1 K 658/23

Leitsatz: 1. Ob in Fällen des § 52a Abs. 6 Satz 2 FGO --Nachreichen eines elektronischen Dokuments, das für das Gericht zur Bearbeitung geeignet ist, wobei fingiert wird, dass das elektronische Dokument bereits zu dem Zeitpunkt als eingegangen gilt, zu welchem ein elektronisches Dokument eingegangen war, das für das Gericht nicht zur Bearbeitung geeignet war-- eine Nachreichung nach 14 Tagen noch als unverzüglich anzusehen ist, kann dahinstehen, falls es an der erforderlichen unverzüglichen Glaubhaftmachung fehlt, dass der Schriftsatz mit dem zuerst eingereichten Dokument inhaltlich übereinstimmt (im Streitfall lag keine Glaubhaftmachung vor). Die Norm ist in Bezug auf diese Glaubhaftmachung auch dann nicht teleologisch zu reduzieren, wenn es sich um einen Schriftsatz handelt, dessen Inhalt von allen Beteiligten auf einen Blick erfasst werden kann, wie etwa bei Schriftsätzen, die lediglich einen Klageantrag enthalten.(Rn.33) (Rn.36) (Rn.38) 2. Die Glaubhaftmachung bei § 52a Abs. 6 FGO, dass das nachgereichte Dokument inhaltlich mit dem ursprünglichen übereinstimmt, ist Voraussetzung der "Rückwirkung" und muss zeitgleich mit der nachträglichen Übermittlung erfolgen.(Rn.39) (Rn.41) 3. Es ist für eine "Rückwirkung" im Sinne des § 52a Abs. 6 FGO unerheblich, ob bei Gericht die elektronische Akte die führende ist, oder --wie im Streitfall-- die Papierakte (hier: ursprüngliches Einreichen eines elektronischen Dokuments im nach § 2 Abs. 1 ERVV nicht zulässigen "docx"-Format, welches bei führender Papierakte in Form eines "Papierausdrucks" unveränderlicher Aktenbestandteil werden könnte, der zur Bearbeitung durch das Gericht geeignet ist(Rn.44) ; Nachreichung im zulässigen "pdf"-Format").(Rn.42) (Rn.47) 4. Revision eingelegt (Az. des BFH: VI R 20/24). Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen. Die Revision wird zugelassen. I. Die Entscheidung ergeht im Einverständnis der Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung. II. Die Klage ist unzulässig. Sie wurde im falschen Format eingelegt, eine rückwirkende Heilung ist nicht erfolgt und da Wiedereinsetzungsgründe nicht gegeben sind, ist sie mittlerweile verfristet. 1. Die ursprüngliche Klage ist in der Form (Format), in der sie eingereicht wurde, unwirksam. a) Eine Klage ist nach § 64 Abs. 1 FGO schriftlich, ersatzweise mündlich zu Protokoll des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle zu erheben. Bei professionellen Einreichern - wie im Streitfall - gelten zudem weitere Formvorschriften. b) Nach § 52a Abs. 1 FGO können schriftlich vorbereitende Schriftsätze und deren Anlagen, schriftlich einzureichende Anträge und Erklärungen der Beteiligten nach Maßgabe der Absätze 2 bis 6 als elektronische Dokumente bei Gericht eingereicht werden, wobei nach Abs. 2 das elektronische Dokument für die Bearbeitung durch das Gericht geeignet sein muss; die Bundesregierung bestimmt durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates technische Rahmenbedingungen für die Übermittlung und die Eignung zur Bearbeitung durch das Gericht. Nach § 2 Abs. 1 der Elektronischer-Rechtsverkehr-Verordnung (ERVV) vom 24. November 2017 (BGBl. I 2017, 3803, m.W.v. 1. Januar 2018, zuletzt geändert durch Art. 1 der Verordnung zur Änderung der Elektronischer-Rechtsverkehr-Verordnung vom 9. Februar 2018, BGBl. I 2018, 200) müssen elektronische Dokumente, die durch die Verfahrensbeteiligten übermittelt werden, im Format „pdf“ oder „tiff“ eingereicht werden. c) Gemäß § 52d FGO sind vorbereitende Schriftsätze und deren Anlagen sowie schriftlich einzureichende Anträge und Erklärungen, die durch einen Rechtsanwalt, durch eine Behörde oder durch eine juristische Person