5 V 5/12

Leitsatz: 1. Vorläufiger Rechtsschutz gegen die Ablehnung der Änderung der in der Lohnsteuerkarte bescheinigten Steuerklasse ist im Rahmen des Verfahrens auf Aussetzung der Vollziehung zu gewähren(Rn.14) . 2. Beruhen die ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts auf Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit einer dem Verwaltungsakt zugrunde liegenden Gesetzesvorschrift, so setzt eine Aussetzung der Vollziehung ein (besonderes) berechtigtes Interesse des Antragstellers an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes voraus(Rn.20) . I. Die Antragsteller (Ast) sind seit ... 2006 Partner einer eingetragenen Lebensgemeinschaft. Sie leben nicht getrennt und sind unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Der Antragsteller zu 1) ist nichtselbständig tätig. Seine Lohnsteuerkarte für 2010 liegt dem Arbeitgeber vor. Der Antragsteller zu 2) ist ..., steht nicht in einem Arbeitsverhältnis und ist selbst im Besitz der Lohnsteuerkarte für 2010. Mit Schreiben vom 09.12.2011 beantragten sie bei dem Antragsgegner (Ag), die Steuerklassen in den fortgeltenden Lohnsteuerkarten 2010 für das Jahr 2012 für den Ast zu 1) von Lohnsteuerklasse I in Lohnsteuerklasse III, für den Ast zu 2) von Lohnsteuerklasse I in Lohnsteuerklasse V zu ändern. Mit Bescheid vom 19.12.2011 lehnte der Ag das Begehren mit der Begründung ab, dass nach derzeitiger Rechtslage die Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft einkommensteuerlich wie Ledige behandelt würden. Mit am 29.12.2011 eingegangenen Schreiben vom 23.12.2011 legten die Ast hiergegen Einspruch ein und beantragten gleichzeitig die Aussetzung der Vollziehung des Ablehnungsbescheides. Letzteres lehnte der Ag mit Bescheid vom 02.01.2012 ab, woraufhin die Ast mit am 10.01.2012 eingegangenen Schreiben vom 08.01.2012 bei Gericht einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt haben. Über den Einspruch ist noch nicht entschieden. Die Ast sind der Ansicht, dass der Ablehnungsbescheid vom 19.12.2011 rechtswidrig sei. Sie berufen sich auf die Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 07.07.2009 (1 BvR 1164/07) und vom 21.07.2010 (1 BvR 611 und 2464/07) zur ungerechtfertigten Ungleichbehandlung von Ehe und eingetragener Lebenspartnerschaft und auf diverse zwischenzeitlich ergangene positive Entscheidungen der Finanzgerichte in vergleichbaren Fallgestaltungen. Sie sind darüber hinaus der Auffassung, dass im vorliegenden Fall das berechtigte Interesse der Ast an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes gegenüber dem öffentlichen Interesse an einer geordneten Haushaltsführung überwiege. Der für die derzeit anhängigen Verfassungsbeschwerden zuständige Senat des Bundesverfassungsgerichts habe mitgeteilt, dass mit einer Entscheidung in naher Zukunft nicht zu rechnen sei. Die Aussetzung der Vollziehung habe zudem keine erhebliche Breitenwirkung, aus der Antwort der Bundesregierung auf eine Kleine Anfrage (BTDrs- 17/16772) zu schließen sei, dass nur eine geringe Zahl von eingetragenen Lebenspartnern gegen die Einzelveranlagung vorgehen werde. Zu berücksichtigen sei zudem, dass der Entscheidung des BVerfG vom 21.07.2010 zum Erbschafts- und Schenkungssteuerrecht eine dem vorliegenden Fall vergleichbare Situation zugrunde gelegen habe und nicht zu erwarten sei, dass das BVerfG dem Gesetzgeber eine Übergangsfrist zur Nachbesserung des Einkommensteuerrechts gewähren werde. Eine Vorwegnahme der Einkommensteuerveranlagung erfolge durch das vorläufige Verfahren nicht, da die Änderung der Lohnsteuerklassen in dem im Fall der Ast wegen übersteigenden Grenzbetrages der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung durchzuführenden nachfolgenden Veranlagungsverfahren ggf. durch Festsetzung einer höheren Nachzahlung rückgängig gemacht werden könne. Zudem könne ein Lohnsteuernachforderungsbescheid erlassen werden. Die Ast beantragen sinngemäß, die Vollziehung des Bescheids vom 19.12.2011 mit der Maßgabe auszusetzen, dass ab dem 01.01.2012 für den Antragsteller zu 1) statt der Steuerklasse I die Steuerklasse III und für den Antragsteller zu 2) statt der Steuerklasse I die Steuerklasse V bescheinigt wird. Der Ag beantragt, den Antrag abzulehnen. Er beruft sich auf die derzeit noch geltende Rechtsauffassung der Verwaltung. Dem Senat haben ein Hefter mit außergerichtlichem Schriftwechsel sowie die Gerichtsakten der erledigten Verfahren 5 K 154/11 und 5 V 155/11 vorgelegen. II. Der Antrag des Ast zu 2) ist unzulässig, der Antrag des Ast zu 1) zulässig und begründet. Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 i. V. m. § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO wird die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise ausgesetzt, wenn ernsthafte Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen oder - was im Streitfall nicht dargelegt oder ersichtlich ist - wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hat. Ernsthafte Zweifel bestehen, wenn bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung der angefochtenen Entscheidung neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen auch gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die eine Unentschiedenheit in der Beurteilung der Rechtslage oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken; die für die Rechtmäßigkeit eines Bescheides sprechenden Gründe müssen grundsätzlich nicht überwiegen (BFH Beschluss vom 14.11.1989 VII B 124/89, NV 1990, 279). Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im Aussetzungsverfahren wegen der Eilbedürftigkeit gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage und anhand der präsenten Beweismittel ergibt (BFH Beschluss vom 20.03.2002 IX S 27/00, NV 2002, 809). 1. Die Anträge auf Aussetzung der Vollziehung sind statthaft. Streiten die Beteiligten um die Ablehnung von Eintragungen von Freibeträgen auf der Lohnsteuerkarte, so erkennt der Bundesfinanzhof (BFH) in Anlehnung an die Entscheidung des Großen Senats zu negativen Feststellungsbescheiden (BFH Beschluss vom 14.04.1987 GrS 2/85, BStBl II 1987, 637) im Hinblick auf die Wirkung des Bescheids als Grundlagenbescheid die Ablehnung als vollziehbaren Verwaltungsakt und das Verfahren auf Aussetzung der Vollziehung als statthaftes Verfahren für den vorläufigen Rechtsschutz an (BFH Beschluss vom 29.04.1992 VI B 152/91, BStBl II 1992, 752; Beschluss vom 25.08.2009 VI B 69/09, BStBl II 2009, 826). Der Senat folgt dem und sieht keinen hinreichenden Grund für eine abweichende Behandlung des Streits um eine Ablehnung der Änderung der Eintragung der Steuerklasse (s. a. die ausgesprochene Tendenz des BFH im Beschluss vom 08.06.2011 III B 210/10, BFH/NV 2011, 1692). 2. Der Antrag des Antragstellers zu 2) ist indes mangels Beschwer unzulässig. Die Ausstellung einer Lohnsteuerkarte ist nur für Arbeitnehmer vorgesehen. Gem. § 52 b Abs. 1 S. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) ist Voraussetzung für die Fortgeltung der Lohnsteuerkarte 2010, dass die Lohnsteuerkarte 2010 dem Arbeitgeber vorliegt. Auch dies impliziert ein fortbestehendes Beschäftigungsverhältnis. Dementsprechend kommt auch die Änderung einer Eintragung auf der Lohnsteuerkarte nur für Zeiträume in Betracht, in denen die Arbeitnehmereigenschaft besteht. Der Ast zu 2) erfüllt die genannten Voraussetzungen für die Änderung einer Eintragung auf der Lohnsteuerkarte nicht. Da er nicht als Arbeitnehmer dem Lohnsteuerabzug unterliegt, hat die Eintragung auf der Lohnsteuerkarte und dementsprechend die Ablehnung des Beklagten für ihn keine steuerliche Bedeutung, so dass er durch die Ablehnung nicht beschwert ist. 3. Der Antrag des Ast zu 1) hat demgegenüber auch in der Sache Erfolg. Der Antrag ist wegen ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der dem Ablehnungsbescheid zugrunde liegenden Vorschrift in § 38b Abs. 1 Nr. 3 und 5 EStG - hier insbesondere der für den Ast zu 1) in Betracht kommenden Regelung in § 38b Abs. 1 Nr. 3b aa - begründet, nach der zwar die Partner einer Ehe, nicht aber eingetragene Lebenspartner Anspruch auf Eintragung in die Steuerklasse III und V haben. Nachdem das BVerfG mit