12 K 12087/16

Leitsatz: 1. Für im Jahr 2009 erzielte Dividenden aus spanischen und norwegischen Aktien hat die inländische Depotbank für zu niedrig einbehaltene Kapitalertragsteuer nach Einführung der Abgeltungsteuer in 2009 die nicht abgeführte Kapitalertragsteuer nachzuerheben (hier: im Jahr 2012). Solange für die fehlerhafte Steueranmeldung nach § 168 AO keine Festsetzungsverjährung eingetreten ist, hat der zur Kapitalertragsteuer-Anmeldung und -Abführung verpflichtete Dritte eine korrigierte Steueranmeldung gemäß § 164 Abs. 2 AO abzugeben. Der Bearbeitungsstand der Einkommensteuerfestsetzung des steuerpflichtigen Dividenden-Empfängers im entsprechenden Veranlagungszeitraum (hier: 2009) ist insoweit unbeachtlich(Rn.30) (Rn.31) . 2. § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG regelt allein den Zeitpunkt der Wirksamkeit der gebotenen nachträglichen Korrektur neu und beinhaltet keine unzulässige Rückwirkung(Rn.38) . 3. Die Berücksichtigung des im Ausland bestehenden Ermäßigungsanspruches durch eine Antragstellung im entsprechenden Staat in der jeweiligen Landessprache (hier besteht sowohl in Spanien als auch in Norwegen eine Steuerfreistellung für Anleger aus anderen EU-Staaten) führt zu keiner ungerechtfertigten Ungleichbehandlung von Kleinanlegern im Vergleich zu institutionellen Großanlegern(Rn.28) . 4. Revision eingelegt (Az. des BFH: VIII R 34/18, abgegeben an 7. Senat, neues Az.: VII R 65/18). Die Klage wird abgewiesen. Die Revision wird zugelassen. Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt. Die Klage ist unbegründet. I. Der angefochtene Abrechnungsbescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger deshalb nicht in seinen Rechten. Ihm steht kein Anspruch auf den begehrten Ausweis eines Steuerguthabens in Höhe von 132,09 € zu (§ 101 Finanzgerichtsordnung – FGO). Dem Kläger steht der geltend gemachte Erstattungsbetrag von 132,09 € für 2012 nicht zu, weil dieser Betrag in 2012 in zulässiger Weise durch die B… Bank als von ihm noch für 2009 geschuldete Kapitalertragsteuer an den Beklagten abgeführt wurde. 1. a) Gemäß § 43 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Nr. 6 EStG werden inländische und ausländische Kapitalerträge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG durch Abzug vom Kapitalertrag erhoben. Diese vom Steuerpflichtigen auf die erzielten Dividenden geschuldete Kapitalertragsteuer beträgt nach § 43a Abs. 1 Nr. 1 EStG 25 % der Kapitalerträge. Gemäß § 43a Abs. 3 Satz 1 EStG hat die auszahlende Stelle ausländische Steuern auf Kapitalerträge nach Maßgabe des § 32d Abs. 5 EStG zu berücksichtigen. Danach ist in den Fällen der Absätze 3 und 4 bei unbeschränkt Steuerpflichtigen, die mit ausländischen Kapitalerträgen in dem Staat, aus dem die Kapitalerträge stammen, zu einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer herangezogen werden, die auf ausländische Kapitalerträge festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer, jedoch höchstens 25 % ausländische Steuer auf den einzelnen Kapitalertrag, auf die deutsche Steuer anzurechnen. Durch § 44 Abs. 1 Satz 3 EStG ist des Weiteren gesetzlich bestimmt, dass die zum Steuerabzug verpflichtete auszuzahlende Stelle den Steuerabzug unter Beachtung der im Bundessteuerblatt veröffentlichten Auslegungsvorschriften der Finanzverwaltung für Rechnung des Gläubigers der Kapitalerträge vorzunehmen hat. b) Um diesen gesetzlichen Vorgaben zu entsprechen, hatte die B… Bank als zum Steuerabzug verpflichtete Stelle von den vom Kläger in 2009 erzielten Dividenden 25 % als Kapitalertragsteuer, damit 220,20 € einzubehalten und an den Beklagten abzuführen. Der Betrag durfte nicht um eine entsprechende ausländische Steuer gekürzt werden, weil sowohl in Spanien als auch in Norwegen für den Kläger ein Ermäßigungsanspruch der ausländischen