294 € 323.499 € 427.892 € 326.536 € Differenz 8.749 € 122.818 € 306.546 € 70.610 € Der Bericht beruft sich dabei darauf, dass die X d.o.o. folgende Gewinnausschüttungen beschlossen habe: Datum Kuna Umr. in € 2007 2008 2009 2010 19.03.2007 2.185.347,06 7,3756 296.294,14 € 18.04.2008 2.354,684,91 7,2788 323.499,05 € 31.03.2009 3.188.526,31 7,4517 427.892,47 € 31.03.2010 2.373.314,12 7,2681 326.538,45 € Summe 296.294,14 € 323.499,05 € 427.892,47 € 326.538,45 € Er vertritt dabei die Auffassung, dass - da der Kläger beherrschender Gesellschafter der X d.o.o. sei - diesem gemäß der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs die Einnahmen i.S.d. § 11 des Einkommensteuergesetzes (EStG) bereits am Tag nach der jeweiligen Beschlussfassung über die Gewinnverwendung zugeflossen seien. Zeitpunkt des Zuflusses sei danach nicht erst der Tag der tatsächlichen Auszahlung oder Überweisung auf ein Konto des Berechtigten, da dieser es aufgrund seiner Stellung in der Hand habe, sich geschuldete - fällige - Beträge auszahlen zu lassen. Von einem Zufluss sei nur dann nicht auszugehen, wenn die Gesellschaft dauerhaft zahlungsunfähig, also insolvent sei. Aufgrund der vorgelegten Bilanzdaten der X d.o.o. sei jedoch nicht von einer Zahlungsunfähigkeit auszugehen. Die Bilanz zum 31. Dezember 2010 weise ein Eigenkapital (ohne gezeichnetes Kapital) von 2.657.528,00 Kuna aus. In den Aktiva von 5.750.535,00 Kuna seien Kundenforderungen von 619.820,00 Kuna sowie Bank- und Kassenguthaben von insgesamt 1.074.161,00 Kuna enthalten. Die Bilanz zum 31. Dezember 2011 weise zwar einen auf 636.356,00 Kuna gesunkenen Bank- und Kassenbestand aus. Die Kundenforderungen seien danach jedoch von 619.820,00 Kuna auf 2.342.948,00 Kuna gestiegen. Hierbei handele es sich jedoch überwiegend um Forderungen gegen die Schwestergesellschaft, bei welchen die Werthaltigkeit zu unterstellen sei. Die zum 31. Dezember 2010 noch bestehende Auszahlungsverbindlichkeit auf Grund des Gewinnverwendungsbeschlusses vom 31. März 2010 von 1.632.459 Kuna seien somit allein schon durch die Guthabenbestände und die Forderungen aus Lieferungen abgedeckt, ohne dass ein zusätzlicher Kredit aufgenommen werden müsse. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 20. März 2014 verwiesen. Am 29. April 2014 änderte der Beklagte die Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre entsprechend der Ergebnisse der Betriebsprüfung. Gegen diese Bescheide legte der Kläger am 28. Mai 2014 Einspruch ein. Die Einkünfte aus Kapitalvermögen seien der Höhe nach unzutreffend. Der Rechtsgrundsatz der Abweichung vom Zuflussprinzip des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG bei beherrschenden Gesellschaftern gelte nur unter Annahme einer zahlungsfähigen Gesellschaft. Die kroatische X d.o.o. sei jedoch im Prüfungszeitraum nicht in der Lage gewesen, Gewinnausschüttungen in voller Höhe auszuzahlen. Die „beherrschende Stellung“ laufe mangels Zahlungsfähigkeit in Leere, da es der Kläger alleine mit dem Ausschüttungsbeschluss nicht in der Hand gehabt habe, wirtschaftlich über die Beträge zu verfügen. Es seien zwingend Einzelausschüttungsbeschlüsse erforderlich gewesen, nach denen die Ausschüttungen vorgenommen wurden. Aufgrund gesetzlicher Vorschriften in Kroatien müsse zudem Liquidität vorgehalten werden, um diese den Lieferanten bei Auftragsvergabe nachzuweisen. Ohne Nachweis drohe die Gewerbeuntersagung. Eine Fremdfinanzierung über die Bank wäre nicht möglich gewesen. Es seien zudem keine Gewinnverwendungsbeschlüsse, sondern Gewinnfeststellungsbeschlüsse ergangen, so dass es keine fälligen Ansprüche gebe. Mit Einspruchsentscheidung vom 31. März 2015 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. Aufgrund des eindeutigen Wortlauts der in deutscher Übersetzung vorliegenden