13 K 4044/99 G,F

Tenor Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin. 1 Gründe: 2 Die Beteiligten streiten über das Vorliegen einer Betriebsstätte im Iran sowie über den Abzug von Mietaufwendungen als Betriebsausgaben. 3 Die Klägerin, die "A" (KG), betreibt ein Ingenieurbüro für technische Fachplanung. Sie ist mit 50 bis 100 Mitarbeitern (Techniker, Ingenieure) im Wesentlichen auf dem Gebiet des internationalen Anlagenbaus und hier insbesondere im Bereich der Inbetriebnahme von Industrieanlagen im Kraftwerksbereich tätig. 4 Am 23.03.1992 schloss die Klägerin mit der "B" bezüglich des Projektes "C" im Iran (Projekt-NR ) einen Vertrag über Inbetriebnahmeleistungen, der u. a. wie folgt lautet: 5 "1. Vertragsgegenstand 6 "B" hat von ihrem Kunden einen Auftrag im Rahmen des oben bezeichneten Projektes erhalten. In diesem Zusammenhang erteilt "B" dem Auftragnehmer den Auftrag zur Ausführung der in Ziff. 1. der Anlage 1 bezeichneten Ingenieurleistungen. 7 ... 8 3. Ausführung 9 3.1 Die Arbeiten werden vom Auftragnehmer auf "B"'s Baustelle mit eigenen Hilfsmitteln ausgeführt. 10 3.2 Die Arbeiten sind in enger und laufender Abstimmung zwischen "B" und dem Auftragnehmer auszuführen. Hierzu benennt der Auftragnehmer einen entscheidungsberechtigten Mitarbeiter, der für den Auftragnehmer alle Entscheidungen und Anordnungen treffen kann, die zur Ausführung der Leistungen notwendig sind. Dieser Mitarbeiter hat sich vor Beginn der Arbeiten mit der bei "B" zuständigen Abteilung in Verbindung zu setzen. Seine zeitweise Anwesenheit bei "B" während der Ausführung kann erforderlich sein. 11 ... 12 Anlage 1 13 ... 14 1. Leistungsumfang 15 Der Leistungsumfang umfasst folgende Arbeiten: 16 - Durchführung der Inbetriebnahmeleistungen für die wasser- und abwassertechnische Anlagen im Rahmen der Fertigstellung des Projektes "C"/Iran, im Einzelnen wie im Folgenden beschrieben: 17 ... 18 Anlage 2 19 ... 20 1. Preise 21 1.1 Für die Ausführung der dem Auftragnehmer übertragenen Leistungen vergütet "B" folgenden Verrechnungssatz: 22 DM 24.300,-- pro Mann/Monat 23 Der Monatsverrechnungssatz basiert auf 47,5 Normalarbeitszeitstunden je Woche und beinhaltet sämtliche Lohn-, Lohnneben- und Gemeinkosten, Auslösungen, alle von Ihnen in Deutschland oder sonstwo zu zahlenden Steuern, Sozialversicherungsabgaben sowie den Unternehmerzuschlag, sofern nachfolgend nichts anderes festgelegt ist. 24 ..." 25 Wegen des weiteren Vertragsinhalts wird auf den in der Prüferhandakte befindlichen Vertrag über Inbetriebnahmeleistungen vom 23.03.1992 samt Anlagen 1, 1.1, 2 und 3 Bezug genommen. 26 Am 03.01.1996 begann das Finanzamt für Großbetriebsprüfung "D" mit einer Betriebsprüfung. Der Großbetriebsprüfer vertrat u. a. die Auffassung, dass die Klägerin auf Grund ihrer Tätigkeit weder im Iran (1993) noch in der Schweiz (1993 und 1994) eine ausländische Betriebsstätte begründet habe. Das Besteuerungsrecht liege entgegen der Auffassung der Klägerin nicht bei den "Betriebsstättenstaaten" sondern bei der Bundesrepublik. 27 Bei der Tätigkeit im Iran (Gewinnerhöhung: 55.444,00 DM) habe es sich nicht um Bau- und Montageausführungen sondern um Personalgestellung gehandelt, die nicht Betriebsstätten begründend sei, ferner handele es sich um technische Dienstleistungen durch die ebenfalls keine Betriebsstätte im Ausland begründet werde. Die erklärte Verbleibensdauer des Inbetriebnahmeingenieurs (sechs Monate und drei Tage) sei nicht durch entsprechende Unterlagen nachgewiesen. 