Steuer auf 0 € bestand. Sowohl in Spanien als auch in Norwegen bestehen Regelungen zur Freistellung von Anlegern aus EU-Staaten. Hiergegen macht der Kläger ohne Erfolg geltend, dass die Berücksichtigung des im Ausland bestehenden Ermäßigungsanspruches, was auch den bestehenden Erstattungsanspruch erfasst, verfassungsrechtliche Gleichheitsgesichtspunkte berühre, weil die Geltendmachung von Ermäßigungsansprüchen nach dem Antragsprinzip im Ausland in der jeweiligen Landessprache für Kleinanleger unangemessene Übersetzungskosten verursache, so dass er im Vergleich zu institutionellen Großanlegern wirtschaftlich an der Antragstellung gehindert sei. Diesen Umstand musste der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung des § 32d Abs. 5 EStG schon deshalb nicht berücksichtigen, weil es der freien Entscheidung des Steuerpflichtigen unterliegt, wo er seine Kapitalerträge erzielt und er bei einer Entscheidung für ausländische Anlagen entstehende Sprachbarrieren selbst zu verantworten hat. 2. Bei sachgerechter Anwendung dieser seit Einführung der Kapitalertragsteuer ab 2009 bestehenden Rechtslage hätte die B… Bank als auszahlende Stelle bereits im Jahre 2009 auf die spanischen und norwegischen Dividenden insgesamt eine Kapitalertragsteuer i.H.v. 220,20 € einbehalten müssen. Dem wurde erst durch den durch die Bank in 2012 nacherhobenen Steuerbetrag von 132,09 € entsprochen. Zur Nacherhebung des Betrages war die B… Bank schon aufgrund der sie treffenden Pflicht zur gesetzmäßigen Steueranmeldung und -erhebung verpflichtet (a). Sie hat die gebotene Korrektur auch in der gesetzlich vorgegebenen Verfahrensweise der sog. Deltakorrektur durchgeführt (b): a) Der Nacherhebung der Kapitalertragsteuer in 2012 für die vom Kläger in 2009 erzielten Dividenden stand nicht wie vom Kläger angenommen der für 2009 ergangene Einkommensteuerbescheid als bestandskräftige Steuerfestsetzung entgegen: Die B… Bank ist gemäß § 44 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. Satz 4 Nr. 3a EStG zur Anmeldung und Abführung der Kapitalertragsteuer verpflichtet. Die durch § 45a Abs. 1 EStG geforderte Steueranmeldung steht gemäß § 168 Abgabenordnung (AO) einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Dieser gesetzliche Nachprüfungsvorbehalt bleibt ungeachtet des Bearbeitungsstandes des Einkommensteuerfestsetzungsverfahrens für den Veranlagungszeitraum bestehen. Deshalb kann – und muss für den Fall einer fehlerhaften Anmeldung - eine geänderte Anmeldung gemäß § 164 Abs. 2 AO innerhalb der Festsetzungsverjährungsfrist ohne weiteres erfolgen. Die mit Steueranmeldungen verpflichteten Dritten sind keine Steuerbehörden. Schon aus diesem Grund sind mit § 168 AO für diesen Steuerfestsetzungsweg gesetzlich keine der Bestandskraft fähigen Steuerbescheide vorgesehen. Das Anmeldungs- und Abzugsverfahren bleibt innerhalb der Festsetzungsverjährungsfrist für Korrekturen offen. Die zum Kapitalsteuerabzug Anmeldungsverpflichteten sind für jeden Besteuerungsvorgang innerhalb der Festsetzungsverjährungsfrist ohne weiteres zur Korrektur ihrer Steueranmeldungen solange verpflichtet, bis die gemäß § 44 Abs. 1 Satz 2 EStG geschuldete Steuer in der gesetzlichen Höhe abgeführt worden ist. Der danach zulässigen und gebotenen Nacherhebung durch die B… Bank kann der Kläger nicht mit Erfolg entgegenhalten, dass die tatbestandlichen Voraussetzungen für eine gemäß § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG vorzunehmende Korrektur nicht vorgelegen hätten. Der Kläger geht insoweit unzutreffend davon aus, dass die „periodenfremde Nacherhebung der Kapitalertragsteuer an bestimmte qualifizierte tatbestandliche Voraussetzungen“ einer Korrekturbestimmung gebunden sei und diese durch § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG des Steuerrechtsänderungsgesetzes 