2 K 77/16

Erlass nach § 227 AO eines Teils der Einkommensteuer bei Ruhestandsgeistlichem abgelehnt • Ein bestandskräftiger Ablehnungsbescheid der Finanzbehörde begründet kein allgemeines Prozesshindernis gegen einen Erlassantrag nach § 227 AO, wenn zuvor ein Klageverfahren über einen Billigkeitsantrag nach § 163 AO mangels Entscheidung eingestellt wurde. • Die Billigkeitsprüfung nach § 227 AO ist eine Ermessensentscheidung der Finanzverwaltung; ein Gericht greift nur bei Ermessenfehlern oder bei Ermessensreduzierung auf Null ein. • Aufwendungen eines Pastors im Ruhestand sind grundsätzlich nicht als Werbungskosten anzuerkennen, wenn keine konkreten Ersuchen des Dienstherrn vorliegen und der Steuerpflichtige seine Versorgungsbezüge unabhängig von der Tätigkeit erhält; hierfür spricht auch die gesetzgeberische Regelung des Versorgungsfreibetrags und des pauschalen Werbungskostenbetrags. • Eine sachliche Unbilligkeit im Sinne des § 227 AO kann allenfalls dann angenommen werden, wenn die Aufwendungen auf konkreten Ersuchen des Dienstherrn beruhen; bloße dienstliche Charakterisierungen durch die Kirche reichen nicht aus. Der Kläger zu 1) ist Pastor, seit 2006 im Ruhestand, erhielt 2008 Versorgungsbezüge und erklärte Werbungskosten in Höhe von 4.871 €, darunter Arbeitszimmer, Reisekosten und Arbeitsmittel. Das Finanzamt erkannte nur den Versorgungsfreibetrag und den Pauschbetrag für Werbungskosten an; ein weitergehender Werbungskostenabzug wurde versagt, weil ein Veranlassungszusammenhang mit steuerpflichtigen Einnahmen fehle. Kläger stellten zunächst einen Billigkeitsantrag nach § 163 AO, der abgelehnt und gerichtlich nicht entschieden wurde. Danach beantragten sie nach § 227 AO Erlass der Einkommensteuer 2008; das Finanzamt lehnte ab. Die Kläger legten Einspruch ein und erhoben Klage mit dem Anspruch auf Teilerlass von 1.316 €. Sie verwiesen auf kirchenrechtliche Verpflichtungen und vorgelegte Bescheinigungen der Landeskirche, wonach die Tätigkeiten dienstlichen Charakter hätten. Das Finanzgericht prüfte die Zulässigkeit und die sachliche Billigkeitsprüfung und entschied über die Ermessensausübung der Finanzverwaltung. • Zulässigkeit: Der erneute Antrag nach § 227 AO ist nicht aus prozessrechtlichen Gründen unzulässig, weil der vorherige Billigkeitsantrag nach § 163 AO zwar bestandskräftig abgelehnt wurde, aber das Klageverfahren hierzu ohne materielle Entscheidung eingestellt worden war; bestandskräftige Ablehnungsbescheide der Verwaltung begründen keine prozessuale Bindungswirkung wie ein klagabweisendes Urteil. • Rechtliche Grundlagen: § 227 AO eröffnet Erlassmöglichkeiten bei unbilliger Einziehung von Steuern; die Prüfung umfasst persönliche und sachliche Billigkeitsgründe. Die Erlassentscheidung ist ein Ermessen der Finanzverwaltung (§ 5 AO) mit beschränkter gerichtlicher Überprüfung (§ 102 FGO). • Sachliche Billigkeit: Sachlich unbillig wäre die Steuererhebung nur, wenn sie den Wertungen des Gesetzgebers deutlich widerspricht oder der Gesetzgeber bei Kenntnis des Einzelfalls wohl eine abweichende Regelung getroffen hätte. Dabei sind typische gesetzliche Tatbestandsfolgen zu berücksichtigen. • Veranlassungszusammenhang und Gesetzeswertungen: Nach § 9 EStG setzt ein Werbungskostenabzug einen Veranlassungszusammenhang zu steuerpflichtigen Einnahmen voraus. Im rechtskräftigen Urteil (5 K 50/11) war ein solcher Zusammenhang für die streitigen Aufwendungen verneint worden; der Kläger bezog seine Versorgungsbezüge unabhängig von den im Ruhestand ausgeübten Tätigkeiten. • Ermessensentscheidung: Das Finanzamt hat im Rahmen seines Ermessens zutreffend beurteilt, dass die Anerkennung der bestrittenen Aufwendungen als Werbungskosten bzw. ein Erlass dem gesetzlichen System zuwiderliefe, zumal der Gesetzgeber für Versorgungsbezüge pauschal Werbungskosten berücksichtigt (§ 9a EStG) und damit typischerweise nicht von Werbungskosten im Ruhestand ausgeht. • Ausnahmefall konkrete Ersuchen: Eine mögliche Ausnahme wäre gegeben, wenn Tätigkeiten aufgrund konkreter, vergleichbarer Ersuchen des Dienstherrn erbracht würden, die eine intensive, weisungsähnliche Verpflichtung begründen. Solche konkreten Ersuchen sind hier nicht vorgetragen und ergeben sich nicht aus den Bescheinigungen der Landeskirche, die lediglich den dienstlichen Charakter allgemein bestätigen. • Ergebnis der Ermessensprüfung: Das Finanzgericht sah keinen Ermessenfehler; insoweit blieb der Ablehnungsbescheid inhaltlich tragfähig und konnte nicht aufgehoben werden. Eine Ermessensreduzierung auf Null lag nicht vor, damit durfte das Gericht die Verwaltungsermessensentscheidung nicht durch eigene ersetzen. Die Klage ist unbegründet. Das Finanzgericht weist den Antrag auf Teilerlass der Einkommensteuer 2008 ab, weil die geltend gemachten Aufwendungen des Pastors im Ruhestand keinen hinreichenden Veranlassungszusammenhang mit steuerpflichtigen Einnahmen aufweisen und die Finanzverwaltung im Rahmen ihres Ermessens zu Recht entschieden hat, keinen Erlass vorzunehmen. Die verfassungs- und gesetzgeberischen Wertungen sprechen dafür, dass Werbungskosten im Ruhestand typischerweise nicht anzuerkennen sind und der Gesetzgeber hierfür pauschale Regelungen getroffen hat. Eine Ausnahme wegen sachlicher Unbilligkeit käme nur in Betracht, wenn konkrete Ersuchen des Dienstherrn vorlägen; solche Ersuchen sind nicht dargelegt. Kosten des Verfahrens sind nach § 135 Abs. 1 FGO dem Kläger aufzuerlegen; eine Revisionseröffnung wurde nicht zugelassen.