Beschlüsse vom 19. März 2007, 18. April 2008, 31. März 2009 und 31. März 2010 bestünden keine Zweifel daran, dass es sich nicht um Gewinnfeststellungsbeschlüsse, sondern um Gewinnverteilungsbeschlüsse handele. Der Auszahlungsanspruch werde mit dem Gewinnverteilungsbeschluss sofort fällig, wenn nicht die Satzung der GmbH Vorschriften über Gewinnabhebungen oder Auszahlungen zu einem späteren Zeitpunkt enthalte. Die aufschiebende Bedingung unter Punkt 3 des jeweiligen Beschlusses lasse keine andere rechtliche Beurteilung zu. Zudem sei die Formulierung (… nach Einstellung und Einzahlung der Einkommensteuer…“) nicht klar und eindeutig. Anhaltspunkte für eine Zahlungsunfähigkeit der GmbH im Zeitpunkt der Beschlussfassung lägen nicht vor. Am 4. Mai 2015 erhoben die Kläger Klage beim Finanzgericht. Sie sind der Ansicht, der Beklagte irre in der Annahme, dass in den Gesellschafterversammlungen neben der Feststellung des Jahresgewinns auch die Gewinnverwendung beschlossen worden sei. In den streitgegenständlichen Jahren seien immer wieder Teilausschüttungen vorgenommen worden, für welche Einzelbeschlüsse vorlägen. Dies wäre nicht nötig gewesen, wenn bereits ein Gewinnverwendungsbeschluss gefasst sei. In den Bilanzen der Gesellschaft sei der Gewinn unter der Position „Eigenkapital“ ausgewiesen worden. Seien Teilausschüttungen beschlossen worden, seien diese unter der Position „Verbindlichkeiten“ geführt. Dies entspreche den Bilanzregelungen in Deutschland. Hier würden ebenfalls Gewinnvorträge als Eigenkapital ausgewiesen und auszuschüttende Beträge als Verbindlichkeiten. Durch die einschlägigen gesetzlichen Bestimmungen der Republik Kroatien sei festgelegt, dass die Steuer auf den ausgeschütteten Gewinn zum Zeitpunkt der Gewinnausschüttung an den Inhaber anfalle. Die steuerliche Behandlung der Dividenden in Kroatien habe einzig und allein nach den dortigen steuerlichen Gesetzen und Vorschriften zu erfolgen. Eigene steuerliche Betrachtungen schlössen sich demnach von vorneherein aus. Die Kläger beantragen, die Einkommensteuerbescheide 2007 bis 2010 vom 29. April 2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 31. März 2015 aufzuheben. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Der Beklagte verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung. Im Übrigen habe sich nach der Vornahme einer „Google“-Übersetzung von Teilen des Beschlusses vom 19. März 2007 die Überzeugung des Beklagten verstärkt, dass die bisher vorgelegten Übersetzungen inhaltlich richtig seien und dass es sich bei den fraglichen Beschlüssen tatsächlich um Ausschüttungsbeschlüsse handele. Es sei unstreitig, dass die Feststellung des Jahresabschlusses noch kein Gewinnausschüttungsbeschluss sei. Es stehe für den Beklagten nach wie vor fest, dass es sich hier nicht nur um Gewinnfeststellungsbeschlüsse handele, sondern auch um Gewinnausschüttungsbeschlüsse. Am 14. Juli 2016 wurde ein Termin zur Erörterung der Sach- und Rechtslage durchgeführt. Dabei bat die Berichterstatterin den Kläger um Vorlage der jeweiligen Beschlüsse vom 19. März 2007, 18. April 2008, 31. März 2009 sowie vom 31. März 2010 im kroatischen Original. Auf die daraufhin eingereichten Beschlüsse sowie auf die vom Kläger im Verlaufe des Verwaltungs- sowie des Klageverfahrens vorgelegten weiteren Beschlüsse, teils in deutscher Übersetzung, teils in kroatischer Originalfassung (siehe Verfahrensakte „Beschlüsse 1 bis 34“), wird wegen der Einzelheiten und des jeweiligen Wortlauts verwiesen. Weiterhin wurde im Klageverfahren von den Klägern eine – ins Deutsche übersetzte - von der kroatischen „Finanzbuchhaltung und Steuerberatung Q‘“. für die X d.o.o. am 20. Mai 2016 erstellte Tabelle über die „erwirtschafteten Gewinne“ sowie die „Gewinnausschüttung“ für die Streitjahre jeweils