2010 geregelt worden seien. Dieser Betrachtungsweise steht die für Steueranmeldungen der Bank oder sonstiger Dritter, die zur Steueranmeldung verpflichtet sind, geltende Regelungswirkung von § 168 Satz 1 AO entgegen. Steueranmeldungen gemäß § 168 Satz 1 AO kommt nicht die rechtsgestaltende Wirkung eines Steuerverwaltungsaktes zu, weshalb diese auch generell innerhalb der allgemeinen Festsetzungsverjährungsfrist ohne besondere Voraussetzungen änderbar sind und im Interesse der gesetzmäßigen Steuererhebung änderbar sein müssen. Die Voraussetzungen einer geänderte Steuerhebung im Sinne der §§ 172 AO oder einer sonstigen Änderungsbestimmung müssen deshalb hierfür nicht vorliegen. Die vorgegebene Rechtslage führt auch nicht – wie vom Kläger befürchtet - zu einer zeitlich unbefristeten „open-end“ Korrekturmöglichkeit. Die Fehlerkorrektur ist - wie generell auch bei allen sonstigen Steuerabzugsverfahren - auf den Zeitpunkt des Eintritts der Festsetzungsverjährung beschränkt. b) Zutreffend hat die Bank die Nacherhebung als sog. Deltakorrektur in 2012 vorgenommen: Gemäß § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG, in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2010 vom 8. Dezember 2010 (BGBl I 2010, 1768) hatte die B… Bank als auszahlende Stelle, die nach Ablauf des Kalenderjahres von der Veränderung einer Bemessungsgrundlage oder einer zu erhebenden Kapitalertragsteuer erfahren hat, die entsprechende Korrektur erst zum Zeitpunkt ihrer Kenntnisnahme vorzunehmen, damit ohne Stornierung des bisherigen unzureichenden Abzuges in Vorjahren. Damit bestimmt die Neuregelung von § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG den Zeitpunkt, in dem die entsprechende Korrektur einer bisher nicht gesetzmäßig erfolgten Steueranmeldung zu erfolgen hat. Aus der Inbezugnahme der BMF-Schreiben zur Anrechnung spanischer Quellensteuer vom 8. September 2011 und zur Anrechnung norwegischer Quellensteuer vom 15. November 2011 im Schreiben der B… Bank vom 28. Dezember 2012 wird ersichtlich, dass die B… Bank die in 2009 fehlerhaft erfolgte Steueranmeldung nach Veröffentlichung dieser Schreiben erneut überprüft und im Jahre 2012 ihren Fehler für 2009 entdeckt hat. In beiden Schreiben wurde klarstellend erläutert, dass die deutsche Kapitalertragsteuer ohne Berücksichtigung der ausländischen Steuer zu erheben ist, wenn im betreffenden ausländischen Staat nach dem Recht dieses Staates ein Anspruch auf teilweise oder vollständige Erstattung der ausländischen Steuer besteht. c) Aus der dargetanen Rechtslage folgt auch, dass die zu Lasten des Klägers erfolgte Nacherhebung nicht auf gesetzlichen Regelungen beruht, die eine unzulässige Rückwirkung beinhalten: Die gesetzliche Verpflichtung zur Erhebung der Kapitalertragsteuer in Höhe von 25 % des Kapitalertrages besteht seit 2009. Seither ist für den Fall einer fehlerhaften Steuererhebung die nachträgliche Korrektur gemäß § 164 Abs. 2 AO eröffnet und geboten, ohne dass weitere qualifizierende Voraussetzungen hierfür vorliegen müssten. Allein neu geregelt wurde durch § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG der Zeitpunkt der Wirksamkeit der gebotenen nachträglichen Korrektur für alle noch nicht berichtigten Fehler. Diese Regelung knüpft damit nicht an in der Vergangenheit abgeschlossene Tatbestände an und beinhaltet deshalb keine unzulässige Rückwirkung. d) Der Kläger kann sich auch nicht mit Erfolg darauf berufen, dass die B… Bank den entdeckten Fehler bereits vor 2012, spätestens in 2011 hätte korrigieren müssen. Der Wortlaut des § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG, wonach die Korrektur „zum Zeitpunkt der Kenntnisnahme“ der Bank vorzunehmen ist, besagt nur, dass diese nicht auf das Jahr der Fehlerentstehung zurückzuführen ist, und die Fehlerkorrektur deshalb