Entscheidung vom 21.07.2010 (1 BvR 611/07 und 1 BvR 2464/07, BVerfGE 126, 400) die Benachteiligung der eingetragenen Lebenspartner im Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz i. d. F. des Jahressteuergesetzes 1997 für verfassungswidrig erklärt und auch der Europäische Gerichtshof (EuGH) mit Urteil vom 10.05.2011 (C-147/08, NJW 2011, 2187) die Diskriminierung eingetragener Lebenspartner bei der Berechnung von Versorgungsbezügen unter Zugrundelegung der Steuerklasse I beanstandet hat, haben zahlreiche Finanzgerichte im Rahmen anhängiger Verfahren zur Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes die geltenden steuerlichen Regelungen zur Handhabung der Lohnsteuerklassen bzw. zum Ehegattensplitting für ernstlich rechtlich zweifelhaft erklärt (vgl. nur FG Nürnberg Beschluss vom 16.08.2011 3 V 868/11, EFG 2011, 2165; FG Köln Beschluss vom 07.12.2011 4 V 2831/11 juris; im Verfahren auf einstweilige Anordnung Niedersächsisches FG Beschluss vom 01.12.2010 13 V 239/10 juris). Der Bundesfinanzhof hat bislang - allerdings in Entscheidungen, die vor den genannten Entscheidungen des BVerfG und des EUGH ergangen sind - die steuerliche Ungleichbehandlung eingetragener Lebenspartner bei der Veranlagung im Hinblick auf Art. 6 Grundgesetz (GG) als gerechtfertigt angesehen (BFH-Urteile vom 26.01.2006 III R 51/05, BStBl II 2006, 515, vom 20.07.2006 III R 8/04, BStBl II 2006, 883 und vom 19.10.2006 III R 29/06, BFH/NV 2006, 63). Gegen die genannten Entscheidungen des BFH sind Verfassungsbeschwerden erhoben worden und noch anhängig (BVerfG 2 BvR 288/07, 2 BvR 1981/06, 2 BvR 909/06). Das BVerfG hat in dem Beschluss vom 21.07.2010 u. a. die Verweisung auf Art. 6 GG als Rechtfertigung für die steuerliche Ungleichbehandlung eingetragener Lebenspartner angesichts der Vergleichbarkeit der geregelten Lebenssachverhalte und Normziele nicht für ausreichend gehalten. Es hat den auf Dauer angelegten, rechtlich verfestigten und eine gegenseitige Unterhalts- und Einstandspflicht begründenden Charakter der Partnerschaft betont und insbesondere das Argument der Eignung als Ausgangspunkt der Generationenfolge nicht als hinreichendes Differenzierungskriterium akzeptiert. Die im Einzelnen angeführten Erwägungen sind auch auf das Einkommensteuerrecht übertragbar (s. im Einzelnen FG Köln a. a. O. Tz. 27 f. juris). Dies sowie die Tatsache, dass bereits mehrere Finanzgerichte verfassungsrechtliche Bedenken geäußert haben und eine höchstrichterliche Entscheidung nach der genannten Entscheidung des BVerfG fehlt, rechtfertigen nach Ansicht des Senats die Annahme ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit des hier in Rede stehenden Bescheides (vgl. a. FG Köln a. a. O. Tz. 33 juris und FG Baden-Württemberg FG Baden-Württemberg Beschluss vom 12.09.2011 3 V 2820/11, StE 2010, 743 Tz. 22 juris; Schleswig-Holsteinisches FG Beschluss vom 20.12.2011 5 V 223/11, juris). Beruhen die ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts auf Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit einer dem Verwaltungsakt zugrunde liegenden Gesetzesvorschrift, so setzt eine Aussetzung der Vollziehung wegen des Geltungsanspruchs jedes formell verfassungsgemäß zustande gekommenen Gesetzes nach langjähriger, auch vom Senat für zutreffend erachteter Rechtsprechung zusätzlich ein (besonderes) berechtigtes Interesse des Antragstellers an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes voraus (BFH Beschluss vom 01.04.2010 II B 168/09, BStBl II 2010, 558 Tz 8 ff. m. w. N. und Hinweisen zu abweichenden Tendenzen in Rechtsprechung und Literatur). Bei der Prüfung, ob ein solches berechtigtes Aussetzungsinteresse des Steuerpflichtigen besteht, ist dieses mit den gegen die Gewährung von Aussetzung der Vollziehung sprechenden öffentlichen Belangen abzuwägen. Dabei kommt es maßgeblich einerseits auf die Bedeutung und die Schwere des durch die Vollziehung des angefochtenen Steuerbescheids eintretenden Eingriffs beim Steuerpflichtigen und andererseits auf die Auswirkungen einer Aussetzung der Vollziehung hinsichtlich des