5 K 77/22

Leitsatz: 1. Der (fiktive) Verzicht auf die Steuerbefreiung für die Vermittlung von Umsätzen im Einlagengeschäft (§ 4 Nr. 8 Buchst. d i.V.m. § 9 Abs. 1 UStG) im übrigen Gemeinschaftsgebiet führt zur Nichtanwendung des Vorsteuerausschlusses nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG. Dabei ist zu prüfen, ob der Unternehmer die fraglichen Umsätze im Ausland tatsächlich als steuerpflichtig behandelt hat und die Voraussetzungen des § 9 UStG für den Verzicht auf die Steuerbefreiung vorlagen (BFH, Urteil vom 6. Mai 2004, V R 73/03, BStBl II 2004, 856; sog. "fiktive doppelte Steuerpflicht"). Dies entspricht der Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 24. Januar 2019, C-165/17, Morgan Stanley & Co International, BB 2019, 277).(Rn.45) (Rn.47) 2. Für die erste Voraussetzung genügt es auch bei Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens, dass der Steuerpflichtige eine nach dem ausländischen Recht mögliche Option zur Steuerpflicht ausübt.(Rn.48) 3. Die Option ist jedenfalls dann wirksam ausgeübt, wenn der inländische Leistende in den Ausgangsrechnungen gegenüber dem im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Leistungsempfänger auf die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens hinweist, die fraglichen Umsätze in die Zusammenfassende Meldung nach § 18a Abs. 2 UStG aufnimmt und sie in der Umsatzsteuererklärung gemäß § 18b Satz 1 Nr. 2 UStG angibt.(Rn.61) Ob Voraussetzung für einen wirksamen Verzicht außerdem die - formlose - Zustimmung des Leistungsempfängers ist, konnte im Streitfall offenbleiben.(Rn.62) 4. Eines darüberhinausgehenden Nachweises dafür, dass der im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Leistungsempfänger die ihm gegenüber erbrachten Umsätze tatsächlich versteuert hat, bedarf es nicht. Jedenfalls besteht keine Verpflichtung, die Versteuerung der Umsätze im Ausland durch eine Bestätigung der dort zuständigen Finanzbehörde nachzuweisen.(Rn.65) (Rn.68) Die Entscheidung ergeht gemäß § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung. I. Die zulässige Klage ist zum Teil begründet. Der geänderte Umsatzsteuerbescheid für 2017 vom 30. November 2022, der gemäß § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Verfahrens geworden ist, ist teilweise rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat die Umsätze der A-GmbH mit der in Frankreich ansässigen B Bank S.A. zu Unrecht nicht in die Berechnung des für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Umsatzschlüssels einbezogen und den Vorsteuerabzug entsprechend zu niedrig angesetzt. Nicht zu beanstanden ist dagegen, dass der Beklagte die Umsätze der A-GmbH mit den in Lettland, Malta und Rumänien ansässigen Banken im Zähler des für die Berechnung anzuwendenden Umsatzschlüssels nicht berücksichtigt hat. 1. Die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG sind vorliegend unstreitig erfüllt. Danach kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Umsatzsteuer für Lieferungen und sonstige Leistungen als Vorsteuerbeträge abziehen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Nach Satz 2 der Vorschrift setzt die Ausübung des Vorsteuerabzugs den Besitz einer nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellten Rechnung voraus. Die A-GmbH hat v.a. für den Betrieb der Online-Plattform von anderen Unternehmen umsatzsteuerpflichtige Leistungen bezogen und ist im Besitz ordnungsgemäßer Rechnungen. Die hierin ausgewiesene Umsatzsteuer beläuft sich auf insgesamt ... €. 2. Der Vorsteuerabzug ist insoweit ausgeschlossen, als die A-GmbH die Eingangsleistungen zur Verwendung von Umsätzen gegenüber inländischen Banken verwendet und nicht zur Umsatzsteuerpflicht optiert hat. a) Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist die Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet (§ 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG). Steuerfrei sind nach § 4 Nr. 8 Buchst. d UStG Umsätze und die Vermittlung der Umsätze im Einlagengeschäft. Einen Umsatz, der nach dieser Vorschrift steuerfrei ist, kann der Unternehmer nach § 9 Abs. 1 UStG aber als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird. b) Es ist unstreitig, dass die A-GmbH im Auftrag der im Inland ansässigen Produktbanken Kunden für die Einlageprodukte warb und dadurch zwischen den Anlegern und den inländischen Produktbanken Umsätze im Einlagengeschäft vermittelte. Ebenfalls ist unstreitig, dass die A-GmbH bzgl. eines Teils dieser gegenüber den Produktbanken, also gegenüber anderen Unternehmern für deren Unternehmen, erbrachten Umsätze nach § 9 Abs. 1 UStG auf die Steuerbefreiung verzichtet hat, für Umsätze in Höhe von insgesamt ... € hingegen nicht. Insoweit ist der Vorsteuerabzug daher unzweifelhaft ausgeschlossen. 3. Zum Teil ausgeschlossen vom Vorsteuerabzug ist darüber hinaus die Vorsteuer auf Eingangsleistungen, die die A-GmbH zur Ausführung von Umsätzen im übrigen Gemeinschaftsgebiet verwendet hat. a) Nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG ist vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen die Umsatzsteuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung von Umsätzen im Ausland verwendet, die steuerfrei wären, wenn sie im Inland ausgeführt würden. Unionsrechtliche Grundlage dafür ist Art. 169 Buchst. a MwStSystRL. Danach berechtigen im Ausland ausgeführte Umsätze nur insoweit zum Vorsteuerabzug, als für diese Auslandsumsätze das Recht auf Vorsteuerabzug bestünde, wenn sie im Inland bewirkt worden wären. Die Richtlinienregelung formuliert mithin in positiver Weise das, was die nationale Regelung als Ausschluss im Zusammenhang mit Auslandsumsätzen regelt (BFH, Urteil vom 22. August 2019, V R 14/17, BStBl II 2020, 720, Rn. 8). b) Bei den Umsätzen mit den im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Produktbanken handelt es sich um Umsätze im Ausland. Denn da die vorrangigen Regelungen in § 3a Abs. 3 bis 8 UStG nicht eingreifen, führte die A-GmbH ihre Vermittlungsleistungen nach § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG jeweils an dem Ort aus, von dem aus die jeweilige Produktbank ihr Unternehmen betrieb. c) Hätte die A-GmbH diese Leistungen im Inland ausgeführt, wären sie nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar, aber gemäß § 4 Nr. 8 