28 Desweiteren vertrat der Prüfer die Auffassung, dass von der Klägerin 1993 und 1994 gezahlte Mieten in Höhe von 10.800,00 DM keine Betriebsausgaben seien, da die Klägerin diese Räume nicht betrieblich genutzt sondern unentgeltlich an einen Künstler, Herrn "E", überlassen habe. 29 Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Bericht der Großbetriebsprüfung vom 25.02.1997 verwiesen. 30 Der Beklagte schloss sich den Feststellungen der Großbetriebsprüfung an und erließ geänderte Feststellungsbescheide für die Jahre 1993 und 1994 sowie einen geänderten Bescheid 1993 über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag. 31 Gegen die geänderten Feststellungsbescheide 1993 und 1994 vom 25.07.1997 in der geänderten Fassung vom 05.12.1997 sowie gegen den geänderten Bescheid für 1993 über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag vom 24.09.1997 in der geänderten Fassung vom 24.07.1998 legte die Klägerin Einspruch ein. 32 In ihren Einsprüchen wandte die Klägerin sich u. a. gegen die Behandlung der aus Iran und der Schweiz stammenden Einkünfte als Inlandseinkünfte sowie gegen die Behandlung der Kosten "E". 33 Auf die Ausführungen der Klägerin in den Schriftsätzen vom 30.07.1997 und 16.12.1998 sowie auf die Textziffer 2 und 3 der Stellungnahme vom 05.05.1997 zum Betriebsprüfungsbericht wird Bezug genommen. 34 Der Einspruch blieb erfolglos. 35 Auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung vom 31.05.1999 wird Bezug genommen. 36 Nachdem die Klägerin mit ihrer Klage auch begehrt hatte, Teilbeträge des Gewinns aus Gewerbebetrieb als Betriebsstättengewinne in Höhe von 39.303,00 DM (1993) und 36.880,00 DM (1994) jeweils nach dem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)-Schweiz von der inländischen Besteuerung freizustellen, schränkte die Klägerin diese Klage diesbezüglich wieder ein und trägt nunmehr im Wesentlichen vor: 37 Teilbeträge des Gewinns aus Gewerbebetrieb seien als Betriebsstättengewinne für 1993 in Höhe von 55.444,00 DM nach dem DBA-Iran von der inländischen Besteuerung freizustellen. Die Tätigkeit im Iran sei unter die Begriffe "Bauausführungen und Montagen" zu subsumieren und als Betriebsstätten begründend einzuordnen. Der Vertrag über die Inbetriebnahmeleistungen einer Industrieanlage im Iran beinhalte als Werkvertrag keinerlei Elemente, die auf Arbeitnehmerüberlassung oder Überlassung von Know-how hindeuteten. Inbetriebnahme sei insoweit die letzte Feinmontage einer Anlage. Da im Übrigen, wie aus den vorgelegten Unterlagen hervorgehe, die zeitlichen Voraussetzungen nach dem DBA-Iran (sechs Monate und drei Tage) vorlägen, habe die Klägerin gemäß Artikel 5 DBA-Iran durch die der Montage zuzurechnende Inbetriebnahme im Iran eine Betriebsstätte begründet. Die Klägerin habe im Iran keine Wartungs- oder Reparaturarbeiten, sondern als Subunternehmerin einen Teil der Montage durchgeführt. Auf Grund der vertraglich zu erbringenden Leistungen habe es sich um eine eigene Werkleistung der Klägerin und nicht nur um eine Überwachung einer Werklieferung der "B" gehandelt. Selbst wenn aber die Tätigkeit als Überwachung zu qualifizieren wäre, läge auf Grund der Gewährleistungsverpflichtung der Klägerin eine so genannte verantwortliche Überwachung vor, die ihrerseits als geistige Montage zur Begründung einer Montagebetriebsstätte führen würde. Darüber hinaus habe die Klägerin eine Betriebsstätte in Form einer festen Geschäftseinrichtung gemäß Artikel 5 Abs. 1 OECD-Musterabkommen (MA) im Iran für mehr als sechs Monate gehabt. Der Klägerin sei im Werkstattgebäude des Auftraggebers ein eigenes Büro (Montageleitungsbüro) zur Verfügung gestellt worden. 