Gesetzesvollzuges und des öffentlichen Interesses an einer geordneten Haushaltsführung an (BFH a. a. O.).Dabei dürfte bei der Abwägung zugunsten des Ast zu berücksichtigen sein, wenn das BVerfG bereits eine ähnliche Vorschrift für nichtig erklärt hat (BFH a. a. O.; BFH Beschluss vom 15.12.2000 IX B 128/99, BStBl II 2001, 411). Dem steht es nach Ansicht des Senats gleich, wenn wie hier das BVerfG in einer Beurteilung anderer steuerrechtlicher Vorschriften, aber mit auf den Streitfall übertragbaren Argumenten den Schluss der Verfassungswidrigkeit gezogen hat (s. FG Köln a. a. O. Tz. 43 juris). Diese Situation rechtfertigt die Annahme des Vorrangs des Aussetzungsinteresses grundsätzlich jedenfalls dann, wenn wie im Streitfall eine konkrete Gefährdung der geordneten Haushaltsführung nicht vorgetragen ist. Schließlich haben die Ast die relativ geringe Breitenwirkung mit Hinweis auf das Ergebnis der Kleinen Anfrage zu der Zahl der eingetragenen Lebenspartnerschaften (BTDrs. 17/6772: 23.000 im Jahr 2010) und der anzunehmenden geringeren Zahl von Fällen, in denen unterschiedliche Einkommen Anlass zur Beantragung geänderter Steuerklassen geben werden, dargelegt. Im Hinblick auf diese Umstände ist es nach Ansicht des Senats nicht geboten, dass die Ast zusätzlich besondere Gründe dafür vortragen, dass und warum eine einstweilige Regelung gerade noch in dem ohnehin nur vorläufigen, als Vorauszahlungsverfahren für die spätere Einkommensteuerschuld angelegten Lohnsteuerverfahren erforderlich ist (anders noch FG München Beschluss vom 05.08.2010 8 V 1107/10, EFG 2011, 67). Der Aussetzung der Vollziehung in der tenorierten Form steht es schließlich nicht entgegen, dass nach ständiger zutreffender Rechtsprechung im Wege des einstweiligen Rechtsschutzes grundsätzlich keine Maßnahme getroffen werden darf, die die Entscheidung zur Hauptsache vorwegnehmen würde (BFH Beschluss vom 17.12.2003 I B 182/02, BFH/NV 2004, 815). Dem vorläufigen Charakter ist dadurch Rechnung getragen, dass die Eintragung nur vorläufig bis zur Entscheidung in der Hauptsache zu erfolgen hat (vgl. a. BFH Beschluss vom 29.04.1992 a. a. O. Tz. 8 juris; BFH Beschluss vom 24.02.1987 IX B 106/08, BStBl II 1987, 344 Tz. 14 juris). Unentschieden bleiben kann daher, inwieweit es angesichts der rechtlichen Selbständigkeit des Lohnsteuerverfahrens gegenüber dem späteren Einkommensteuerverfahren von Bedeutung ist, dass ein etwaiger bei abschließender Würdigung zu Unrecht erlangter Vorteil im Rahmen einer späteren Einkommensteuerveranlagung rückgängig gemacht werden kann. Rechtsgrundlage für die Fortgeltung der Lohnsteuerkarte 2010 des Ast zu 1) auch für 2012 als Voraussetzung für die Änderung der bestehenden Eintragungen ist § 52b Abs. 1 EStG. Die erfolgte Befristung der Dauer der Aussetzung der Vollziehung bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung hat der Senat zudem nicht als Teilunterliegen bewertet. Wird der gerichtliche Aussetzungsantrag - wie im Streitfall - im Zeitraum zwischen Bescheiderlass und Einspruchsentscheidung gestellt, ist die Aussetzung der Vollziehung in der Regel nur bis zum Ergehen der Einspruchsentscheidung zu gewähren (vgl. Gräber/Koch, FGO, 7. Aufl. § 69 Rn. 151; Finanzgericht Baden-Württemberg, Beschluss vom 29.03.1984 IX V 440/83, EFG 1984, 564; Hessisches Finanzgericht, Beschluss vom 25.06.2001 6 V 1764/01, EFG 2001, 1308; FG Baden-Württemberg Beschluss vom 19.11.2008, 13 V 3428/08, IStR 2009, 70). 4. Die Nebenentscheidungen beruhen auf §§ 136 Abs. 1, 115 Abs. 2 Nr. 1, 128 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung (FGO). Für die Ermittlung der Kostenquote hat der Senat zum einen die in den Verfahren 5 K 154/11 und 5 V 155/11 für den Streitwert ermittelten steuerlichen Auswirkungen für das Jahr 2011 für den Ast zu 1) zugrunde gelegt und ist für das summarische Verfahren von im Wesentlichen gleichen Verhältnissen auch im Jahr 2012 ausgegangen. Dem Streitwert für den Antrag des Ast zu 2) hat der Senat mangels steuerlicher Auswirkungen den Eingangswert der Gebührentabelle (300 €) zugrunde gelegt.