Buchst. d UStG steuerfrei (s. oben 2.). Auf diese Steuerbefreiung ist jedoch zum Teil in entsprechender Anwendung des § 9 Abs. 1 UStG verzichtet worden. aa) Die Vorschrift des § 9 Abs. 1 UStG beruht unionsrechtlich auf Art. 137 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL. Danach können die Mitgliedstaaten ihren Steuerpflichtigen das Recht einräumen, sich u.a. bei Vermittlungsumsätzen im Einlagengeschäft i.S. des Art. 135 Abs. 1 Buchst. d MwStSystRL für eine Besteuerung zu entscheiden. Dabei sind die Mitgliedstaaten gemäß Art. 137 Abs. 2 MwStSystRL berechtigt, die Einzelheiten für die Inanspruchnahme des Wahlrechts festzulegen, wobei ihnen ein weiter Gestaltungsspielraum zusteht (EuGH, Urteil vom 30. Juni 2022, C-56/21, ARVI ir ko, BB 2022, 2205). Ob für in Deutschland nicht steuerbare Auslandsumsätze, die steuerfrei wären, wenn sie im Inland ausgeführt worden wären, die Möglichkeit des Verzichts auf die Steuerbefreiung in entsprechender Anwendung des § 9 UStG besteht mit der Folge, dass der Vorsteuerausschluss nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG nicht eingreift, ist umstritten. (1) Nach Auffassung der Rechtsprechung, der Verwaltung und eines Teils der Literatur ist die Möglichkeit der Option zur Steuerpflicht auch im Rahmen des § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG zu berücksichtigen. Dabei sei zu prüfen, ob der Unternehmer die fraglichen Umsätze im Ausland tatsächlich als steuerpflichtig behandelt hat und die Voraussetzungen des § 9 UStG für den Verzicht auf die Steuerbefreiung vorlagen (BFH, Urteil vom 6. Mai 2004, V R 73/03, BStBl II 2004, 856; FG Hamburg, Urteil vom 23. Juni 2004, I 384/00, EFG 2005, 240, jeweils für die Option zur Steuerpflicht bei einer Grundstücksvermietung nach § 9 Abs. 2 UStG; Abschn. 15.14. Abs. 1 Sätze 4 ff. UStAE; Oelmeier in Sölch/Ringleb, UStG, § 15 Rn. 736, Stand Juni 2022; Kraeusel in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 15 Rn. 631, Stand Juli 2022; Wäger in Wäger, UStG, 2 Aufl. 2022, § 9 Rn. 56: "fiktive doppelte Steuerpflicht"). Sehe das ausländische Umsatzsteuerrecht keine Option vor, sei ein Vorsteuerabzug nicht möglich (Looks in BeckOK, § 15 UStG Rn. 317.4, Stand Juni 2023). (2) In der Literatur wird gegen diese Auffassung vorgebracht, dass sich eine derartige "fiktive Option" für in Deutschland nicht steuerbare Auslandsumsätze weder aus § 9 UStG noch aus § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG oder der MwStSystRL ergebe (Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 15 Rn. 1541 ff., Stand Januar 2022; Englisch in Tipke/Lang, Steuerrecht, 24. Aufl. 2020, Rn. 17.231; Heidner in Bunjes, UStG, 22. Aufl. 2023, § 15 Rn. 292). Da die Mitgliedstaaten die Möglichkeit eines Verzichts auf die Steuerbefreiung nicht vorsehen müssten (Art. 137 MwStSystRL), könne das nationale Recht nicht nach einem vom Unionsrecht nicht verwirklichten Grundgedanken richtlinienkonform ausgelegt werden. Zweck der nur im nationalen Recht vorgesehenen Option sei es, den Unternehmer im Inland vor Wettbewerbsnachteilen zu bewahren (Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 15 Rn. 1541 ff., Stand Januar 2022; Stadie in Stadie, UStG, § 15 Rn. 421). (3) Der erkennende Senat folgt der erstgenannten Auffassung. Die "fiktive doppelte Steuerpflicht", also die Optionsmöglichkeit nach inländischem Recht und die Behandlung des Umsatzes als steuerpflichtig im Ausland, als Voraussetzung für den Vorsteuerabzug aus Leistungen, die für Umsätze im übrigen Gemeinschaftsgebiet verwendet werden, ist durch den EuGH, der die MwStSystRL und damit die Regelung des Art. 169 Buchst. a MwStSystRL verbindlich auslegt, bestätigt worden (EuGH, Urteil vom 24. Januar 2019, C-165/17, Morgan Stanley & Co International, BB 2019, 277; so auch Wäger in Wäger, UStG, 3. Aufl. 2024, § 9 Rn. 56). Nach der Rechtsprechung des EuGH hängt das in Art. 169 Satz 1 Buchst. a MwStSystRL vorgesehene Recht auf Vorsteuerabzug von zwei Voraussetzungen ab, nämlich zum einen davon, dass die Umsätze, die ein Steuerpflichtiger in einem anderen Mitgliedstaat als demjenigen bewirkt, in dem die Mehrwertsteuer für die zur Bewirkung dieser Umsätze verwendeten Gegenstände und Dienstleistungen geschuldet oder entrichtet wird, in diesem anderen Mitgliedstaat steuerpflichtig sind, und zum anderen davon, dass diese Umsätze auch steuerpflichtig wären, wenn sie in dem Mitgliedstaat, in dem die Mehrwertsteuer geschuldet oder entrichtet wird, bewirkt worden wären (EuGH, Urteil vom 24. Januar 2019, C-165/17, Morgan Stanley & Co. International, Rn. 32, BB 2019, 277). Die letztgenannte Voraussetzung richtet sich nach dem Recht des Staates des Leistungsbezuges (BFH, Urteil vom 22. August 2019, V R 14/17, BStBl II 2020, 720) und liegt auch dann vor, wenn der Steuerpflichtige zur Umsatzsteuerpflicht optiert hat (EuGH, Urteil vom 24. Januar 2019, C-165/17, Morgan Stanley & Co. International, Rn. 33, BB 2019, 277). Bei dieser Option kann es sich wegen der Nichtsteuerbarkeit der im Ausland ausgeführten Umsätze nur um eine "fiktive" Option in entsprechender Anwendung der nationalen Optionsregelung handeln. bb) Für die erste Voraussetzung, dass die Umsätze im übrigen Gemeinschaftsgebiet steuerpflichtig sind, genügt es nach der Auffassung des BFH, der der erkennende Senat folgt, dass der Steuerpflichtige die Umsätze nach dem dort geltenden Recht als steuerpflichtig behandelt, indem er auf die Umsatzsteuerbefreiung verzichtet (BFH, Urteil vom 6. Mai 2004, V R 73/03, BStBl II 2004, 856). Nach Auffassung des Senats kann nichts Anderes gelten, wenn nicht der inländische Steuerpflichtige, sondern der dort ansässige Leistungsempfänger die Umsatzsteuer nach dem Reverse-Charge-Verfahren schuldet (Art. 137 MwStSystRL). (1) Der Verzicht auf eine Steuerbefreiung ist nach deutschem Recht auch im Anwendungsbereich des § 13b UStG möglich. So kann ein im Ausland ansässiger Unternehmer zur Steuerpflicht bzgl. an sich steuerfreier Finanzdienstleitungen i.S. des § 4 Nr. 8 Buchst. a bis g UStG optieren, was zu einer im Inland steuerpflichtigen Leistung führt, für die nach § 13b Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 5 Satz 1 Halbsatz 1 UStG der Leistungsempfänger Steuerschuldner ist (Wäger in Wäger, UStG, 3. Aufl., 2024, § 9 Rn. 55, 113). Ebenso