des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihr zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse eingereicht werden, als elektronisches Dokument zu übermitteln (Satz 1); gleiches gilt für die nach diesem Gesetz vertretungsberechtigten Personen (wie Steuerberatern), für die ein sicherer Übermittlungsweg nach § 52a Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 zur Verfügung steht (Satz 2). Steuerberatern steht seit dem 1. Januar 2023 mit dem besonderen elektronischen Steuerberaterpostfach (beSt) ein sicherer Übermittlungsweg zur Verfügung, so dass sie in finanzgerichtlichen Verfahren seit diesem Zeitpunkt vorbereitende Schriftsätze und deren Anlagen sowie schriftlich einzureichende Anträge und Erklärungen als elektronische Dokumente übermitteln müssen (Bundesfinanzhof [BFH]-Beschluss vom 28. April 2023 XI B 101/22, DStR 2023, 1081). d) Da die beim Finanzgericht am 25. September 2023 eingereichte Klage im Format „docx“ einging, ist sie nach § 2 Abs. 1 der ERVV formunwirksam (vgl. insoweit auch Bundesarbeitsgericht [BAG] vom 25. August 2022 6 AZR 499/21, DB 2023, 267; Landessozialgerichts [LSG] Rheinland-Pfalz, Urteil vom 27. September 2023 L 6 BA 7/22, juris). e) Die Klage wurde auch nicht rückwirkend formwirksam bzw. geheilt, da die Voraussetzungen des § 52a Abs. 6 FGO nicht gegeben sind. aa) Nach dieser Regelung ist in den Fällen, in denen ein elektronisches Dokument für das Gericht zur Bearbeitung nicht geeignet ist, dies dem Absender unter Hinweis auf die Unwirksamkeit des Eingangs unverzüglich mitzuteilen. Das Dokument gilt als zum Zeitpunkt der früheren Einreichung eingegangen, sofern der Absender es unverzüglich in einer für das Gericht zur Bearbeitung geeigneten Form nachreicht und glaubhaft macht, dass es mit dem zuerst eingereichten Dokument inhaltlich übereinstimmt. Die Regelung beinhaltet eine Eingangsfiktion nach bereinigtem Übermittlungsfehler (Schmieszek in: Gosch, AO/FGO, 179. Ergänzungslieferung, November 2023, § 52a FGO, Rn. 42). bb) Der Hinweis des Gerichts, dass das eingereichte elektronische Dokument für das Gericht zur Bearbeitung nicht geeignet ist, ist dem Absender unter Hinweis auf die Unwirksamkeit des Eingangs und die Voraussetzungen für eine Heilung am 21. Dezember 2023 erteilt worden. Weitere Hinweise an den Prozessbevollmächtigten der Klägerin ergingen am 29. Dezember 2023 und am 3. Januar 2024. Dahinstehen kann, dass der Hinweis des Gerichts selbst nicht unverzüglich erfolgte. Denn hierdurch wurde die Klägerin nicht daran gehindert, die Heilung durch Erfüllung der Voraussetzungen des § 52a Abs. 6 FGO herbeizuführen (vgl. BAG, a.a.O.). cc) Mittlerweile wurde die ursprüngliche Klage im Format „pdf“ am 4. Januar 2024 eingereicht, so dass diese in einer für das Gericht zur Bearbeitung geeigneten Form vorliegt. Ob eine Nachreichung nach 14 Tagen noch, insbesondere im Hinblick auf die zeitlich kurzen Übermittlungswege bei der digitalen Kommunikation, als unverzüglich anzusehen ist, kann nach Auffassung des Senats hier dahinstehen, denn es fehlt an der erforderlichen unverzüglichen Glaubhaftmachung, dass der Schriftsatz mit dem zuerst eingereichten Dokument inhaltlich übereinstimmt, welche auch nicht entbehrlich ist. (1) Das Erfordernis der Glaubhaftmachung ergibt sich aus dem klaren Wortlaut der Regelung, dem Gebot der Rechtssicherheit und der insoweit bestehenden zulässigen Ausgestaltung der Rechtsschutzgewährung durch den Gesetzgeber (vgl. BAG, a.a.O.). Der Senat sieht in Ansehung des Wortlauts der Regelung auch kein Bedürfnis einer einschränkenden (teleologischen) Auslegung dahingehend, dass bei Schriftsätzen, deren Inhalt von allen Beteiligten auf einen Blick erfasst werden können, wie Schriftsätze, die lediglich