6 K 167/15

Aufrechnung gegen Umsatzsteuerguthaben unzulässig, wenn Erstattungsanspruch erst nach Insolvenzeröffnung entsteht • Zur Anwendung von § 96 Abs.1 Nr.1 InsO bei Umsatzsteuererstattungsansprüchen kommt es auf die vollständige materielle Tatbestandsverwirklichung nach steuerrechtlichen Vorschriften zum Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung an. • Eine Berichtigung nach § 14c Abs.2 i.V.m. § 17 Abs.1 UStG setzt die Beseitigung der Gefährdung des Steueraufkommens voraus; diese materielle Voraussetzung kann erst mit der Rechtskraft eines die Vorsteuerabzugsfrage klärenden Urteils erfüllt sein. • Ist die vollständige materielle Tatbestandsverwirklichung erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens eingetreten, liegt ein Masseanspruch vor und eine Aufrechnung nach § 96 Abs.1 Nr.1 InsO ist unzulässig. Über das Vermögen der A... GmbH wurde 2003 Insolvenz eröffnet; der Kläger ist Insolvenzverwalter. Für Oktober bis Dezember 2002 hatte das Finanzamt Umsatzsteuervorauszahlungen gegen die Schuldnerin geltend gemacht. Die Schuldnerin stellte 2002 Rechnungen mit ausgewiesener Umsatzsteuer, ohne tatsächlich Lieferungen ausgeführt zu haben. Die Frage der Vorsteuerberechtigung des Rechnungsempfängers wurde erst durch ein rechtskräftiges Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 29.04.2008 entschieden. Der Insolvenzverwalter berichtigte Anfang 2009 die Rechnungen und beantragte 2008 eine Berichtigung in der Umsatzsteuererklärung 2008; der Bescheid 2008 ergab ein Guthaben. Das Finanzamt setzte dieses Guthaben gegen seine Forderungen aus 2002 durch Abrechnung/ Aufrechnung fest, gegen die der Kläger Widerspruch und Klage erhob. Streitpunkt war, ob der Erstattungsanspruch materiell-rechtlich bereits vor Eröffnung entstanden war oder erst 2008, sodass die Aufrechnung nach § 96 Abs.1 Nr.1 InsO unzulässig wäre. • Rechtliche Ausgangslage: § 96 Abs.1 Nr.1 InsO verbietet Aufrechnung, wenn der Insolvenzgläubiger erst nach Eröffnung des Verfahrens zur Insolvenzmasse etwas schuldig geworden ist; für die Abgrenzung ist nach ständiger BFH-Rechtsprechung auf die vollständige materiell-rechtliche Tatbestandsverwirklichung nach den steuerrechtlichen Vorschriften abzustellen (§ 38 InsO). • Einheitliche BFH-Rechtsprechung: Frühere Differenzen zwischen BFH-Senaten wurden durch Entscheidungen (u.a. VII R 29/11 und weitere) dahin gehend bereinigt, dass für die Frage der Entstehung des Anspruchs maßgeblich ist, ob sämtliche materiell-rechtlichen Voraussetzungen zum Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung vorlagen. • Anwendung auf den Fall: Die Berichtigung nach § 14c Abs.2 i.V.m. § 17 Abs.1 UStG setzt als materielle Voraussetzung die Beseitigung der Gefährdung des Steueraufkommens voraus (z.B. durch den Ausschluss eines Vorsteuerabzugs beim Rechnungsempfänger). Diese Voraussetzung war im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung 2003 nicht erfüllt; sie wurde erst mit der Rechtskraft des Urteils des FG Hamburg vom 29.04.2008 verwirklicht. • Folge: Da die vollständige materielle Tatbestandsverwirklichung für den Erstattungsanspruch erst 2008 erfolgte, ist der Anspruch des Insolvenzverwalters als nach Eröffnung der Insolvenz entstehend anzusehen und damit als Masseanspruch zu qualifizieren, sodass die Aufrechnung des Finanzamts nach § 96 Abs.1 Nr.1 InsO unzulässig war. • Sonstige Erwägungen: Eine Aufrechnung wäre auch nicht dadurch gerechtfertigt, dass die Berichtigung theoretisch in 2002 hätte vorgenommen werden können; die formelle oder verfahrensrechtliche Vorgehensweise (z.B. Zeitpunkt der Antragsstellung) ist für die insolvenzrechtliche Einordnung nicht entscheidend. • Prozessuales: Die Klage war zulässig und begründet; die Entscheidung wurde ohne mündliche Verhandlung getroffen; Revision wurde zugelassen wegen grundsätzlicher Bedeutung. Die Klage ist begründet. Der Abrechnungsbescheid vom 25.07.2014 (in Gestalt der Einspruchsentscheidung) ist aufzuheben, weil die Umsatzsteuererstattung des Insolvenzverwalters erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden ist und damit eine Aufrechnung nach § 96 Abs.1 Nr.1 InsO unzulässig war. Das Finanzamt durfte das Guthaben nicht mit seinen Insolvenzforderungen verrechnen. Die Kostenentscheidung folgt § 135 Abs.1 FGO; die Entscheidung ist vorläufig vollstreckbar und zur Revision zugelassen.