unterliegt im umgekehrten Fall, wenn der in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Leistungsempfänger nach dem dort geltenden Recht die Umsatzsteuer schuldet, das Recht dieses Staates die Möglichkeit eines Verzichts auf die Steuerbefreiung vorsieht und der im Inland ansässige Leistende davon Gebrauch macht, der fragliche Umsatz der Umsatzsteuer. (2) Sowohl nach der Rechtsprechung des BFH als auch nach der des EuGH (s. oben aa. (1) und (3)) kommt es für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG bzw. Art. 169 Buchst. a MwStSystRL neben der fiktiven Steuerpflicht im Inland auf die Besteuerung des Umsatzes im Empfängermitgliedstaat an. Nicht entscheidend kann dabei sein, wer diese Umsatzsteuer für den grundsätzlich der Besteuerung unterliegenden Umsatz schuldet. Art. 168 MwStSystRL sieht den Vorsteuerabzug generell bei Verwendung der Eingangsleistung für die "besteuerten Umsätze" vor. Besteuert sind die Umsätze aber auch dann (und berechtigen zum Vorsteuerabzug), wenn der Leistungsempfänger die für den Umsatz anfallende Steuer schuldet. cc) Der Verzicht auf die Steuerbefreiung ist auch bei Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens durch den leistenden Unternehmer zu erklären (vgl. hierzu BFH, Beschluss vom 2. Juli 2021, XI R 22/19, BFH/NV 2021, 1624). Streitig ist, ob für einen wirksamen Verzicht zusätzlich die Zustimmung des Leistungsempfängers vorliegen muss. Zum Teil wird vertreten, dass der Leistende den Verzicht nur mit Zustimmung des Leistungsempfängers erklären könne, damit nicht ohne dessen Beteiligung eine für ihn entstehende Steuerschuldnerschaft begründet werde. Die Zustimmung sei - anders als in § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG vorgesehen - nicht formgebunden (Wäger in Wäger, UStG, 3. Aufl. 2024, § 9 Rn. 22, 55, 113 f.), müsse aber dem für den leistenden Unternehmer zuständigen Finanzamt nachgewiesen werden. Ein einseitiger Verzicht des Leistenden sei unwirksam, weshalb ein bloßer Hinweis in der Rechnung auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nicht als Verzicht wirke (Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 15 Rn. 1646, Stand Januar 2022). Nach anderer Auffassung soll es für einen wirksamen Verzicht des Leistenden auf die Steuerbefreiung ohne Belang sein, inwieweit er hierzu gegenüber dem Leistungsempfänger zivilrechtlich berechtigt sei. Der Verzicht könne durch den leistenden Unternehmer nur durch eine entsprechende Rechnungstellung nach § 13b Abs. 2, § 14a Abs. 5 UStG mit der Angabe "Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers" erklärt werden; die bloße Mitteilung der Umsätze in der Umsatzsteuererklärung sei nicht ausreichend (Schüler-Täsch in Sölch-Ringleb, UStG, § 9 Rn. 78, Stand Juni 2023). b) Diese Frage kann im Streitfall offenbleiben. Denn im Hinblick auf die von der A-GmbH gegenüber der B Bank S.A. erbrachten Leistungen liegen die Voraussetzungen für eine "doppelte fiktive Option" vor, weil die A-GmbH die Option mit Zustimmung der B Bank S.A., die die Steuer als Leistungsempfängerin schuldete, wirksam ausgeübt hat und in Frankreich ebenfalls die Möglichkeit einer Option zur Steuerpflicht besteht (dd.). Hingegen fehlt es bei den Leistungen gegenüber den übrigen Banken an der Möglichkeit einer Option im jeweiligen Mitgliedstaat (aa. bis cc.). Vor dem Hintergrund, dass die einschlägigen Gesetze im Internet in übersetzter Form veröffentlicht sind, das Umsatzsteuerrecht in der EU harmonisiert ist und die diesbezüglichen Feststellungen von den Beteiligten ausdrücklich unstreitig gestellt worden sind, sieht der Senat von einer weiteren Aufklärung durch die Einholung von Sachverständigengutachten ab. aa) Der Vorsteuerausschluss nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG greift in Bezug auf die von der A-GmbH gegenüber der in Lettland ansässigen C Bank erbrachten Vermittlungsumsätze mangels Optionsmöglichkeit ein. Nach Kapitel VII Art. 52 Abs. 1 Nr. 21 des Umsatzsteuergesetzes der Republik Lettland (https://likumi.lv/doc.php?id=253451, zuletzt abgerufen am 24. Mai 2024) unterliegen die dort genannten Finanztransaktionen, u.a. die Vermittlungen im Zusammenhang mit Einlagen (Buchst. c), nicht der Umsatzsteuer. Nach Abs. 4 Nr. 5 der Vorschrift legt das Kabinett die Modalitäten fest, nach denen die Steuerbefreiung auf Finanztransaktionen anzuwenden ist. Eine Möglichkeit, zur Steuerpflicht zu optieren, ist jedoch nicht vorgesehen. bb) Die Leistungen der A-GmbH gegenüber der D Bank ... unterlagen wegen einer fehlenden Optionsmöglichkeit ebenfalls nicht der Umsatzsteuer in Rumänien. Nach Titel VII Kapitel IX Art. 292 Abs. 2 Buchst. a Codul fiscal (https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/Cod_fiscal_norme_2023.htm, zuletzt abgerufen am 24. Mai 2024) sind die dort genannten Finanz- und Bankdienstleistungen von der Umsatzsteuer befreit, darunter auch die Vermittlung von Geschäften im Zusammenhang mit Einlagen (Nr. 3). Art. 292 Abs. 3 Codul fiscal sieht eine Option nur für die in Abs. 2 Buchst. e und f aufgeführten Leistungen vor, nicht jedoch für die Finanzdienstleistungen. cc) Entsprechendes gilt für die Leistungen der A-GmbH gegenüber der in Malta ansässigen E Bank ... Für Malta legt der Value Added Tax Act in Chapter 406 Part II Ziff. 9 Abs. 1 Buchst. a i.V.m. Fifth Schedule Part Two Nr. 3 (https://www.fbsmalta.com/docs/value%20added%20tax%20act.pdf, zuletzt abgerufen am 24. Mai 2024) die Steuerfreiheit für Kredit-, Bank- und Finanzdienstleistungen fest, u.a. für die Vermittlung von Einlagen (Abs. 3). Eine Option zur Steuerpflicht sieht das Gesetz nicht vor. dd) In Bezug auf die von der A-GmbH gegenüber der B Bank S.A. erbrachten Umsätze ist der Vorsteuerabzug hingegen nicht nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG ausgeschlossen. (1) Nach französischem Recht gilt für die Leistungen der A-GmbH das Reverse-Charge-Verfahren. Die nach Art. 196 i.V.m. Art. 44 Satz 1 MwStSystRL zwingende Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens auf sonstige Leistungen, die von einem im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmer an einen im Inland ansässigen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt werden, ist auch in Frankreich umgesetzt worden. Nach Buch I Erster Teil Titel II