einen Klageantrag enthalten, auf eine Glaubhaftmachung verzichtet werden kann (anderer Auffassung BAG, a.a.O.). Die Vorschrift beinhaltet gerade aufgrund der bestehenden Hinweispflicht der Gerichte und der vergleichsweise einfach zu erfüllenden Voraussetzung der Glaubhaftmachung (beispielsweise durch eine eidesstattliche Versicherung des Berufsträgers) eine extrem niedrige Schwelle. Auch würde eine derartige Auslegung gerade die Berufsträger benachteiligen, die zeitnah ihre Rechtsmittel begründen und gegebenenfalls ausführlich vortragen. Zudem wäre mit einer derartigen Auslegung das Erfordernis einer Glaubhaftmachung generell nicht mehr zu vereinbaren, was zu einer Gesetzesauslegung contra legem führen würde. (2) Die Glaubhaftmachung, dass das nachgereichte Dokument inhaltlich mit dem ursprünglichen übereinstimmt, ist Voraussetzung der „Rückwirkung“ und muss daher zeitgleich mit der nachträglichen Übermittlung erfolgen (Thürmer in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 52a FGO, Rz. 133; Brandis in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 52a FGO, Rz. 15, Fu in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 52a FGO, Rz. 79). Für eine zeitgleiche, jedenfalls aber unverzügliche Glaubhaftmachung spricht nach Ansicht des Senats bereits der Wortlaut der Regelung, nach dem eine Verknüpfung durch „und“ erfolgt. Gerade auch im Hinblick auf die Belehrungspflicht durch das Gericht und die einfach zu erfüllenden Voraussetzungen einer rückwirkenden Heilung besteht unter Verhältnismäßigkeitsgesichtspunkten kein Anlass, einerseits die Einreichung des Schriftsatzes in der wirksamen Form unverzüglich zu verlangen, andererseits die entsprechende Glaubhaftmachung aber in ferner Zukunft noch zu ermöglichen. Eine derartige Auslegung würde dazu führen, dass über einen unbestimmt langen Zeitraum offen wäre, ob eine Klage wirksam erhoben wurde. Daher kann der Senat auch nicht der Ansicht von Schmieszek in Gosch (AO/FGO, § 52a FGO, Rz. 43) folgen, der eine Glaubhaftmachung bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung zumindest in Betracht zieht. Die am 13. Februar 2024 erfolgte Glaubhaftmachung ist folglich verspätet und führt nicht zu einer rückwirkenden Heilung des Formmangels der Klage. dd) Der Senat ist weiter der Auffassung, dass es unerheblich ist, ob die elektronische Akte die führende ist, oder ob - wie im hiesigen Gericht - die Papierakte. Der im Folgenden dargestellte Meinungsstand betrifft zwar Regelungen außerhalb, die Regelungen entsprechen aber denen der FGO. (1) Nach Auffassung des BAG (Beschluss vom 1. August 2022 2 AZB 6/22, NJW 2022, 3172) ist bei führender Papierakte ein elektronisch eingereichtes Dokument auch schon i.S.v. § 46c Abs. 2 Satz 1 Arbeitsgerichtsgesetz [ArbGG] a.F. zur Bearbeitung durch das Gericht geeignet gewesen, wenn es druckbar war und gem. § 298 Abs. 1 Satz 1 Zivilprozessordnung (ZPO) zur Papierakte genommen wurde. Diese Rechtsprechung wurde damit begründet, dass die Eignung zur Bearbeitung durch das Gericht in diesem Fall ausreichend dadurch gewährleistet ist, dass das Dokument in Form eines Papierausdrucks unveränderlicher Aktenbestandteil ist, weshalb in dieser Konstellation reine Förmelei vorliegen soll. (2) Nach anderer Ansicht des LSG Rheinland-Pfalz (Urteil vom 27. September 2023 L 6 BA 7/22, juris), der insbesondere im Hinblick auf die nachvollziehbaren Gründe, auf die hier wegen der Einzelheiten verwiesen wird, der entscheidende Senat folgt, ist ein elektronisch übermitteltes Dokument im Dateiformat "docx" nicht im Sinn des § 65a Abs. 2 Satz 1 Sozialgerichtsgesetz (SGG) i.V.m. § 2 Abs. 1 Satz 1 ERVV für die Bearbeitung durch das Gericht geeignet, weil es nicht im Dateiformat „pdf“ übermittelt worden ist. Danach dient die Vorgabe des Dateiformats „pdf“ der Datenauthentizität, sichert im angemessenen Verhältnis die Beweiskraft des nach § 298 Zivilprozessordnung (ZPO) erstellten Ausdrucks und die Vorgabe dient der Rechtssicherheit. Die Formwirksamkeit kann auch nicht durch einen Ausdruck des Dokuments im Dateiformat „docx“ hergestellt werden, weil dadurch die Pflicht zur Einreichung elektronischer Dokumente in § 65d SGG umgangen würde. Auch das Gebot effektiven Rechtsschutzes in Art. 19 Abs. 4 Grundgesetz (GG) führt bei nicht führenden elektronischen Akten zu keiner anderen Auslegung von § 65a Abs. 2 SGG unter Nichtanwendung von § 2 Abs. 1 Satz 1 ERVV. (3) Der Senat kann keine bloße Förmelei insoweit erkennen, als lediglich gefordert wird, die gesetzlich bestehenden Vorgaben einzuhalten, zumal im Gesetz an keiner Stelle darauf abgestellt wird, wie das jeweilige Gericht mit den eingereichten elektronischen Dokumenten selbst umgeht. Es dient jedenfalls nicht der Rechtssicherheit, bei Gerichten, die bereits eine rein elektronische Akte führen, andere Anforderungen an die Einhaltung von Fristen und Formaten zu stellen, als bei Gerichten, die - gleich aus welchen, insbesondere zumeist haushalterischen Gründen - digitales Arbeiten ermöglichen (Einreichung elektronischer Dokumente, Bearbeitung dieser mittels entsprechender Software, Speicherung der Dokumente in servergestützten Systemen, etc.) aber insbesondere aus Gründen der Revisionssicherheit noch eine führende Papierakte besitzen. ee) Wiedereinsetzung ist nicht zu gewähren, denn es sind keine Wiedereinsetzungsgründe zu ersehen. Der Prozessbevollmächtigte wurde auf die Formunwirksamkeit und die Voraussetzungen, unter denen rückwirkend eine Heilung erfolgen kann, hingewiesen. Zudem wurde dem Prozessbevollmächtigten telefonisch vom Berichterstatter Hilfe angeboten, falls Missverständnisse bestehen sollten. Ein Rückruf erfolgte hieraufhin gleichwohl nicht. 2. Die Formunwirksamkeit der Klageschrift führt dazu, dass die Klagefrist versäumt wurde. a) Die Klagefrist beträgt gemäß § 47 Abs. 1 Satz 1 FGO einen Monat und beginnt mit der Bekanntgabe der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf. Ein schriftlicher Verwaltungsakt, der durch die Post übermittelt wird, gilt gemäß § 122 Abs. 2 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) bei einer Übermittlung im Inland am dritten Tag nach der Aufgabe zur Post als bekannt gegeben, es sei denn er ist nicht oder aber zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen. Für die Berechnung der Klagefrist gilt § 54 Abs. 2 i.V.m. § 222 ZPO i.V.m. §§ 187ff. Bürgerliches Gesetzbuch (BGB). b) Die Einspruchsentscheidung wurde am 22. August 2023 zur Post gegeben und galt daher am Freitag, dem 25. August 2023, als bekannt gegeben. Die einmonatige Klagefrist lief insoweit am Montag, dem 25. September 2023, um 24:00 Uhr ab. Die am 25. September 2023 bei Gericht eingegangene Klageschrift war formunwirksam und eine rückwirkende Heilung ist nicht erfolgt. Soweit am 4. Januar 2024 die Klage im richtigen Format dem Gericht zugeleitet wurde, ist die Klagefrist nicht eingehalten worden. Wiedereinsetzungsgründe sind weder vorgebracht worden, noch sonst zu erkennen. 