1 K 427/13

Leitsatz: 1. Für die subventionserheblichen Tatsachen trägt nach den allgemeinen Grundsätzen derjenige die Beweislast, der die Steuervergünstigung in Anspruch nehmen will und ist dabei nach § 90 Abs. 1 AO nicht nur verpflichtet, die subventionserheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offen zu legen und durch ihm bekannte Beweismittel zu untermauern, sondern infolge der gerade im Investitionszulagenrecht strengen Anforderungen an die Mitwirkungspflicht auch gehalten, rechtzeitig eine entsprechende Beweisvorsorge zu treffen (Rn.35) . 2. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: III B 114/16). 3. Die Nichtzulassungsbeschwerde wurde als unzulässig verworfen (BFH-Beschluss vom 17.1.2017 III B 114/16, nicht dokumentiert). Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen. Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Bescheid über die Änderung des Bescheides über eine Investitionszulage nach dem Investitionszulagengesetz 2005 für das Kalenderjahr 2006 vom 24. Januar 2012 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 12. März 2013 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Beklagte hat zu Recht eine Investitionszulage für die streitgegenständliche Maschine nicht gewährt. Nach § 2 Abs. 4 Satz 1 InvZulG 2005 sind Investitionen begünstigt, wenn sie der Anspruchsberechtigte nach dem 24.03.2004 und vor dem 01.01.2007 begonnen und nach dem 31.12.2004 und vor dem 01.01.2007 abgeschlossen hat oder nach dem 31.12.2006 abschließt, soweit vor dem 01.01.2007 Teilherstellungskosten entstanden oder im Fall der Anschaffung Teillieferungen erfolgt sind. Investitionen sind in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem die Wirtschaftsgüter angeschafft oder hergestellt worden sind (§ 2 Abs. 4 Satz 5 InvZulG 2005). Ist die Investitionsfrist des InvZulG 2005 nicht eingehalten, kommt auch eine Förderung nach dem InvZulG 2007 nicht in Betracht, weil die streitgegenständliche Maschine bereits im April 2006 bestellt und somit das Investitionsvorhaben im Sinne des § 2 Abs. 3 InvZulG 2007 vor dem 21.7.2006 begonnen wurde und auch die Ausnahmetatbestände des § 3 Abs. 1 Satz 2 InvZulG 2007 nicht greifen. Für die subventionserheblichen Tatsachen trägt nach den allgemeinen Grundsätzen derjenige die Beweislast, der die Steuervergünstigung in Anspruch nehmen will und ist dabei nach § 90 Abs. 1 AO nicht nur verpflichtet, die subventionserheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offen zu legen und durch ihm bekannte Beweismittel zu untermauern, sondern infolge der gerade im Investitionszulagenrecht strengen Anforderungen an die Mitwirkungspflicht (vgl. BFH-Urteil vom 26. März 1974 - VIII R 224/72, BStBl. II 1974, 538) auch gehalten, rechtzeitig eine entsprechende Beweisvorsorge zu treffen (FG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 30. März 2005 – 1 K 70/02, NWB direkt 2005, 7). Den Nachweis, dass sie die Investitionsfrist eingehalten hat, hat die Klägerin vorliegend nicht erbracht. Tatsächlich wurde die streitgegenständliche Maschine weder vor dem 01.01.2007 geliefert, noch erfolgte vor dem 01.01.2007 die Abnahme und Verschaffung der Verfügungsmacht über die Maschine. Die im strafrechtlichen Ermittlungsverfahren getroffenen Feststellungen sprechen für sich, insbesondere die sich aus der Aussage des