Kapitel I Abschnitt VI Art. 283 Abs. 2 i.V.m. Art. 259 Abs. 1 Code général des impôts (https://www.legifrance.gouv.fr/codes/texte_lc/LEGITEXT000006069577/2023-01-01, zuletzt abgerufen am 24. Mai 2024) ist die Umsatzsteuer vom Leistungsempfänger zu entrichten, wenn die Dienstleistung von einem nicht in Frankreich ansässigen Steuerpflichtigen - hier der A-GmbH - an einen in Frankreich niedergelassenen Steuerpflichtigen - hier die B Bank S.A. - erbracht wird. (2) Das französische Umsatzsteuerrecht sieht einen Verzicht auf die Steuerbefreiung von Finanzdienstleistungen vor. Nach Buch I Erster Teil Titel II Kapitel I Abschnitt I Unterabschnitt III Art. 261 C Nr. 1 Code général des impôts sind die dort genannten Bank- und Finanzumsätze umsatzsteuerfrei, wozu auch Vermittlungen im Zusammenhang mit Geldeinlagen gehören (Buchst. c). Nach Unterabschnitt II Art. 260 B in der im Streitjahr gültigen Fassung kann der Steuerpflichtige bzgl. Umsätzen im Zusammenhang mit Bankgeschäften und Finanztätigkeiten - abgesehen von den hier nicht vorliegenden, in Art. 260 C genannten Transaktionen - zur Steuerpflicht optieren. Die Option wird im jeweiligen Folgemonat der Ausübung gegenüber dem Finanzamt wirksam und kann nach fünf Jahren beendet werden. (3) Die A-GmbH hat die Option zur Steuerpflicht entsprechend § 9 Abs. 1 UStG wirksam ausgeübt, indem sie in den Ausgangsrechnungen gegenüber der B Bank S.A. auf die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens hingewiesen, die fraglichen Umsätze in die Zusammenfassenden Meldungen nach § 18a Abs. 2 UStG aufgenommen und sie in der Umsatzsteuererklärung gemäß § 18b Satz 1 Nr. 2 UStG angegeben hat. Hierdurch hat sie ihren Willen, die Umsätze gegenüber der B Bank S.A. als steuerpflichtig zu behandeln, ausreichend deutlich gemacht. (4) Die B Bank S.A. als Leistungsempfängerin und Steuerschuldnerin hat der Behandlung der Umsätze als steuerpflichtig zugestimmt, was die Klägerin gegenüber dem Beklagten nachgewiesen hat, sodass es nicht darauf ankommt, ob diese Zustimmung für eine wirksame Optionsausübung erforderlich ist oder nicht (s. oben a. cc.). Der zwischen der A-GmbH und der B Bank S.A. geschlossene Vertrag enthält zwar keine ausdrückliche Vereinbarung über die Optionsausübung für die von der A-GmbH erbrachten Leistungen. Jedoch sah der Vertrag (...) die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens auf die Umsatzsteuer bzgl. der von der A-GmbH erbrachten Leistungen vor. Eine zur Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens führende Umsatzsteuerpflicht setzt die Ausübung der Option wegen der anderenfalls geltenden Umsatzsteuerfreiheit aber voraus. Das Einverständnis der B Bank S.A. mit der Steuerpflicht ergibt sich ferner aus ihrer Erklärung vom 19. Dezember 2023 (...). Die B Bank S.A. hat hierin bestätigt, Leistungen der A-GmbH auf dem Gebiet der Vermittlung von Einlagegeschäften bezogen, dafür an die A-GmbH im Streitjahr insgesamt ... € entrichtet, insoweit zur Umsatzsteuer optiert und auf diese Vergütung als Leistungsempfängerin nach dem Reverse-Charge-Verfahren in Frankreich Umsatzsteuer abgeführt zu haben. (5) Eines darüberhinausgehenden Nachweises dafür, dass die B Bank S.A. die von der A-GmbH im Streitjahr erbrachten Umsätze in Frankreich auch tatsächlich als steuerpflichtig behandelt hat, durch eine entsprechende Erklärung der dortigen Steuerbehörden bedarf es entgegen der Auffassung des Beklagten nicht. (a) Zum einen setzt der Vorsteuerabzug, von Missbrauchsfällen abgesehen, im Umkehrschluss aus § 15 Abs. 2 UStG nur die (rechtliche) Steuerpflicht der Ausgangsumsätze voraus, nicht deren tatsächliche Versteuerung. Zum anderen kann von der A-GmbH in einem Optionsfall nicht mehr verlangt werden als bei einer originären Steuerpflicht der Ausgangsumsätze. Bei einer originären Steuerpflicht von im übrigen Gemeinschaftsgebiet erbrachten sonstigen Leistungen und einer Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers kommt der leistende Unternehmer seinen Erklärungspflichten aber - wie hier geschehen - mit einer entsprechenden Angabe in den Rechnungen, in der Zusammenfassenden Meldung und in der Umsatzsteuererklärung nach. (b) Auch wenn es deshalb nicht auf den Nachweis der Versteuerung der Umsätze durch die B Bank S.A. ankommt, wäre ein entsprechender Nachweis zur hinreichenden Überzeugung des Gerichts erbracht. Der Senat hat keinen Grund, an der Wahrheit der Erklärung der B Bank S.A. vom 19. Dezember 2023 (...) zu zweifeln. Dass die anderen Vertragspartner der Klägerin vergleichbare Erklärungen abgegeben haben, obwohl in den jeweiligen Mitgliedstaaten keine Optionsmöglichkeit besteht (s. oben aa. bis cc.), vermag die Glaubwürdigkeit des Chief Accountant der B Bank S.A., der die Erklärung unterzeichnet hat und in keiner erkennbaren Verbindung zu den anderen Banken steht, nicht zu mindern. (c) Selbst wenn es auf die tatsächliche Versteuerung der von der A-GmbH erbrachten Umsätze durch die B Bank S.A. ankäme, müsste die Klägerin dies nicht zusätzlich durch eine entsprechende Bestätigung der französischen Steuerbehörde nachweisen. Eine Pflicht der Klägerin zu Verschaffung dieses Beweismittels ergibt sich nicht aus ihrer erhöhten Mitwirkungspflicht gemäß § 90 Abs. 2 AO. (aa) Der Steuerpflichtige ist nach dieser Vorschrift bei Auslandssachverhalten zur Sachverhaltsaufklärung, Beweismittelbeschaffung und Beweisvorsorge verpflichtet; im finanzgerichtlichen Verfahren gelten diese Pflichten nach § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO sinngemäß (Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 90 AO Rn. 20, Stand Mai 2022). Der Steuerpflichtige kann sich nicht darauf berufen, dass er Sachverhalte nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen kann, wenn er sich nach Lage des Falles bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit dazu hätte beschaffen oder vertraglich einräumen lassen können (FG München, Urteil vom 26. Oktober 2015, 7 K 3069/13, juris). Die Erfüllung der Pflichten zur Aufklärung des Sachverhaltes sowie zur Vorsorge und Beschaffung von Beweismitteln muss allerdings erforderlich, möglich, zumutbar und verhältnismäßig sein (BFH, Beschluss vom 19. Dezember 2007, X B 34/07, BFH/NV 2008, 597). An der tatsächlichen Möglichkeit zur Beweisvorsorge kann es etwa