3. Der Senat lässt die Revision nach § 115 Abs. 2 FGO zu, da in verschiedenen Gerichtszweigen unterschiedliche Auffassungen darüber bestehen, einerseits ob eine teleologische Reduktion des § 52a Abs. 6 FGO (bzw. identischer Regelungen der jeweiligen Verfahrensordnungen) dann angezeigt ist, wenn der formwirksam eingereichte Schriftsatz augenscheinlich mit dem formunwirksam eingereichten Schriftsatz identisch ist, so dass eine entsprechende Glaubhaftmachung in diesem Fall obsolet ist, und andererseits ob bei führender Papierakte und Ausdruck eines form(format)unwirksamen Schriftsatzes der Verstoß rückwirkend geheilt wird und der Bundesfinanzhof sich, soweit für den Senat erkennbar, zu dieser Frage noch nicht positioniert hat. III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. I. Die Beteiligten streiten über Feststellungen im Rahmen einer Lohnsteueraußenprüfung, die zum Erlass eines Haftungs- und Nachforderungsbescheides wegen Lohnsteuern gegenüber der Klägerin geführt haben. Die Klägerin ist im Bereich Handel, Aufbau und Anpassung von Computer- und Kommunikationssystemen, Service und Betreuung von Computer- und Kommunikationssystemen sowie Entwicklung von Software und Softwareanwendungsszenarien tätig. Sie beschäftigte im Zeitraum Januar 2016 bis Dezember 2019 25 Arbeitnehmer. Der Beklagte führte bei der Klägerin für den bezeichneten Zeitraum eine Lohnsteueraußenprüfung durch, die zu verschiedenen Feststellungen führte. Die Klägerin hatte verschiedenen Arbeitnehmern für auswärtige Tätigkeiten Fahrtkosten und Verpflegungsmehraufwendungen ersetzt und diese als steuerfreien Aufwendungsersatz behandelt. Mangels Nachweise hierüber behandelte die Lohnsteueraußenprüfung die Erstattungen als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Wegen der Einzelheiten wird auf den Prüfungsbericht vom 24. Februar 2023 Bezug genommen. Der Beklagte folgte den Feststellungen und erließ am 22. Mai 2023 einen Haftungs- und Nachforderungsbescheid. Im Rahmen dieses Bescheides wurden neben hier nicht streitgegenständlichen Haftungsbeträgen Steuernachforderungen wegen Fahrtkostenzuschüssen und steuerfreien Verpflegungszuschüssen geltend gemacht. Dagegen wendete sich die Klägerin mit ihrem Einspruch vom 23. Juni 2023. Mit Einspruchsentscheidung vom 22. August 2023 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Nach dem Prüfvermerk vom 26. September 2023 gingen am 25. September 2023 bei Gericht aus einem besonderen Steuerberaterpostfach Dokumente ein, u.a. eine Klageschrift im Format „docx“ und verschiedene Anlagen im Format „pdf“. Die Klage wurde zunächst beim 2. Senat des Gerichts aufgenommen (Az. 2 K 658/23), da in der Klageschrift Haftungsbescheide als Streitgegenstand bezeichnet waren und der 2. Senat hierfür zuständig ist. Nachdem ermittelt werden konnte, dass ausschließlich Steuernachforderungen Streitgegenstand sind, wurde die Klage an den insoweit zuständigen 1. Senat abgegeben und dort unter dem Az. 1 K 658/23 aufgenommen. Mit gerichtlicher Verfügung vom 21. Dezember 2023 wurde der Prozessbevollmächtigte darauf hingewiesen, dass für die streitgegenständliche Klageschrift nach § 52d Finanzgerichtsordnung (FGO) eine Nutzungspflicht des elektronischen Rechtsverkehrs besteht, nach § 52a Abs. 2 FGO das eingereichte elektronische Dokument für die Bearbeitung durch das Gericht geeignet sein muss und hierzu in § 2 der Elektronischer-Rechtsverkehr-Verordnung (ERVV) vom 24. November 2017 (BGBl. I 2017, 3803, zuletzt geändert durch Art. 1 der Verordnung zur Änderung der Elektronischer-Rechtsverkehr-Verordnung vom 9. Februar 2018, BGBl. I 2018, 200) als Formate für elektronisch eingereichte Dokumente ausschließlich „pdf“ oder „tiff“ zulässig sind. Der Prozessbevollmächtigte wurde darauf hingewiesen, dass der am letzten Tag der laufenden Frist eingereichte Klageschriftsatz im Format „docx“ nicht der Form entsprechen und damit unwirksam sein dürfte. Ihm wurde weiter mitgeteilt, dass nach § 52a Abs. 6 FGO in den Fällen, in denen - wie im Streitfall - ein elektronisches Dokument für das Gericht zur Bearbeitung nicht geeignet ist, dies dem Absender unter Hinweis auf die Unwirksamkeit des Eingangs unverzüglich mitzuteilen