Projektverantwortlichen S. ergebenden Erkenntnisse, wie auch die bei ... Maschinenfabrik GmbH vorgefundenen Unterlagen im Zusammenhang mit der Bestellungsannahme/Auftragsbestätigung. Soweit die Klägerin in ihrer Klagebegründung einen Gefahrenübergang nach den dem Geschäft zu Grunde liegenden Allgemeinen Geschäftsbedingungen noch im Jahr 2006 aufgrund einer angeblichen Meldung der Fertigstellung und Versandbereitschaft konstruieren will, ist dies nach Ansicht des Senats schon deshalb abwegig, weil es sodann der späteren – unstreitig tatsächlich durchgeführten – umfangreichen Vorabnahme in L. sowie der endgültigen Abnahme in den Räumen der Klägerin nicht mehr bedurft hätte. Im Ergebnis sprechen gewichtige Anzeichen dafür, dass die Vertragsbeteiligten auch hier kollusiv zusammengewirkt haben könnten. Schließlich können die von der Klägerin angenommenen rechtlichen Folgen auch schon deshalb nicht eingetreten sein, weil nicht ersichtlich ist, dass der Versand bzw. die Abnahme sich verzögert hätten infolge von Umständen die der Klägerin zuzurechnen waren. Soweit die Klägerin vorträgt, dass dies darin begründet gewesen sei, dass das für die Maschine erforderliche Fundament nicht fertig gestellt gewesen sei, ist dies für den Senat nicht nachvollziehbar. Denn die Errichtung des Fundaments ist von dem bauausführenden Unternehmen bereits mit Rechnung vom 11. Dezember 2006 abgerechnet worden, wobei als Leistungszeitraum November bis Dezember 2006 angegeben ist. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die in § 2 Investitionszulagengesetz (InvZulG) 2005 normierte Investitionsfrist eingehalten ist. Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist die Herstellung, die Montage, der Handel und der Vertreib von Einzelteilen und Baugruppen des Maschinenbaus und anderen Leistungen des Maschinenbaus. Im Streitzeitraum wurde die Gesellschaft vertreten durch die Geschäftsführer P. und H., die beide zwischenzeitlich ausgeschieden sind. Zur Geschäftsführerin bestellt ist nunmehr Frau B. Für das Kalenderjahr 2006 beantragte die Klägerin am 4. Juli 2007 Investitionszulage nach dem InvZulG 2005 in Höhe von gesamt 282.940,25 EUR; ihren Antrag erhöhte sie im Rahmen der sich anschließenden Investitionszulagen-Sonderprüfung auf 286.218,25 EUR. Dabei begehrte sie unter anderem Investitionszulage i.H.v. 25 v.H. für die Anschaffung einer CNC-Wälzstoßmaschine P 1200 S des Herstellers ... Maschinenfabrik GmbH zu Anschaffungskosten i.H.v. 960.000,00 EUR sowie für die Erstellung eines Fundaments für diese Maschine zu Herstellungskosten i.H.v. 9.200,00 EUR, mithin 25 v.H. von insgesamt 969.200,00 EUR, also eine Investitionszulage für diese Maschine i.H.v. insgesamt 242.300,00 EUR. Die streitgegenständliche Maschine hatte die Klägerin am 20. April 2006 bestellt. Die Auftragsbestätigung der ... Maschinenfabrik GmbH vom 25. April 2006, in der als Liefertermin der 31.12.2006 angegeben ist, ist mit folgendem "internen Vermerk" versehen: "Die Maschine wird durch Fördermittel finanziert. Der externe Liefertermin muss deshalb 31.12.2006 lauten. Intern wird die Maschine wie vereinbart für Lieferung in KW 04/2007 geplant. Wir erhalten zu gegebenem Zeitpunkt eine Übernahme von Fa. A." Nach Abschluss einer Investitionszulagensonderprüfung setzte der Beklagte mit Bescheid vom 11. Oktober 2007 die Investitionszulage unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) i.H.v. 43.918,25 EUR fest. Dabei versagte er die Zulage für die Wälzstoßmaschine mit der Begründung, dass die Anschaffung dieser Maschine erst mit ihrer Lieferung in 2007 erfolgt sei, weshalb eine Förderung nach dem InvZulG 2005 für das Kalenderjahr 2006 nicht in Betracht komme. Im Rahmen des sich anschließenden Einspruchsverfahrens legte der Beklagte die Streitsache der damaligen Oberfinanzdirektion vor, die sich mit Verfügung vom 11. Juni 2008 zur Sache wie folgt äußerte: „In dem Schreiben der A. vom 09.04.2008, das von der ... Maschinenfabrik GmbH schriftlich bestätigt wurde, ist angegeben, dass die strittige Maschine am 22.12.2006 durch Herrn P., einem Betriebsangehörigen der A., vor Ort in L. übernommen wurde. Die Angaben sind nicht widerlegbar und werden durch die Angaben im Vorabnahmeprotokoll vom 22.12.2006 und der Rechnung vom 31.12.2006, Seite 10, "Lieferfrist", bestätigt. Die Übernahme der Maschine hat den Übergang des unmittelbaren Besitzes auf die A. vor dem 01.01.2007 bewirkt. Entgegen der bisherigen Annahme liegt damit kein Besitzmittlungsverhältnis vor. Nach Rz. 145 des BMF-Schreibens vom 20.01.2006 (BStBl. I S. 119) ist für Zwecke des § 2 Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2 InvZulG 2005 entscheidend, dass das bewegliche Wirtschaftsgut oder unselbstständige Teile eines beweglichen Wirtschaftsguts dem Anspruchsberechtigten oder einem seiner Betriebsangehörigen vor dem 01.01.2007 übergeben worden sind. Diese Voraussetzung ist durch die Übernahme der Maschine durch Herrn P. erfüllt. Demzufolge ist die Teillieferung der Maschine innerhalb der Investitionsfrist gemäß § 2 Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2 InvZulG 2005 erfolgt." In der Folge gab der Beklagte dem Einspruch statt und setzte mit nach § 164 Abs. 2 AO geändertem Bescheid vom 20. Juni 2008 die Investitionszulage für das Kalenderjahr 2006 i.H.v. 286.218,25 EUR fest. Im Jahr 2011 führte der Beklagte bei der Klägerin eine Betriebsprüfung (Bp) durch, die sich unter anderem auf die Investitionszulage für 2006 erstreckte. Im Rahmen dieser Prüfung ergaben sich Anhaltspunkte (wie z.B. Baujahr 2007 lt. an der Maschine angebrachtem Typenschild), die gegen den bisher angenommenen Besitzübergang der Maschine in 2006 sprachen. Aus diesem Grund wurde durch die Bußgeld- und Strafsachenstelle des Finanzamtes am 13. Oktober 2011 jeweils ein Ermittlungsverfahren gegen die Geschäftsführer P. und H. wegen des Verdachts des Subventionsbetruges eingeleitet, im Rahmen dessen auch die Beschlagnahme von Unterlagen bei der Klägerin sowie eine Durchsuchung bei der ... Maschinenfabrik GmbH erfolgte. Da der Verdacht bis zum Abschluss der Prüfung nicht entkräftet werden konnte und in der Schlussbesprechung am 21. Dezember 2011 keine Einlassung der Klägerin zum Sachverhalt erfolgte, erließ der Beklagte aufgrund des Bp-Berichts vom 29. Dezember 2011 am 24. Januar 2012 einen geänderten Investitionszulagenbescheid für das Kalenderjahr 2006 und forderte die Investitionszulage für die Wälzstoßmaschine i.H.v. 242.300,00 EUR zurück. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruch vom 15. Februar 2012; Einspruchsentscheidung vom 12. März 2013) hat die Klägerin am 15. April 2013 die vorliegende Klage erhoben. Zur Begründung ihrer Klage hält die Klägerin zunächst daran fest, dass am 22. Dezember 2006 eine Abnahme der zu liefernden Maschine in den Räumen der ... Maschinenfabrik GmbH stattgefunden habe. Darüber hinaus habe die ... Maschinenfabrik GmbH die bestellte Maschine am 31.12.2006 fertig und versandbereit gemeldet, woraus sich – für den hier vorliegenden Fall, dass sich der Versand bzw. die Abnahme verzögert bzw. unterbleibt infolge von Umständen, die dem Lieferer nicht zuzurechnen sind – nach Ziff. IV der dem Geschäft zu Grunde liegenden Allgemeinen Geschäftsbedingungen “VDW-Bedingungen für die Lieferung von Werkzeugmaschinen für Inlandsgeschäfte“ ergebe, dass die Gefahr am Tag dieser Meldung auf den Besteller übergegangen sei, wobei der Lieferer verpflichtet gewesen sei, auf Kosten des Bestellers die Versicherungen abzuschließen, die dieser verlangt. Zur Bekräftigung dieses Vortrags legte die Klägerin ein eigenes, von dem Geschäftsführer H. unterzeichnetes Schreiben vom 31. Dezember 2006 an die ... Maschinenfabrik GmbH vor, mit dem die Meldung über die Fertigstellung und Versandbereitschaft bestätigt wird. Des Weiteren ist in dem Schreiben ausgeführt, dass die Maschine derzeit noch nicht übernommen werden könne, da in der Produktionshalle mangels Fundaments die Voraussetzungen zur Annahme der Maschine noch nicht geschaffen seien. Die Maschine solle deshalb bei dem Lieferer eingelagert und im Namen der Klägerin und für diese kostenlos gegen die üblichen Risiken versichert werden. Dieses vorgelegte Schreiben ist zudem mit dem Zusatz "Akzeptiert durch ... Maschinenfabrik GmbH" versehen und von einem Prokuristen der Letztgenannten und dem Projektverantwortlichen S. unterzeichnet. Im Ergebnis bedeute dieser Geschehensverlauf, dass unabhängig von einer körperlichen Abnahme der Gefahrenübergang und damit eine Teillieferung vor dem 01.01.2007 stattgefunden habe. Zudem habe die Klägerin die Maschine ab diesem Zeitpunkt auf eigene Kosten versichert, was die Annahme eines Gefahrenübergangs nochmals untermauere. Dazu legte die Klägerin eine Bestätigung der ...-Versicherung vom 9. Mai 2012 vor. Die Klägerin beantragt, den Bescheid über die Änderung des Bescheides über eine Investitionszulage nach dem Investitionszulagengesetz 2005 für das Kalenderjahr 2006 vom 24. Januar 2012 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 12. März 2013 aufzuheben. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er hält seine im Rechtsbehelfsverfahren vertretene Rechtsauffassung aufrecht und verweist zur Begründung im Wesentlichen auf seine Einspruchsentscheidung. Der in der Klagebegründung dargelegten Rechtsauffassung sei nicht zu folgen. Da für die streitbefangene Maschine eine Abnahme durchgeführt worden sei (tatsächliche Vorabnahme am 07. und 08.02.2007 und Endabnahme am 30.3.2007), seien die Regelungen für die Abnahme einschlägig. Darüber hinaus sei eine Lieferung der Maschine im Kalenderjahr 2006 von den Vertragsparteien gar nicht ernsthaft gewollt gewesen. Dafür spreche die Bestellungsannahme der ... Maschinenfabrik GmbH mit Schreiben vom 11. Mai 2006 an die Klägerin, wo ausgeführt wird: "Die Lieferung der Anlage erfolgt in KW 04/2007 wobei wir in unserer Auftragsbestätigung vereinbarungsgemäß den 31.12.2006 als Lieferziel ausweisen. Wir werden Ihnen im Dezember 2006 eine