fehlen, wenn der ausländische Vertragspartner die Kooperation verweigert und der Steuerpflichtige über keine Verhandlungsmacht verfügt, sich Beweismittel sichern zu lassen (Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 90 AO Rn. 34, Stand Mai 2022). Zur Vorlage von Unterlagen eines Dritten, auf deren Überlassung der Beteiligte keinen Rechtsanspruch hat, ist er nur ausnahmsweise verpflichtet, wenn er sich die Unterlagen tatsächlich mit zumutbarem Aufwand beschaffen kann (Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 90 AO Rn. 171a, Stand April 2022). Von einer inländischen Tochtergesellschaft kann z.B. nicht erwartet werden, dass sie Kalkulationsunterlagen ihrer Muttergesellschaft beschafft bzw. sich von ihrer ausländischen Muttergesellschaft im Vorhinein vertraglich zusichern lässt, später Einsicht in deren Kalkulationsunterlagen zu erhalten (BFH, Beschluss vom 10. Mai 2001, I S 3/01, BFH/NV 2001, 957). Generell betrifft die Beweismittelbeschaffungsvorsorgepflicht nur tatsächlich vorhandene Beweismittel; eine Pflicht zur Herstellung von Beweismitteln resultiert aus § 90 Abs. 2 AO nicht (BFH, Urteil vom 13. Juni 2013, III R 10/11, BStBl II 2014, 706; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 90 AO Rn. 180, Stand April 2022; Roser in Gosch, AO/FGO, § 90 AO Rn. 52, Stand November 2023). (bb) Danach besteht schon deshalb keine Pflicht der Klägerin zur Beschaffung einer Bescheinigung der für die B Bank S.A. zuständigen Steuerbehörde über die Versteuerung der von der A-GmbH erbrachten Umsätze durch die B Bank S.A., weil davon auszugehen ist, dass eine derartige Bescheinigung nicht existiert, sondern erst erstellt werden müsste. Davon abgesehen ist es der Klägerin nicht möglich, eine derartige Bescheinigung der französischen Steuerbehörde zu beschaffen, da diese eine entsprechende Auskunft einem fremden Dritten nicht erteilen darf und wird. Ebenso ist der Senat, auch wenn die Klägerin dies nicht ausdrücklich dargelegt hat, davon überzeugt, dass die Klägerin keine Möglichkeit hat, die B Bank S.A. zur Beschaffung der vom Beklagten verlangten Steuerbescheinigung zu bewegen, und die A-GmbH eine derartige Verpflichtung auch nicht in den mit der B Bank S.A. geschlossenen Vertrag hätte aufnehmen können. Es erscheint ausgeschlossen, dass eine Bank bereit wäre, ihre steuerlichen Verhältnisse gegenüber einem Vermittler von Kapitalanlagen zu offenbaren oder in seinem Interesse steuerliche Bescheinigungen zu beantragen. Abgesehen davon müsste die französische Steuerbehörde, um die Versteuerung speziell der Umsätze mit der A-GmbH durch die B Bank S.A. bestätigen zu können, die Buchhaltung der B Bank S.A. überprüfen, um feststellen zu können, ob die Umsätze mit der A-GmbH in den angemeldeten Umsätzen enthalten waren, sofern es sich hierbei nicht um die einzigen steuerpflichtigen Umsätze der B Bank S.A. handelte. Demgegenüber hätte der Beklagte die Möglichkeit, der französischen Steuerbehörde eine entsprechende Kontrollmitteilung zu senden oder im Wege der Amtshilfe um eine Überprüfung der Versteuerung der streitgegenständlichen Umsätze zu ersuchen, wenn er Zweifel an der Erklärung der B Bank S.A. hat (vgl. Art. 22 Abs. 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Französischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und über gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern vom 21. Juli 1959, BGBl II 1961, 397). (cc) Dieses Ergebnis entspricht letztlich auch der Rechtsprechung des EuGH zur Bedeutung des Vorsteuerabzuges. Danach kann das Recht auf Vorsteuerabzug als integraler Bestandteil des Mechanismus der Mehrwertsteuer grundsätzlich nicht eingeschränkt werden und die Steuerverwaltung darf, wenn sie über die Angaben verfügt, die für die Feststellung des Vorliegens der materiellen Voraussetzungen erforderlich sind, hinsichtlich des Rechts des Steuerpflichtigen auf Abzug dieser Steuer keine zusätzlichen Voraussetzungen aufstellen, die die Ausübung dieses Rechts vereiteln können (EuGH, Urteil vom 15. September 2016, C-516/14, Barlis 06 - Investimentos Imobiliários e Turísticos, DStR 2016, 2216, Rn. 42). Die Pflicht, als Nachweis für die Optionsausübung für Leistungen an einen im EU-Ausland ansässigen Leistungsempfänger über dessen Bestätigung hinaus eine entsprechende Bescheinigung der zuständigen Steuerbehörde vorzulegen, würde die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug aber unzumutbar erschweren und könnte es letztlich vereiteln. (d) Auch sonst besteht keine Verpflichtung der Klägerin, die Bescheinigung der B Bank S.A. auf ihre Richtigkeit hin zu überprüfen. Denn selbst für den Fall, dass dem Unternehmer - wie beispielsweise im Falle grenzüberschreitender Steuerbefreiungen (§ 6 Abs. 4, § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 8 ff., 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung -UStDV-) - buch- und belegmäßige Nachweise auferlegt werden, muss er keinen objektiven, "schlüssigen" oder überzeugenden Nachweis der nachzuweisenden Tatsache beibringen; die beigebrachten Angaben unterliegen jedoch der Nachprüfung durch die Finanzverwaltung (BFH, Urteil vom 31. Januar 2024, V R 20/21, DStR 2024, 760, m.w.N.). 4. Der Beklagte hat die zum Vorsteuerabzug berechtigenden Beträge dem Grunde zu Recht nach dem sog. Gesamtumsatzschlüssel berechnet. In dem Quotienten sind die Umsätze mit der B Bank S.A. jedoch zusätzlich im Zähler zu berücksichtigen. a) Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten, eingeführten oder innergemeinschaftlich erworbenen Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist, wobei der Unternehmer die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln kann. Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist (§ 15 Abs. 4 Sätze 1 bis 3 UStG). Die Vorschrift beruht auf Art. 173 Abs. 1 MwStSystRL und ist richtlinienkonform auszulegen (BFH, Urteil vom 23. Oktober 2019, XI R 18/17, BFHE 267, 146). Danach darf, soweit Gegenstände und Dienstleistungen von einem Steuerpflichtigen sowohl für Umsätze verwendet werden, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für Umsätze, für die kein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, nur der Teil der Mehrwertsteuer abgezogen werden, der auf den Betrag der erstgenannten Umsätze entfällt. Hierfür ist gemäß Art. 173 Abs. 1 Unterabs. 