38 Der Mietaufwand für die 5. Etage der Betriebszentrale der Klägerin sei betrieblich veranlasst gewesen. Wie die Klägerin nachgewiesen habe, sei ein vorzeitiges Ausscheiden aus dem Mietvertrag nicht möglich gewesen. Ferner habe sich die Klägerin - wie ebenfalls nachgewiesen - in der Zeit der Nutzung der Räume durch den Künstler "E" mit allen Mitteln um eine Untervermietung dieser Räume bemüht. In der Überlassung der Räume und der permanenten Ausstellung der Werke des Künstlers "E" im Betriebsgebäude habe die Klägerin durchaus einen Vorteilsausgleich mit positiver Wirkung auf das Unternehmensimage gesehen. 39 Wegen des weiteren Vorbringens der Klägerin wird auf die Schriftsätze vom 28.06., 15.09.1999 sowie vom 07.03., 23.06. und 08.11.2000 Bezug genommen. 40 Die Klägerin beantragt, 41 Teilbeträge des Gewinns aus Gewerbebetrieb als Betriebsstättengewinn für 1993 in Höhe von 55.444,00 DM nach dem DBA-Iran von der inländischen Besteuerung freizustellen, sowie Mietzahlung in Höhe von je 10.800,00 DM für 1993 und 1994 zum Betriebsausgabenabzug zuzulassen. 42 Der Beklagte beantragt, 43 die Klage abzuweisen. 44 Er trägt u. a. vor: 45 Da eine echte Betriebsstätte im Sinne einer eigenen festen Geschäftseinrichtung im Iran von der Klägerin nicht begründet worden sei, seien die Einkünfte zutreffend der deutschen Besteuerung unterworfen worden. Unabhängig vom zeitlichen Moment seien keine Anhaltspunkte für das Vorliegen einer Montagebetriebsstätte der Klägerin im Iran feststellbar. Es liege keine verantwortliche Überwachung vor, da die Klägerin lediglich die "geistige Montage" erbringe. Sie selbst führe keine "handwerkliche Montage" aus. Die Firma "B" habe insoweit auch nur die Kosten für das Personal nach festen Tagessätzen erstattet. Die Klägerin hafte auch nur für die von ihrem Personal durchgeführten Arbeiten nicht jedoch für Abnahme der gesamten Anlage (siehe Ziffer 6.1 und 16 des Vertrages). Dass Mitarbeiter unstreitig länger als sechs Monate vor Ort gewesen seien, begründe für sich noch keine feste Einrichtung. Nach den Verträgen sei der Auftraggeber "B" nicht von der Nutzung der im Auftrag genannten Anlage und somit der Räume im Iran ausgeschlossen gewesen. 46 Überzeugende Gründe für die unentgeltliche Überlassung der Räume an den "mittellosen" Künstler "E" seien nicht vorgetragen worden. Die Aufwendungen unterlägen daher dem § 12 des Einkommensteuergesetzes - EStG -. Auch die bloße Ausstellung einiger Kunstwerke in dem Gebäude, das neben der Klägerin auch von anderen Unternehmen genutzt worden sei, führe nicht zum Betriebsausgabenabzug der durch "E" veranlassten Aufwendungen. 47 Wegen des weiteren Vortrags des Beklagten wird auf dessen Schriftsätze vom 05.01., 12.05. und 25.09.2000 sowie vom 06.02.2001 Bezug genommen. 48 Die Klage ist unbegründet. 49 Die angefochtenen Verwaltungsakte sind nicht zu beanstanden. 50 Sowohl der Gewerbesteuermessbescheid 1993 als auch die gesonderten und einheitlichen Bescheide über die Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb 1993 und 1994 sind rechtmäßig. 51 Der Beklagte hat zutreffend sowohl die von der Klägerin im Iran 1993 erzielten gewerblichen Einkünfte der deutschen Besteuerung unterworfen, als auch die Mietaufwendungen, die auf den dem Künstler "E" überlassenen Teil der angemieteten Verwaltungsräume der Klägerin (5. Etage) entfielen, nicht als Betriebsausgaben zum Abzug zugelassen. 