mit Datum und Betrag in Kuna (Bl. 119 Klageakte) vorgelegt. Die Summe der „Gewinnausschüttung“ weicht betragsmäßig teilweise von den in den Einkommensteuererklärungen angegebenen Beträgen ab. Die Höhe der von der Q. aufgeführten „Gewinnausschüttungen“ stimmt mit den diesbezüglichen Zahlen der Betriebsprüfung überein. Wegen der Beträge im Einzelnen wird auf die Tabelle verwiesen. In Bezug auf die Stichtage 31. Dezember 2006, 31. Dezember 2007, 31. Dezember 2008, 31. Dezember 2009 und 31. Dezember 2010 hatte die Klägerseite im Laufe der Betriebsprüfung Bilanzen auf Kroatisch vorgelegt sowie die Bilanz auf den 31. Dezember 2010 in deutscher Übersetzung. Ebenso vorgelegt wurde eine Übersicht „Likvidnost“ auf die Stichtage 31. März, 30. Juni, 30. September und 31. Dezember für die Jahre 2010 bis 2012. Vor diesem Hintergrund wies das Gericht den Kläger mit Gerichtsverfügung vom 17. September 2018 darauf hin, dass im Streitfall eine mangelnde Zahlungsfähigkeit von diesem nachzuweisen wäre, was bislang noch nicht erfolgt sei. Eine sog. „Likvidnost“ sei bisher nur für 2010, nicht aber für die Streitjahre 2007 bis 2009 vorgelegt worden. Der dort ermittelte Liquiditätsgrad/Koeffizient habe jedoch keinen sehr hohen Beweiswert, weil dieser nur zeitpunktbezogen sei und deswegen laufende Zahlungseingänge und -ausgänge nicht abbilde. Auch sei die Vorlage einer Liquiditätsbetrachtung vergleichbar einem Finanzplan mit einer Darstellung von Zu- und Abflüssen für die Streitjahre aufschlussreicher. In seiner Stellungnahme vom 21. Dezember 2018 erklärte der Klägervertreter, dass eine „Liquiditätsbetrachtung“ im Streitfall „weder notwendig noch zulässig“ sei. Am 15. Januar 2019 erging der Beschluss, Beweis zu erheben über die Frage, ob der Kläger bereits aufgrund der Beschlüsse der X d.o.o. über die „Annahme der wesentlichen Finanzberichte und der Gewinnverwendung“ für die Jahr 2006 bis 2009 nach kroatischem Recht in der Lage war, den Fälligkeitszeitpunkt des Auszahlungsanspruchs nach seinem Ermessen zu bestimmen, durch Einholung eines Sachverständigen-Gutachtens. Zum Sachverständigen wurde Herr Rechtsanwalt A., Institut für ... in B bestellt (Bl. 186 Klageakte). Dieser erstattete am 2. Mai 2019 ein Rechtsgutachten (Bl. 200f Klageakte). Danach ist nach kroatischem Recht Voraussetzung für einen Anspruch des Gesellschafters auf Beteiligung am Gewinn einer Gesellschaft neben dem Bestehen eines Jahresüberschusses der entsprechende Gewinnverteilungsbeschluss der Gesellschafterversammlung. Die Forderung entstehe durch die Feststellung des Jahresabschlusses durch die Gesellschafterversammlung und werde mit der Annahme des Beschlusses über die Gewinnverwendung fällig, wenn durch den Gesellschaftsvertrag kein anderer Fälligkeitszeitpunkt festgelegt worden sei. Weiterhin weist der Sachverständige in seinem Gutachten darauf hin, dass die ihm vorliegende kroatische Originalfassung der Beschlüsse vom 31. März 2009 und vom 31. März 2010 - abweichend von der deutschen Übersetzung - lediglich die Überschrift trage „Beschluss über die Annahme der grundlegenden Finanzberichte“ (im kroatischen Original „ODLUKA o prihvacanju temeljnih financijskih izvjesca“, nachfolgend: Annahmebeschluss). Es handele sich somit bei diesen Beschlüssen - anders als in der deutschen Übersetzung - nicht um Gewinnverteilungsbeschlüsse. Das kroatische Original weise lediglich die Ziffern des Punktes 1 der deutschen Übersetzung auf, es fehlten jedoch die Punkte 2 - 5 der deutschen Übersetzung. Einige der sonstigen Beschlüsse (Bl 64, 72, 78 und 87 Rechtsbehelfsakten) seien überschrieben mit „Beschluss über die Art der Auszahlung des Gewinns der Gesellschaft“ (im kroatischen Original „ODLUKA o nacinu isplate dobitka drustva“, nachfolgend: Allgemeiner Auszahlungsbeschluss). In diesen Beschlüssen werde festgestellt, dass der Gewinn dem Gesellschafter gemäß den Möglichkeiten bzw. dem Stand der Finanzmittel auf dem Konto der Gesellschaft ausgezahlt werde. Demzufolge habe der Geschäftsführer der GmbH, gemäß dem genannten Beschluss, vor jeder Teilauszahlung einen getrennten entsprechenden Beschluss zu fassen. Aufgrund dieser allgemeinen Auszahlungsbeschlüsse erfolge dann der Auszahlungsbeschluss des Geschäftsführers (kroatisch: „direktor“). Diese Auszahlungsbeschlüsse seien z.B. überschrieben mit „Interner Beschluss 1 über die Auszahlung des Gewinns der Gesellschaft“ (im kroatischen Original „INTERNA ODLUKA 1 o isplati dobitka drustva“, nachfolgend: Konkreter Auszahlungsbeschluss; siehe etwa Bl 77 Rechtsbehelfsakte). Sowohl die allgemeinen Auszahlungsbeschlüsse als auch die konkreten Auszahlungsbeschlüsse nähmen in ihrem einleitenden Satz Bezug auf den Gewinnverteilungsbeschluss der Gesellschaft. Die allgemeinen Auszahlungsbeschlüsse seien jeweils am selben Tag gefasst worden wie die Annahmebeschlüsse und die Gewinnverteilungsbeschlüsse, wobei zu beachten sei, dass in der kroatischen Originalsprache für die Jahre 2008 und 2009 nur die Annahmebeschlüsse vorlägen. Die Annahmebeschlüsse und die Gewinnverteilungsbeschlüsse für die Jahre 2006 und 2007 seien jeweils vom Kläger als „Eigentümer“ (kroatisch: vlasnik) unterzeichnet worden, also als Gesellschafter. Die Annahmebeschlüsse für die Jahre 2008 und 2009 sowie die Beschlüsse über die Art der Auszahlung des Gewinns seien auch vom Kläger unterzeichnet worden, jedoch in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer (kroatisch: „direktor“) der Gesellschaft. Die Beschlüsse über die Art der Auszahlung des Gewinns könnten die Fälligkeit der Gewinnauszahlung nach kroatischem Recht nicht verschieben, da diese durch den Gewinnverteilungsbeschluss bereits eingetreten sei. Die weiteren Beschlüsse hätten somit keine rechtliche Auswirkung auf die Entstehung bzw. Fälligkeit des Anspruchs auf Gewinnausschüttung. Mit Schriftsatz der Berichterstatterin vom 9. Mai 2019 wurde der Klägervertreter aufgefordert, bis zum 30. Juni 2019 mögliche Einwendungen gegen das Gutachten vorzubringen und diese zu belegen sowie eine mangelnde Zahlungsfähigkeit/Liquidität der Gesellschaft in den einzelnen Streitjahren darzulegen und diese nachzuweisen. Gleichzeitig wurde er darauf hingewiesen, dass das Gericht Erklärungen und Beweismittel, die erst nach Ablauf der gesetzten Frist vorgebracht würden, zurückweisen und ohne weitere Ermittlungen entscheiden könne, wenn ihre Zulassung nach der freien Überzeugung des Gerichts die Erledigung des Rechtsstreits verzögern würde und der Beteiligte die Verspätung nicht genügend entschuldigt habe (§ 79b Abs. 2 und 3 der Finanzgerichtsordnung - FGO). Darauf reichte der Kläger in der Anlage zu seinem Schriftsatz vom 8. Juli 2019 eine Berechnung der sog. Liquiditätsgrade 1 bis 3 ein, welche auf der Grundlage der jeweils auf den 31. Dezember erstellten Bilanzen der Jahre 2006 bis 2009 berechnet wurde. Mit Gerichtsverfügung vom 9. Juli 2019 bat das Gericht den Sachverständigen u.a. um Mitteilung, ob nach kroatischem Recht in den Streitjahren 2007 bis 2010 die Pflicht bestand, im Geschäftsverkehr gegenüber dem Geschäftspartner Liquidität vorzuhalten bzw. diese dem Lieferanten bei Auftragsvergabe nachzuweisen. Dies verneinte der Sachverständige in seinem das Gutachten ergänzenden Schreiben vom 19. Juli 2019. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Gutachten des Sachverständigen sowie seine ergänzenden Ausführungen in seinem Schreiben vom 19. Juli 2019 verwiesen. In der mündlichen Verhandlung vom 23. Juli 2019 wurde der Sachverständige zu seinem Gutachten vernommen. Wegen der Einzelheiten wird auf die Tonträgeraufzeichnungen verwiesen.