2 i.V.m. Art. 174 und 175 MwStSystRL für die Gesamtheit der von dem Steuerpflichtigen bewirkten Umsätze grundsätzlich ein umsatzbezogener Pro-rata-Satz des Vorsteuerabzugs festzulegen. Jedoch können nach Art. 173 Abs. 2 Buchst. c MwStSystRL die Mitgliedstaaten dem Steuerpflichtigen gestatten oder ihn verpflichten, den Abzug je nach der Zuordnung der Gesamtheit oder eines Teils der Gegenstände oder Dienstleistungen vorzunehmen, wenn diese Methode eine präzisere Bestimmung des Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs als die Umsatzmethode gewährleistet (EuGH, Urteil vom 16. Juni 2016, C-186/15, Kreissparkasse Wiedenbrück, DStR 2016, 1413, Rn. 39). Soweit ein Steuerpflichtiger über die gemischt verwendeten Ausgaben hinaus Gegenstände und Dienstleistungen erwirbt, die ausschließlich für mehrwertsteuerpflichtige Umsätze verwendet werden, kann die Mehrwertsteuer auf diese Gegenstände und Dienstleistungen nach Art. 168 und 169 MwStSystRL vollständig abgezogen werden, während die Mehrwertsteuer auf Gegenstände und Dienstleistungen, die ausschließlich für die Zwecke von dieser Steuer befreiter Umsätze verwendet werden, nicht abgezogen werden kann (EuGH, Urteil vom 24. Januar 2019, C-165/17, Morgan Stanley & Co International, Rn. 45, BB 2019, 277). b) Da die Klägerin die den Vorsteuerabzug begründenden Eingangsleistungen nicht individuellen Ausgangsleistungen zugerechnet und auch nicht dargelegt hat, dass eine andere wirtschaftliche Zurechnungsmethode als die Aufteilung nach dem Verhältnis der Umsätze möglich wäre, ist es nicht zu beanstanden, dass der Beklagte die Aufteilung nach dem Umsatzschlüssel vorgenommen hat; das Gericht schließt sich dem an. Danach sind die Vorsteuerbeträge in Höhe von insgesamt ... € zu dem Anteil abziehbar, der sich aus dem Verhältnis der steuerpflichtigen Leistungen der A-GmbH (in Höhe von ... €) und der von ihr gegenüber der B Bank S.A. erbrachten, nicht steuerbaren Leistungen (in Höhe von ... €) zu den insgesamt erbrachten Leistungen (in Höhe von ... €) stehen, mithin in Höhe von 43,25 %. Dieser Prozentsatz ist nach Art. 175 Abs. 1 MwStSystRL auf volle Prozentpunkte aufzurunden (FG München, Urteil vom 29. März 2017, 3 K 1858/13, EFG 2017, 1042, Revision zurückgewiesen durch BFH, Urteil vom 23. Oktober 2019, XI R 18/17, BStBl II 2022, 781; BMF-Schreiben vom 13. Februar 2024, DB 2024, 559, Tz. 13), also auf 44 %. Als Vorsteuer abziehbar ist mithin der Betrag von insgesamt ... €. Abzüglich des im angefochtenen Bescheid bereits berücksichtigten Vorsteuerabzugs von ... € ergibt sich ein zusätzlicher Vorsteuerabzug in Höhe von ... €. 5. Der Beklagte hat den Umsatzsteuerbescheid für 2017 vom 14. Mai 2020 während des Klageverfahrens am 30. November 2022 zulässigerweise gemäß § 164 Abs. 2 AO geändert und die Umsatzsteuer dabei höher festgesetzt als zuvor. Denn die Festsetzungsverjährung war zu diesem Zeitpunkt noch nicht eingetreten und der Vorbehalt der Nachprüfung daher noch wirksam (§ 164 Abs. 4 Satz 1 AO). Die vierjährige Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO) begann nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres 2019, in dem die Klägerin die Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 2017 eingereicht hat, und endete demzufolge mit Ablauf des Kalenderjahres 2023. Ferner hat der Beklagte mit Schriftsatz vom 14. November 2022 auf die beabsichtigte Verböserung hingewiesen (§ 367 Abs. 2 Satz 1 AO), auch wenn dies wegen des bestehenden Vorbehalts der Nachprüfung nicht erforderlich gewesen wäre (vgl. BFH, Urteil vom 22. März 2006, XI R 24/05, BStBl II 2006, 576, m.w.N.). II. 1. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1, 2. Alt. FGO. 2. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 709 Satz 2, 711 Satz 2 der Zivilprozessordnung. 3. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zur Fortbildung des Rechts zugelassen, weil höchstrichterlich noch nicht geklärt ist, ob und unter welchen Voraussetzungen es bei einer "fiktiven doppelten Option" unter gleichzeitiger Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens im Mitgliedstaat des Leistungsempfängers nicht zu einem Vorsteuerausschluss nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG kommt. Streitig ist, inwieweit der Vorsteuerabzug für Eingangsleistungen, die auch zur Ausführung von Umsätzen im übrigen Gemeinschaftsgebiet verwendet wurden, gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) ausgeschlossen ist. Die am ... 2011 mit Sitz in Hamburg gegründete A GmbH (HRB xxx, im Folgenden: A-GmbH) betrieb im Streitjahr 2017 die Website "XX" - eine Open Banking Plattform -, auf der Einlagenprodukte (u.A. Tages- und Festgeldanlagen) verschiedener Banken mit Sitz im Inland und in anderen EU-Mitgliedstaaten (sog. Produktbanken) den Endkunden unmittelbar angeboten wurden. Daneben vermittelte die Klägerin die Einlagen über sog. Point-of-Sale (PoS)-Partner wie z.B. YY oder Kundenbanken wie die ZZ. Für die erfolgreiche Vermittlung der Einlagengeschäfte erhielt die Klägerin Provisionen von den Produktbanken, deren Höhe sich nach dem jeweiligen Anlagebetrag richtete. Die Ausgangsrechnungen der A-GmbH gegenüber den Leistungsempfängern im übrigen Gemeinschaftsgebiet enthielten folgenden Hinweis: "Der Rechnungsausweis erfolgt ohne Umsatzsteuer, da vorliegend der Wechsel der Steuerschuldnerschaft (Reverse-Charge-Verfahren) greift. Die Umsatzsteuer ist gegebenenfalls vom Leistungsempfänger anzumelden und abzuführen." bzw. "Reverse Charge is applied, tax liability is incumbent on the recipient." In dem zwischen der A-GmbH und der B Bank S.A. (einer EU-Produktbank) geschlossenen Vertrag vom ... Februar/... März 2017 war die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens bzgl. der von der A-GmbH erbrachten Leistungen vereinbart (...). Auf den weiteren Vertragsinhalt wird Bezug genommen. In den Umsatzsteuer-Voranmeldungen für 2017 behandelte die A-GmbH ihre im Inland erbrachten Leistungen teilweise als nach § 4 Nr. 8 Buchst. d UStG steuerfrei und im Übrigen aufgrund eines Verzichts auf die Steuerfreiheit als steuerpflichtig und die im übrigen Gemeinschaftsgebiet ausgeführten Leistungen als nicht steuerbar. Die Vorsteuerbeträge - im Wesentlichen aus Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Betrieb der Online-Plattform und aus Online-Marketingmaßnahmen - machte die A-GmbH in voller Höhe geltend. Aufgrund der Prüfungsanordnung vom 3. August 2017 führte das seinerzeit zuständige Finanzamt Hamburg-... ab dem 14. Dezember 2017 bei der A-GmbH eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung für die Voranmeldungszeiträume Januar bis Mai 2017 durch. Nach Auffassung der Prüferin war der Vorsteuerabzug bzgl. der Ausgangsleistungen gegenüber den im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Produktbanken nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG zu versagen. Die Klägerin habe weder nachgewiesen, hinsichtlich dieser nach § 4 Nr. 8 Buchst. d UStG steuerfreien Leistungen zur Umsatzsteuerpflicht optiert zu haben, noch dass die Umsätze im jeweiligen EU-Mitgliedstaat der Umsatzsteuer unterworfen worden seien. Da die Eingangsleistungen den Ausgangsleistungen nicht zugeordnet worden seien und ein anderer Aufteilungsmaßstab nicht sinnvoll erscheine, seien die Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 4 UStG nach dem allgemeinen Umsatzschlüssel der Klägerin aufzuteilen. Danach seien die geltend gemachten Vorsteuerbeträge zu 70,62 % und damit in Höhe von ... € nicht abziehbar. Wegen der Einzelheiten wird auf den Bericht über die Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom 21. September 2018 Bezug genommen (...). Der Beklagte erließ am 1. Oktober 2018 entsprechend geänderte Bescheide über die Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für Januar bis Mai 2017. Hiergegen legte die A-GmbH mit Schreiben vom 4. Oktober 2018 Einspruch ein. Der Vorsteuerausschluss nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG greife für die im übrigen Gemeinschaftsgebiet erbrachten Vermittlungsleistungen nicht ein, weil sie, die A-GmbH, nach § 9 Abs. 1 UStG zur Umsatzsteuerpflicht optiert habe. Den gegenüber den Produktbanken im EU-Ausland erklärten Verzicht auf die Steuerbefreiung habe sie durch den Verweis in ihren Rechnungen auf das Reverse-Charge-Verfahren, die Meldung der Umsatzerlöse mit der durch das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) bestätigten Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Rechnungsempfängers in den monatlichen Zusammenfassenden Meldungen und die Angabe der Umsatzerlöse in den Umsatzsteuer-Voranmeldungen und der Jahreserklärung ausreichend dokumentiert. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) komme es darauf an, ob gemessen am Maßstab des § 9 UStG eine wirksame Option vorliegen könne (BFH, Urteil vom 6. Mai 2004, V R 73/03, BStBl II 2004, 856). Sie, die A-GmbH, müsse nicht beweisen, dass der jeweilige Leistungsempfänger die Umsätze im jeweiligen EU-Mitgliedstaat der Umsatzsteuer unterworfen habe; dies werde von § 9 Abs. 1 UStG nicht gefordert. Am 2. September 2019 reichte die A-GmbH die Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 2017 ein. Mit Bescheid vom 14. Mai 2020 setzte der nach einer Sitzverlegung der A-GmbH nunmehr örtlich zuständige Beklagte die Umsatzsteuer für 2017 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung -AO-) auf - ... € fest, wobei er abziehbare Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG in Höhe von ... € berücksichtigte. Mit Einspruchsentscheidung vom 10. Juli 2020 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Zwar sei ein Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchst. d UStG für im Inland erbrachte Leistungen möglich und lasse den Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG entfallen. Eine sog. fiktive Option zur Steuerpflicht i.S. des § 9 UStG für nicht steuerbare Umsätze komme hingegen nicht in Betracht. Die Steuerbefreiungen nach § 4 UStG setzten die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG vielmehr voraus. Das BFH-Urteil vom 6. Mai 2004 (V R 73/03) betreffe Grundstücksumsätze und sei auf § 9 Abs. 1 UStG nicht übertragbar. Die A-GmbH hat am 13. August 2020 Klage erhoben. Am ... Juli 2021 ist die A-GmbH als übertragende Rechtsträgerin auf die Klägerin verschmolzen worden. In der (berichtigten) Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 2017 vom 13. Januar 2022 hat die Klägerin Folgendes erklärt: In der (berichtigten) Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 2017 vom 13. Januar 2022 hat die Klägerin Folgendes erklärt: steuerpflichtige Umsätze ... € steuerfreie Umsätze ... € nicht steuerbare Umsätze im übrigen Gemeinschaftsgebiet ... € Vorsteuerbeträge ... € Der Beklagte hat - nach Mitteilung der Verböserungsabsicht mit Schriftsatz vom 14. November 2022 - am 30. November 2022 einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2017 erlassen und hierin die von der Klägerin erklärten Beträge angesetzt, die Vorsteuerbeträge aber lediglich in Höhe von ... € abgezogen (festgesetzte Umsatzsteuer: ... €). Zur Begründung hat der Beklagte darauf hingewiesen, dass die insgesamt geltend gemachte Vorsteuer in Höhe von ... € nach dem Umsatzschlüssel zu 77,04 % auf steuerfreie und nicht steuerbare Umsätze entfalle und daher nicht abziehbar sei. Die Klägerin trägt vor, dass die von der A-GmbH gegenüber den Produktbanken mit Sitz im übrigen Gemeinschaftsgebiet erbrachten Vermittlungsleistungen zwar unstreitig nach § 4 Nr. 8 Buchst. d UStG steuerfrei wären, wenn sie im Inland erbracht worden wären. Dennoch sei der Vorsteuerabzug aus den Eingangsleistungen nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG nicht ausgeschlossen, weil die A-GmbH insoweit zur Umsatzsteuerpflicht optiert habe. Die Ausübung des Verzichts auf eine Steuerbefreiung nach § 9 Abs. 1 UStG sei nicht formgebunden. Zur Ausübung der Option habe die A-GmbH die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Rechnungsempfängers überprüft, in den Rechnungen auf das Reverse-Charge-Verfahren verwiesen, die Umsatzerlöse mit der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Rechnungsempfängers in den monatlichen Zusammenfassenden Meldungen angegeben und die Umsatzerlöse in den Umsatzsteuer-Voranmeldungen und der Jahreserklärung erklärt. Die Voraussetzungen des § 9 Abs. 1 UStG für die Ausübung der Option zur Umsatzsteuerpflicht seien damit erfüllt. Bei unmittelbarer Anwendung dieser Vorschrift könne ein Unternehmer zwar nur optieren, wenn die von ihm erbrachten