Übernahmebescheinigung zukommen lassen, mit der sie den Eigentums- und Gefahrenübergang zum Jahreswechsel bestätigen und uns zur Fakturierung zum 31.12.2006 auffordern, wobei die Lieferung wie oben genannt auf Abruf erfolgt." Die in der Bestellungsannahme vom 11. Mai 2006 zitierten Vereinbarungen ergäben sich aus einem internen Verhandlungsprotokoll über eine Verhandlung zwischen Vertretern der Vertragsbeteiligten am 11. April 2006. Hier wäre eine Abnahme spätestens in der KW 03/2007 und ein Versand spätestens in der KW 04/2007 vereinbart. Im Kommentar sei darüber hinaus aufgeführt: „Liefertermin 31. Dezember 2006 muss im Vertrag erscheinen (Fördermittel). Zusätzliche Vereinbarung zwischen A. und G., die eine Einlagerung der Maschine bis KW 04/2007 vorsieht.“ Da die Klägerin tatsächlich erst nach dem 31. Dezember 2006 Verfügungsmacht über die streitgegenständliche Maschine erlangt habe, seien die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme einer Investitionszulage nach dem InvZulG 2005 nicht erfüllt. Auch eine Förderung nach dem InvZulG 2007 komme im Streitfall nicht in Betracht. Die Maschine sei bereits im April 2006 bestellt worden. Das Investitionsvorhaben im Sinne des § 2 Abs. 3 InvZulG 2007 sei daher vor dem 21. Juli 2006 begonnen worden. Auch die Ausnahmetatbestände des § 3 Abs. 1 Satz 2 InvZulG 2007 sein vorliegend nicht einschlägig. Die Steuerfahndungsstelle des Finanzamtes hat das strafrechtliche Ermittlungsverfahren mit Fahndungsbericht vom 14. August 2012 abgeschlossen, mit dem Ergebnis, dass der Beschuldigte (hier P.) gemäß § 264 Abs. 1 Nr. 1 Strafgesetzbuch gegenüber dem Subventionsgeber, dem Finanzamt als bewilligende Behörde, über subventionserhebliche Tatsachen unrichtige Angaben gemacht habe. Dabei stützt sie sich vor allem auf die im Ermittlungsverfahren getätigten Angaben des gesondert (wegen Beihilfe zum Subventionsbetrugs) verfolgten Projektverantwortlichen bei der ... Maschinenfabrik GmbH, S., der sich dahingehend eingelassen hat, dass er das Protokoll vom 22.12.2006 auf Wunsch der A. GmbH erstellt habe. Tatsächlich habe der Termin jedoch nicht stattgefunden. Weder in den Besucherbüchern der ... Maschinenfabrik GmbH, noch im Maschinenlaufordner sei der 22.12.2006 als Termin vermerkt, die Vorabnahme sei tatsächlich erst am 07./08.02.2007 in L. erfolgt. Dies sei auch im Maschinenlaufordner belegt. Bei diesen Aufeinandertreffen sei seitens der A. GmbH der intensive Wunsch geäußert worden, ein gleichartiges Protokoll für den offensichtlich letzten Arbeitstag im Dezember 2006 zu erstellen. Zudem sei festzustellen, dass der Beschuldigte P. sein Fahrtenbuch speziell für die Gewährung der Investitionszulage dahingehend manipuliert habe, dass er eine Eintragung für eine Fahrt nach L. am 21.12.2006 vorgenommen hat, welche tatsächlich nicht stattgefunden habe. Mit rechtskräftigem Urteil des Amtsgerichts ... vom ... September 2013 zum Az. … sind die Geschäftsführer P. und H. vom Vorwurf des Subventionsbetruges aus tatsächlichen Gründen freigesprochen worden. Dem Senat haben zwei Bände der vom Beklagten für die Klägerin geführten Steuerakten (Investitionszulage 2008 und Einspruchsvorgang), zwei Bände Arbeitsakten der Betriebsprüfung sowie fünf Bände Ermittlungsakten mit fünf Beiheften der Bußgeld- und Strafsachenstelle des Finanzamtes vorgelegen.