abweichend von den allgemeinen Besteuerungsregelungen zu einer Steuererhebung im aktuellen, laufenden Veranlagungsjahr führt. Hieraus kann nicht abgelesen werden, dass die Korrektur schon 2011 hätte erfolgen müssen. e) Letztlich widerspricht die Erwartung des Klägers, aufgrund des fehlerhaften Vorgehens seiner Bank von seiner gesetzlichen Steuerschuld befreit zu sein, auch dem Prinzip der Steuergerechtigkeit. Die Folgen des fehlerhaften Vorgehens seiner Bank hatte diese vor Eintritt der Festsetzungsverjährung ohne weiteres zu beseitigen und die geschuldeten Steuerbeträge nachzuentrichten. II. Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zur Fortbildung des Rechts zuzulassen. III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob Kapitalertragsteuer in Höhe von 132,09 € auf die Einkommensteuer 2012 anzurechnen ist. Der Kläger erzielte im Jahr 2009 Dividenden aus spanischen und norwegischen Aktien, für die die B… Bank nach Einführung der Abgeltungsteuer in 2009 unter Berücksichtigung angerechneter ausländischer Quellensteuer von insgesamt 132,09 € Kapitalertragsteuer in Höhe von 88,10 € einbehalten hatte: Aktien Dividenden 25% Kapitalertragsteuer darauf angerechnete ausländische Quellensteuer – begrenzt auf 15% der Einnahmen einbehaltene Kapitalertragsteuer Spanien € 563,75 € 140,94 € 84,56 € 56,40 Norwegen € 317,02 € 79,26 € 47,55 € 31,70 Im Streitjahr 2012 belastete die B… Bank den Kläger für die Dividendeneinnahmen von 2009 mit dem Betrag von 132,90 € durch Steuernachforderungen vom 31. Oktober 2012 in Höhe von 84,56 € und vom 4. Dezember 2012 in Höhe von 47,55 €. Der Kläger wandte sich zunächst an die B… Bank und forderte die Rückgängigmachung der Buchung. Die B… Bank erklärte mit ihrem Schreiben vom 28. Dezember 2012, die durchgeführte Korrektur habe ihre Grundlage in den BMF-Schreiben zur Anrechnung spanischer Quellensteuer vom 8. September 2011 - IV C 1-S 2406/10/10001: 002, FMNR3d7000011 – BStBl I 2011, 854 I 2011, 854 (veröffentlicht am 17. Oktober 2011) und zur Anrechnung norwegischer Quellensteuer vom 15. November 2011 - IV C 1-S 2406/10/ 10001:002, 2011/0883660 - BStBl I 2011, 1113 (veröffentlicht am 7. Dezember 2011). Die Bank habe als auszahlende Stelle nach § 44 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. Satz 4 Nr. 3a Einkommensteuergesetz (EStG) den Kapitalertragsteuerabzug für Rechnung des Gläubigers vorzunehmen und hierbei den Auslegungen der Finanzverwaltung durch die BMF-Schreiben Folge zu leisten. Das Ziel einer Fehlerkorrektur von Transaktionen ohne Verpflichtung zur Stornierung für bereits abgeschlossene Jahre (sog. Deltakorrektur) sei mit dem Jahressteuergesetz 2010 in § 20 Abs. 3a EStG i.V.m. § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG durch den Gesetzgeber vorgeschrieben worden. Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten des Schreibens der B… Bank vom 28.12.2012 wird auf Bl. 19 der Gerichtsakte verwiesen. Der Kläger hat das Recht auf Erstattung der ihm für 2009 belasteten spanischen bzw. norwegischen Quellensteuer nicht wahrgenommen. Aufgrund der Nachforderung von insgesamt 132,09 € erklärte der Kläger im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung 2012 geminderte Kapitalerträge, um eine Erstattung der nachgeforderten Steuerbeträge zu erreichen. Der Beklagte berücksichtigte im geänderten Einkommensteuerbescheid vom 5. September 2013 diesen Minderungsbetrag nicht. Der hiergegen gerichtete Einspruch blieb erfolglos. Das Klageverfahren, das bei dem Finanzgericht Berlin-Brandenburg unter dem Aktenzeichen 5 K 5382/13 geführt wurde, endete mit einer Hauptsachenerledigung, nachdem die Beteiligten übereinkamen, dass die Anrechnung von Kapitalertragsteuer nicht im Wege der Einkommensteuerfestsetzung, sondern im Erhebungsverfahren im Wege eines Abrechnungsbescheides