52 Die von der Klägerin im Iran erzielten Einkünfte (55.444,00 DM) unterfallen der Besteuerung der Bundesrepublik Deutschland, da die Klägerin im Iran keine eigene Betriebsstätte (Artikel 5 in Verbindung mit Artikel 7 DBA-Iran) begründet hat. 53 Nach Artikel 7 Abs. 1 DBA-Iran können Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaates (Bundesrepublik Deutschland) nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, dass das Unternehmen seine Tätigkeit in einem anderen Vertragsstaat (Iran) durch eine dort gelegene Betriebsstätte ausübt. Im letzteren Fall wären die Gewinne soweit sie dieser Betriebsstätte zugerechnet werden können, im anderen Vertragsstaat (Iran) zu besteuern. 54 Nach Artikel 5 Abs. 1 DBA-Iran bedeutet im Sinne des zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Iran geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommens der Ausdruck "Betriebsstätte" eine feste Geschäftseinrichtung, in der die Tätigkeit des Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. 55 Nach Artikel 5 Abs. 2 h DBA-Iran erfasst der Ausdruck "Betriebsstätte" insbesondere u. a. auch eine Bauausführung oder Montage, deren Dauer sechs Monate überschreiten. 56 Unter dem Begriff "Bauausführung" ist dabei die Errichtung eines Bauwerkes, einer Anlage oder von Teilen davon zu verstehen (vgl. Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Komm., Artikel 5 MA Anm. 104 m. w. N.). 57 Unter dem Begriff "Montage" fallen hingegen das Zusammenfügen oder der Umbau von vorgefertigten Einzelteilen zu einem neuen Produkt (vgl. Debatin/Wassermeyer, a. a. O., Artikel 5 MA Anmerkung 112; Vogel, DBA, Komm., 3. Aufl. Anm. 73; Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 16.05.1990 I R 113/87, Der Betrieb - DB - 1990, 2203). 58 Ausgehend von diesen Voraussetzungen handelt es sich bei den durch die Klägerin im Iran 1993 durch ihre Arbeitnehmer der "B" gegenüber erbrachten Techniker- und Ingenieurleistungen zur Durchführung der Inbetriebnahme der wasser- und abwassertechnischen Anlagen des von der "B" errichteten Projektes "C"/Iran weder um eine Bauausführung noch um eine Montage im Sinne der Vorschrift des Artikel 5 Abs. 2 h DBA-Iran. 59 Eine Bauausführung lag nicht vor, da die Klägerin nicht als Werklieferer nach dem Vertrag mit der "B" die Errichtung eines Bauwerkes, einer Anlage oder Teilen davon schuldete. 60 Eine Montage seitens der Klägerin im Sinne des Artikel 5 Abs. 2 h DBA-Iran lag ebenfalls nicht vor, denn die Klägerin schuldete laut Vertrag mit der "B" nicht das Zusammenfügen oder den Umbau von vorgefertigten Einzelteilen zu einem neuen Produkt. 61 Die Klägerin schuldete vielmehr eine technische Dienstleistung, nämlich die Hilfestellung bei der Inbetriebnahme oder auch die verantwortliche Durchführung der Inbetriebnahmeleistungen der (ab-)wassertechnischen Anlagen. 62 Es kann hierbei dahinstehen, ob diese technische Dienstleistung als Überwachungsleistung oder verantwortliche oder beratende Überwachungsleistung ("geistige Montage") oder sogar möglicherweise als Personalgestellung einzuordnen ist, denn in jedem Fall handelt es sich bei der Leistung der Klägerin um eine lediglich unselbstständige Leistung eines Subunternehmers im Rahmen des Werklieferungsvertrages der "B", die das Gesamtprojekt (Kraftwerk) nach außen, also gegenüber dem iranischen Auftraggeber, verantwortlich errichtete. 63 Die Dienstleistung der Klägerin in Form der Inbetriebnahmeleistungen, die im Wesentlichen Überwachungselemente und ein spezielles technisches Know-how ihres Personals (Ingenieure und Techniker) beinhaltete, ist ebenso wie reine Planungs- und Überwachungsarbeiten nicht als Montage im Sinne des Artikel 5 Abs. 2 h DBA-Iran zu beurteilen. 