Leistungen im Inland steuerbar seien. Aber auch bei grenzüberschreitenden, in Deutschland nicht steuerbaren Umsätzen sei eine Option möglich. Es komme dann darauf an, ob gemessen am Maßstab dieser Vorschrift eine wirksame Option vorläge, was nach der zu § 9 Abs. 2 UStG ergangenen, aber auf § 9 Abs. 1 UStG übertragbaren Rechtsprechung des BFH ausschließlich nach deutschem Recht zu beurteilen sei (BFH, Urteil vom 6. Mai 2004, V R 73/03, BStBl II 2004, 856). Auch Abschnitt 15.14 Abs. 1 Satz 2 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) stelle klar, dass es unerheblich sei, ob der fragliche Umsatz nach dem Umsatzsteuerrecht des Staates, in dem er bewirkt werde, steuerpflichtig sei oder als steuerfreier Umsatz zum Vorsteuerabzug berechtige. Schließlich sei es möglich, die Option zur Umsatzsteuerpflicht auf Umsätze an bestimmte Unternehmer zu beschränken, weshalb es unschädlich wäre, wenn die A-GmbH nicht bzgl. der Umsätze gegenüber allen Produktbanken optiert hätte. Entgegen der Auffassung des Beklagten müsse der leistende Unternehmer nicht nachweisen, dass der Leistungsempfänger die Umsätze im jeweiligen EU-Mitgliedstaat der Umsatzsteuer unterworfen habe; dies ergebe sich weder aus § 9 Abs. 1 UStG noch aus § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG. Eine Auslegung anhand der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) sei vorliegend nicht möglich. Maßgeblich sei das deutsche Recht, das über seinen Wortlaut hinaus ausgelegt werden müsste, um einen Gleichlauf mit der Auslegung des EuGH herzustellen. Nichtsdestotrotz hätten insbesondere folgende Banken als ausländische Leistungsempfängerinnen die Leistungen der A-GmbH als steuerpflichtig behandelt und im Rahmen des Reverse-Charge-Verfahrens die Umsatzsteuer im jeweiligen europäischen Mitgliedstaat abgeführt: die C Bank (Lettland), die D Bank ... (Rumänien), die E Bank ... (Malta) und die B Bank S.A. (Frankreich). Entsprechende Bestätigungen der Banken lägen vor (...). Mit der letztgenannten Erklärung vom 19. Dezember 2023 hat die B Bank S.A. bestätigt, in 2017 Rechnungsbeträge in Höhe von insgesamt ... € an die A-GmbH gezahlt und hierauf nach dem Reverse-Charge-Verfahren als Leistungsempfängerin Umsatzsteuer an das französische Finanzamt abgeführt zu haben. Die Klägerin trägt weiter vor, dass sich die Optionsmöglichkeit zur Steuerpflicht für Frankreich daraus ergebe, dass die streitgegenständlichen Vermittlungsleistungen in dem Negativkatalog des Art. 260 C des französischen Umsatzsteuergesetzes nicht enthalten seien, sodass die Option nach Art. 260 B eröffnet sei (...). Wegen der wirksam ausgeübten Option zur Umsatzsteuerpflicht sei die B Bank S.A. als Leistungsempfängerin Schuldnerin der Umsatzsteuer nach französischem Recht. Der Umstand, dass es sich um grenzüberschreitende Sachverhalte handele, dürfe ihr, der Klägerin, nicht zum Nachteil gereichen. Der umsatzsteuerrechtliche Neutralitätsgrundsatz müsse auch insoweit gewährleistet werden. Im Ergebnis wirkten sich nur die unstreitigen inländischen steuerfreien Ausgangsumsätze negativ auf den Vorsteuerabzug aus. Hieraus ergebe sich eine Vorsteuerquote von 88 % ((steuerpflichtige Umsätze + nicht steuerbare Umsätze) / Gesamtumsatz x 100). Die Klägerin beantragt sinngemäß, den Umsatzsteuerbescheid für 2017 vom 30. November 2022 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer um ... € niedriger festgesetzt wird. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Der Beklagte nimmt zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung Bezug und trägt ergänzend vor, dass die Option nach § 9 Abs. 1 UStG nur für steuerfreie Umsätze zulässig sei. Die Steuerfreiheit setze nach dem Wortlaut des § 4 UStG aber die Steuerbarkeit der Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG voraus, die im Streitfall nicht vorliege, weil die Leistungen der Klägerin nach § 3a Abs. 2 UStG im EU-Ausland erbracht worden seien. Damit fehle es an der in der Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 24. Januar 2019, C-165/17, DStR 2019, 275) genannten Voraussetzung für den Vorsteuerabzug, dass nämlich der Umsatz steuerpflichtig wäre, wenn er im Inland bewirkt worden wäre. Ein fiktiver Verzicht nach § 9 UStG sei nicht möglich. Falls es dennoch auf den Nachweis der Steuerpflicht der von der Klägerin gegenüber den ausländischen Leistungsempfängern erbrachten Leistungen ankäme, wäre dieser Beweis durch die Klägerin jedenfalls nicht erbracht worden. Insoweit genüge keine bloße E-Mail oder nicht unterzeichnete Erklärung der ausländischen Bank, vielmehr seien Erklärungen der dortigen Steuerbehörden erforderlich, dass die jeweiligen Leistungsempfänger die Leistungen tatsächlich als steuerpflichtig behandelt hätten. Davon abgesehen sei die - ohnehin nicht unterzeichnete - Erklärung der C Bank unvollständig, weil die Bestätigung fehle, dass die empfangenen Leistungen tatsächlich steuerpflichtig gewesen seien bzw. eine Optionsmöglichkeit bestanden habe und die Option wirksam ausgeübt worden sei. Entsprechendes gelte für die Erklärung der E Bank ... Die grundsätzliche Optionsmöglichkeit und die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens nach französischem Recht werde nicht bestritten. Dagegen bestehe in Malta, Rumänien und Lettland keine Möglichkeit, bei steuerfreien Finanzumsätzen zur Umsatzsteuerpflicht zu optieren. Dies mache deutlich, dass den vorgelegten Eigenerklärungen der Banken kein Beweiswert zukomme. Zur Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens bzgl. der Umsätze mit der B Bank S.A. hätte es zumindest einer entsprechenden Vereinbarung mit der A-GmbH bedurft. Schließlich sei dem Erwägungsgrund Nr. 42 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) zu entnehmen, dass das Reverse-Charge-Verfahren der Vereinfachung und der Bekämpfung des Umsatzsteuerbetruges dienen solle. Dies würde in sein Gegenteil verkehrt, wenn man der Klägerin im Streitfall den Vorsteuerabzug zubilligte. Denn den nationalen Steuerbehörden sei es kaum möglich herauszufinden, ob die Umsatzsteuer im EU-Ausland tatsächlich abgeführt worden sei. Auf die Sitzungsniederschriften der Erörterungstermine vom 6. September 2022 (...) und vom 5. Oktober 2023 (...) wird Bezug genommen. Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet. ...