zu erfolgen habe. Den daraufhin gestellten Antrag auf Erlass eines Abrechnungsbescheides und Anrechnung der Kapitalertragsteuer von 132,09 € lehnte der Beklagte mit Abrechnungsbescheid vom 15. Januar 2016 ab. Das hiergegen geführte Einspruchsverfahren blieb ohne Erfolg. Mit Einspruchsentscheidung vom 3. März 2016 wies der Beklagte den Einspruch des Klägers als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er im Wesentlichen folgendes aus: Dem Kläger stehe kein Anspruch auf Erstattung der einbehaltenen Kapitalertragsteuer zu. Erst durch die von der B… Bank als auszahlende Stelle insgesamt in 2009 und 2012 für die in 2009 zugeflossenen Dividenden einbehaltene Kapitalertragsteuer (220,19 €) zuzüglich des darauf entfallenden Solidaritätszuschlages (12,04 €) sei die Steuer zutreffend entsprechend der gesetzlichen Regelungen des § 43 EStG ermittelt worden. Für die im Jahre 2009 vom Kläger erzielten Dividenden aus spanischen und norwegischen Aktien sei gemäß §§ 43 Abs. 1 Nr. 1, 43a Abs. 1 Nr. 1 EStG die Einkommensteuer i.H.v. 25 % des Kapitalertrags durch Abzug vom Kapitalertrag durch die auszahlende Stelle (= B… Bank) zu erheben gewesen. Ausländische Steuern auf den Kapitalertrag seien nach Maßgabe des § 32d Abs. 5 EStG zu berücksichtigen (§ 43a Abs. 3 Satz 1 EStG) gewesen. Danach sei auf die Abgeltungsteuer i.S. § 32d Abs. 1 EStG (= § 43a Abs. 1 Nr. 1 EStG) die auf ausländische Kapitalerträge festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer auf die deutsche Steuer anzurechnen. Anzurechnen sei eine ausländische Quellensteuer daher nur gemindert um einen bestehenden Ermäßigungs-(=erstattungs-)anspruch. Da sowohl für spanische, als auch für norwegische Dividenden ein Erstattungsanspruch bestanden habe, habe die Kapitalertragsteuer von 25 % des Ertrages nicht um ausländische Quellensteuer gemindert werden dürfen, weshalb der Kläger für die Dividenden die Kapitalertragsteuer in voller Höhe von 25 % schulde und sich folgende Nachforderung ergeben habe: Aktien Dividenden 25% Kapitalertragsteuer ursprünglich in 2009 einbehaltene Kapitalertragsteuer in 2012 nachgeforderte Steuer Spanien € 563,75 € 140,94 € 56,40 € 84,54 Norwegen € 317,02 € 79,26 € 31,10 € 47,55 Gesamt € 880,77 € 220,20 € 88,10 € 132,09 Solidaritätszuschlag € 12,11 € 4,79 € 7,25 Die Korrektur des fehlerhaften Steuerabzuges durch die Bank sei in zulässiger Weise erfolgt. Den für den Steuereinbehalt geltenden Vorschriften (§§ 43 - 45e EStG) sei weder ein Hinweis auf eine nur eingeschränkte bzw. fehlende Korrekturmöglichkeit eines fehlerhaften Steuereinbehalts zu entnehmen, noch ein Verweis auf die analoge Anwendung der für Verwaltungsakte geltenden Vorschriften der Abgabenordnung (hier bzgl. der Frage Bestandskraft, Änderung usw.). Insoweit existiere keine gesetzliche Regelung, welche es der Bank verwehren könnte, einen festgestellten Fehler bei dem gesetzlich vorgeschriebenen Kapitalertragsteuereinbehalt entsprechend zu korrigieren. Auch aus dem vom Kläger angeführten § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG könne nicht abgeleitet werden, dass im Jahre 2012 keine Korrektur des ursprünglich fehlerhaften Steuerabzugs mehr hätte erfolgen dürfen. Zwar sei diese Regelung, wonach die entsprechende Korrektur erst zum Zeitpunkt ihrer Kenntnisnahme durch die Bank vorzunehmen sei, erst mit dem Jahressteuergesetz 2010 eingefügt worden. Eine entsprechende gleichlautende Regelung sei aber bereits im BMF-Schreiben vom 22. Dezember 2009 („Einzelfragen zur Abgeltungsteuer") urspr. Fassung in Rz. 251 enthalten gewesen, wo ausgeführt worden sei, dass im Vorgriff auf eine gesetzliche Änderung Korrekturen beim Kapitalertragssteuerabzug nur mit Wirkung für die Zukunft, d. h. nach den Verhältnissen im Zeitpunkt des Bekanntwerdens des Fehlers vorzunehmen