64 Zwar gehören auch Testlauf und Inbetriebsetzung einer montierten Maschine oder - wie hier - einer Großanlage (Kraftwerk) als unselbstständiger Teil dann zur Gesamtmontage der Anlage, wenn sie vom Werklieferer oder unter Mitwirkung des Werklieferers (durch Subunternehmer) durchgeführt werden. Sie sind dann aber Teil einer einheitlichen Bauausführung oder Montage, die die Wirkungen des Artikel 5 Abs. 2 h DBA-Iran - bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen - beim Werklieferer des Gesamtprojektes (Kraftwerk) - hier der "B" - auslösen. 65 An der nötigen Erfüllung der Voraussetzung einer Montage im Sinne des § 5 Abs. 2 h DBA-Iran fehlt es jedoch bei der Klägerin als Subunternehmerin, wenn diese - wie hier - lediglich die Leistung der Inbetriebnahme von Anlagen isoliert gegenüber der "B" schuldet. Diese dann isoliert zu betrachtende technische Dienstleistung stellt ihrerseits keine Montage dar (vgl. hierzu Debatin/Wassermeyer, a. a. O., Artikel 5 MA Anm. 114 ff.; BFH-Urteil vom 21.04.1999, I R 99/97, Bundessteuerblatt - BStBl. - II 1990, 694). 66 Die Inbetriebnahmeleistung der Klägerin stellt somit lediglich eine isolierte Dienstleistung dar, die nur unter den Voraussetzungen des Artikel 5 Abs. 1 DBA-Iran eine Betriebsstätte begründen könnte (Debatin/Wassermeyer, a. a. O., § 5 MA Anm. 117). Dies setzt nach Artikel 5 Abs. 1 DBA-Iran eine feste Geschäftseinrichtung im Iran voraus, in der die Tätigkeit des Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt worden ist. 67 Eine Geschäftseinrichtung ist dabei nur dann Betriebsstätte des Steuerpflichtigen, wenn dieser über sie nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat. Der Nutzende muss eine Rechtsposition innehaben, die ihm ohne seine Mitwirkung nicht mehr ohne Weiteres entzogen werden oder die ohne seine Mitwirkung nicht ohne Weiteres verändert werden kann. Die bloße Berechtigung zur Nutzung eines Raums oder einer Grundstücksfläche im Interesse eines anderen sowie die bloße tatsächliche Mitbenutzung eines Raums bzw. einer Grundstücksfläche begründen für sich genommen noch keine Betriebsstätte (vgl. BFH-Urteil I R 113/87, a. a. O.; BFH-Urteil vom 18.03.1996, IV R 168/72, BStBl. III 1976, 365; BFH-Urteil vom 11.10.1989 I R 77/88, BStBl. II 1990, 166). 68 Ausgehend von diesen Voraussetzungen hatte die Klägerin im Iran (Projekt: "C") keine Betriebsstätte im Sinne des Artikel 5 Abs. 1 DBA-Iran. 69 Es kann nicht festgestellt werden, dass die Klägerin im Iran 1993 über eine Geschäftseinrichtung verfügte, in der nach Artikel 5 Abs. 1 DBA-Iran die Tätigkeit des Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt worden ist. Abweichend von § 12 der Abgabenordnung - AO -, der lediglich voraussetzt, dass die Geschäftseinrichtung oder Anlage der Tätigkeit des Unternehmens dient, verlangt Artikel 5 Abs. 1 DBA-Iran die (teilweise) Ausübung der Tätigkeit des Unternehmens in der Geschäftseinrichtung. 70 Allein die Tatsache, dass die Klägerin - wie diese vorträgt - von der "B" auf der Baustelle eine oder mehrere Räumlichkeiten zur Benutzung überlassen worden sind, begründet hingegen deswegen keine Betriebsstätte. Es ist hieraus nicht ersichtlich, dass die Klägerin als Nutzende bezüglich der Räumlichkeiten eine Rechtsposition innehatte, die ihr ohne ihre Mitwirkung nicht mehr ohne Weiteres nicht mehr hätte entzogen werden oder die ohne ihre Mitwirkung nicht ohne Weiteres hätte verändert werden können. Diese Räume nutzte die Klägerin somit nicht auf Grund eigenen Rechtes, sondern auf Grund des Rechts der "B". Der Klägerin wurde damit seitens der "B" nicht mehr zur Verfügung gestellt, als zur reibungslosen Abwicklung der Aufträge erforderlich war (a. A. zu dieser Frage offenbar das Finanzgericht Köln in seinem Urteil vom 20.03.2002 10 K 5152/97, Entscheidung der Finanzgerichte - EFG - 2002, 765, der sich der Senat nicht anschließt). 