ist und das Dokument als zum Zeitpunkt der früheren Einreichung eingegangen gilt, sofern der Absender es unverzüglich in einer für das Gericht zur Bearbeitung geeigneten Form nachreicht und glaubhaft macht, dass es mit dem zuerst eingereichten Dokument inhaltlich übereinstimmt. Am 28. Dezember 2023 ging bei Gericht ein Schreiben des Prozessbevollmächtigten ein (wiederum im Format „docx“), in dem dieser auf den richterlichen Hinweis hin mitteilte, dass die Klage dem Gericht vorab als E-Mail übersandt worden sei, weil eine Übermittlung über das Portal „an diesem Morgen“ nicht möglich gewesen und später nachgeholt worden sei. Mit weiterer gerichtlicher Verfügung vom 29. Dezember 2023 wurde der Prozessbevollmächtigte darauf hingewiesen, dass nach der Dokumentenliste eine Übermittlung erst per E-Mail und später dann auf andere Weise nicht nachzuvollziehen sei. Es sei lediglich ein Eingang der Klageschrift am 25. September 2023 im Format „docx“ und diverser Anlagen im Format „pdf“ feststellbar. Am 3. Januar 2024 gingen dann verschiedene Dateien bei Gericht ein, die teilweise nicht lesbar waren (in den Formaten „msg“, „png“ und „docx“). In einem auf den 3. Januar 2024 datierten Schreiben wurde ausgeführt, dass die E-Mail und die Fehlermeldung beigefügt seien, dass das aktuelle Schreiben als Word Dokument erstellt worden sei und dass man bislang davon ausgegangen sei, DATEV wandle Schreiben in passende Formate um. Der Berichterstatter rief daraufhin am 3. Januar 2024 im Büro des Prozessbevollmächtigten an und teilte der Sachbearbeiterin (der Steuerberater soll sich im Homeoffice befunden haben) mit, dass im Streitfall wohl weniger Fehler bei der Übermittlung, sondern solche der Form der Klageschrift und deren Heilungsmöglichkeiten problematisch seien. Er bat darum bei bestehenden Missverständnissen, ihn umgehend zurückzurufen. Ein Rückruf erfolgte nicht. Laut Prüfvermerk vom 4. Januar 2024 wurde sodann der Klageschriftsatz im Format „pdf“ bei Gericht eingereicht. Ein Schriftsatz, in dem glaubhaft gemacht wurde, dass die als „pdf“ eingereichte Klageschrift mit dem zuerst eingereichten Dokument inhaltlich übereinstimmt, war nicht beigefügt. Am 13. Februar 2024 ging bei Gericht ein Schriftsatz des Prozessbevollmächtigten ein, in dem dieser erklärte, dass der am 4. Januar 2024 eingereichte Klageschriftsatz dem am 25. September 2023 eingereichten vollumfänglich entspreche. Beigefügt war eine sog. eidesstattliche Versicherung der Sachbearbeiterin des Prozessbevollmächtigten, in der dieser Vortrag bestätigt wurde. Die Beteiligten haben ihr Einverständnis mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung erklärt, der Beklagte mit Schriftsatz vom 22. April 2024 und die Klägerin mit Schriftsatz vom 24. April 2024. Die Klägerin meint, die eingereichte Auflistung über Reisekosten und Verpflegungsmehraufwendungen zeige, dass die Erstattungen der Klägerin unter den jeweiligen Pauschalbeträgen läge und somit nach § 3 Nr. 16 Einkommensteuergesetz (EStG) steuerfrei seien. Die Klägerin beantragt, den Haftungs- und Nachforderungsbescheid vom 22. Mai 2023 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 22. August 2023 dahingehend zu ändern, dass der erklärte steuerfreie Fahrtkostenersatz und die Verpflegungsmehraufwendungen des Arbeitgebers an die Arbeitnehmer nicht der Lohnsteuer zu unterwerfen sind. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Der Beklagte meint, die Feststellungen der Lohnsteueraußenprüfung seien zutreffend, insbesondere weil Nachweise zur Überprüfung der erstrebten Steuerbefreiung nicht vorgelegt worden seien. Dem Senat haben ein Band und ein Ordner der Lohnsteueraußenprüfungs-, Festsetzungs- und Rechtsbehelfsakten vorgelegen.