seien. § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG regele nicht die Berechtigung der Bank zur Fehlerkorrektur, sondern bestimme nur den Zeitpunkt der Korrektur, indem vorgegeben werde, den beim Steuereinbehalt aufgetretenen materiellen Fehler im Jahr der Kenntnisnahme des Fehlers (hier 2012) und nicht rückwirkend in dem Jahr, in welchem die Kapitalerträge zugeflossen seien (hier 2009) zu beheben, sog. Deltakorrektur. Der Kläger hat fristgerecht Klage erhoben. Zur Klagebegründung beruft er sich im Wesentlichen auf Folgendes: Die streitgegenständliche Kapitalertragsteuer habe im Jahre 2012 nur unter den Voraussetzungen des § 43a Abs. 3 Satz 7 EStG entstehen können. Dessen tatbestandliche Voraussetzungen seien jedoch nicht gegeben. Weder sei eine für die Korrektur erforderliche Veränderung einer Bemessungsgrundlage oder einer Kapitalertragsteuer gegeben, da sich an den in Spanien und Norwegen in 2009 abzuführenden und abgeführten Quellensteuern nichts geändert habe und auch die in Deutschland geltenden Anrechnungsvorschriften unverändert geblieben seien. Geändert habe sich allenfalls die Rechtsmeinung des BMF, wonach jegliche Anrechnung dann unterbleiben solle, wenn im ausländischen Staat Erstattungsansprüche für die anrechenbare Steuer entstehen könnten. Die Änderung einer Rechtsmeinung des BMF erfülle indessen nicht den Tatbestand des § 43a Abs. 3 S. 7 EStG. Weiter hätte eine tatbestandlich zulässige Korrektur nur zum Zeitpunkt der Kenntnisnahme des Kreditinstituts von den änderungsbegründenden Umständen erfolgen dürfen. Aufgrund der Veröffentlichung der BMF-Schreiben im Jahr 2011 sei die Kenntnisnahme durch die betroffenen Banken im gleichen Jahr anzunehmen. Außerdem habe die depotführende Bank schon in 2010 für die laufenden Dividenden aus dem Ausland eine Änderung ihrer Anrechnungspraxis für die ausländische Quellensteuer vorgenommen. Aus diesen Gründen sei im vorliegenden Fall die erst in 2012 erfolgte Korrektur in jedem Fall zu spät erfolgt. Schließlich sei die so genannte Delta-Korrektur erst mit dem Jahressteuergesetz 2010 aus Dezember 2010 eingeführt worden. Eine echte Rückwirkung von Steuergesetzen für bereits abgeschlossene Jahre sei jedoch unzulässig. Einem Anspruch auf Steuernachforderung für das Jahr 2009 stehe des Weiteren auch als (rechtshemmende) Einwendung der vorherige Eintritt der Bestandskraft des Steuerbescheides für 2009 vom 28. Juli 2010 entgegen. Die unstreitig im Ausland abgeführte Quellensteuer müsse im anrechnungsfähigen Umfang auch materiell-rechtlich angerechnet werden. Die Auslegungspraxis der BMF-Schreiben vom 8. September 2011 und 15. November 2011 berühre verfassungsrechtliche Gleichheitsgesichtspunkte, weil die Geltendmachung von Ermäßigungsansprüchen nach dem Antragsprinzip im Ausland in der jeweiligen Landessprache für Kleinanleger unangemessene Übersetzungskosten verursache, so dass er im Vergleich zu institutionellen Großanlegern wirtschaftlich an der Antragstellung gehindert sei. Zum weiteren ausführlichen Vortrag des Klägers wird auf Blatt 4 bis 14 der Akte verwiesen. Der Kläger hat bei Klageerhebung zudem die Verzinsung der Erstattungsforderung aus § 233a AO begehrt und zwar ab dem 31. Oktober 2012 auf 84,56 € und bzw. ab 4. Dezember 2012 auf 47,55 €. Diese Begehren hat er nicht aufrechterhalten. Der Kläger beantragt, den Abrechnungsbescheid zur Einkommensteuer für 2012 vom 15. Januar 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 2016 dahingehend zu ändern, dass die Kapitalertragsteuer für Dividenden des Jahres 2009 aus Spanien und Norwegen in Höhe von € 132,09 angerechnet wird. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er hält an den Gründen der Einspruchsentscheidung fest. Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen und die vom Beklagten vorgelegten Steuerakten verwiesen.