71 Der Beklagte hat zu Recht die Mietkosten für die dem Künstler "E" überlassene 5. Etage der angemieteten Verwaltungsräumlichkeiten der Klägerin nicht als Betriebsausgaben zum Abzug zugelassen. 72 Nach § 4 Abs. 4 EStG sind Betriebsausgaben Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Eine Aufwendung ist dabei betrieblich veranlasst, wenn - aus der Sicht des Unternehmers - ein tatsächlicher oder wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Betrieb besteht. 73 Nach § 12 Abs. 1 EStG besteht ein Abzugsverbot für solche Aufwendungen, die der Lebensführung dienen, also auch für betriebsfremde Aufwendungen. Aber auch teilweise betrieblich veranlasste Aufwendungen sind gemäß § 12 Nr. 1 EStG auf Grund des allgemeinen Aufteilungsverbots nur dann als Betriebsausgaben abziehbar, wenn sich dieser Teil nach objektiven Merkmalen und Unterlagen vom privaten Teil leicht und einwandfrei trennen lässt und nicht von untergeordneter Bedeutung ist (Schmidt, EStG, Komm., 20. Aufl., § 4 Anm. 620 ff., m. w. N.). 74 Unter Zugrundelegung dieser Voraussetzung kann nach Lage der Akten nicht davon ausgegangen werden, dass die Übernahme der Mietkosten für die dem Künstler "E" überlassene 5. Etage nahezu ausschließlich betrieblich veranlasst gewesen ist. Vielmehr kann davon ausgegangen werden, dass für diese Nutzungsüberlassung offenbar überwiegend betriebsfremde, also private Gesichtspunkte der Lebensführung der Gesellschafter eine Rolle gespielt haben. 75 Eine überwiegend betriebliche Veranlassung für diese Aufwendungen der Klägerin ist nicht ersichtlich. Es kann nicht nachvollzogen werden, inwieweit das Schaffen des Künstlers "E" im tatsächlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Betrieb der Klägerin gestanden haben könnte. 76 Soweit die Klägerin darauf verweist, dass die Überlassung der Räume und die permanente Ausstellung der Werke des Künstlers "E" eine positive Wirkung auf das Unternehmensimage gehabt habe, geht aus diesem allgemein gehaltenen Vortrag kein konkreter tatsächlicher wirtschaftlicher Zusammenhang der Aufwendungen mit dem Betrieb hervor. 77 Soweit die Kläger dartut, dass ein vorzeitiges Ausscheiden der Klägerin aus dem Mietvertrag bezüglich der 5. Etage, die dem Künstler "E" unentgeltlich überlassen worden sei, nicht möglich gewesen sei, führt dies zu keiner anderen Beurteilung des Falles. 78 Denn dieser Umstand ändert nichts an der Tatsache, dass die Räumlichkeiten seitens der Klägerin dem Künstler "E" unentgeltlich zur Verfügung gestellt worden sind. 79 Genauso wie bei der unentgeltlichen Nutzungsüberlassung von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens aus außerbetrieblichen Gründen an Dritte eine Entnahme der Nutzung zu sehen ist, sind Aufwendungen für angemietete Räumlichkeiten, die vom Steuerpflichtigen aus außerbetriebliche Gründen an Dritte unentgeltlich zur Nutzung überlassen werden, insoweit gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht als Betriebsausgaben abzuziehen (vgl. hierzu auch BFH-Urteil vom 29.04.1999 IV R 49/97, BStBl. II 1999, 652). 80 Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung.