6 K 150/10

Leitsatz: 1. Wird das Einspruchsverfahren gegen einen Gewerbesteuermessbetragsbescheid durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Einspruchsführers unterbrochen und erlässt das Finanzamt nach Verfahrensaufnahme durch den Insolvenzverwalter eine Einspruchsentscheidung mit feststellendem Inhalt entsprechend § 251 Abs. 3 AO, kann der Insolvenzverwalter hiergegen die Anfechtungsklage erheben(Rn.41) (Rn.45) . 2. Wird ein Seeschiff von einer Ein-Schiffs-Gesellschaft vor seiner Indienststellung veräußert und entfaltet die Gesellschaft keine weiteren Tätigkeiten, unterliegt der Veräußerungsgewinn nicht der Gewerbesteuer, wenn Gegenstand des Unternehmens der Einsatz des Schiffes im Seeverkehr war; denn dann wurde keine werbende Tätigkeit ausgeübt und der Betrieb noch während der Vorbereitungsphase eingestellt(Rn.49) (Rn.50) . 3. Anders verhält es sich, wenn die Veräußerung von Anfang an beabsichtigt war. Hierfür ist, in Anlehnung an die zum gewerblichen Grundstückshandel in Ein-Objekt-Fällen entwickelten Grundsätze, eine unbedingte Veräußerungsabsicht erforderlich(Rn.51) . 4. Für das Vorliegen einer derartigen Absicht trägt das Finanzamt die Feststellungslast, und zwar auch dann, wenn die veräußernde Gesellschaft eine GmbH & Co. KG ist(Rn.56) . 5. Nichtzulassungsbeschwerde wurde eingelegt (Az. des BFH: IV B 11/12). Die Klage ist zulässig und begründet. I. Die Klage ist zulässig. 1. Dass der Kläger bei Klageerhebung beantragt hatte, den Gewerbesteuermessbescheid und den Gewerbesteuerbescheid, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung, aufzuheben, den Antrag zwischenzeitlich umgestellt hat auf die Feststellung, dass sein Widerspruch gegen die angemeldete Gewerbesteuer samt Nebenleistungen berechtigt ist, und nunmehr beides beantragt, beinhaltet entgegen der Auffassung des Beklagten keine Klageänderung. a. Eine Klageänderung i. S. des § 67 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) setzt voraus, dass sich der Streitgegenstand ändert. Streitgegenstand ist die Rechtsbehauptung des Klägers gegenüber dem Beklagten, der angefochtene Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des begehrten Verwaltungsakts sei rechtswidrig oder er, der Kläger, habe ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung, dass ein bestimmtes Rechtsverhältnis bestehe oder nicht bestehe (Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 67 FGO Rz. 2). b. Bei der Ermittlung des Klagebegehrens ist das Gericht an die Fassung der Anträge nicht gebunden (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO). Hieraus folgt, dass maßgebend das materielle Ziel der Klage und nicht dessen Formalisierung durch einen Antrag ist (BFH-Beschluss vom 07.11.2007 I B 104/07, BFH/NV 2008, 799). Als prozessuale Willenserklärung ist die Klageschrift wie sonstige Willenserklärungen auslegungsfähig. Ziel der Auslegung ist es, den wirklichen Willen des Erklärenden zu erforschen (§ 133 des Bürgerlichen Gesetzbuchs). Auf die Wortwahl und die Bezeichnung kommt es nicht entscheidend an, sondern auf den gesamten Inhalt der Willenserklärung (BFH-Beschluss vom 22.06.2010 VIII B 12/10, BFH/NV 2010, 1846). Im Zweifel ist als gewollt anzunehmen, was nach den Maßstäben der Rechtsordnung vernünftig ist und der recht verstandenen Interessenlage des Erklärenden entspricht (BFH-Urteil vom 01.04.2009 IX R 5/08, BFH/NV 2009, 1081). c. Ein laufendes Einspruchsverfahren wird durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens in analoger Anwendung des § 240 Zivilprozessordnung (ZPO) unterbrochen (Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 251 AO Rz. 42). Dies gilt auch für Feststellungsverfahren, in denen ausschließlich Besteuerungsgrundlagen ermittelt und festgestellt werden, die ihrerseits die Höhe von Steuerforderungen beeinflussen, die zur Insolvenztabelle anzumelden sind (BFH-Urteil vom 01.04.2003 I R 51/02, BFHE 202, 275, BStBl II 2003, 779), hier also für den Gewerbesteuermessbescheid als Grundlagenbescheid für den Gewerbesteuerbescheid und damit für die vom Beklagten zur Insolvenztabelle angemeldete Gewerbesteuerforderung. Nachdem der Kläger das unterbrochene Einspruchsverfahren bzgl. des Gewerbesteuermess- und des Gewerbesteuerbescheides durch Erklärung gegenüber dem Beklagten aufgenommen hatte (§§ 179 Abs. 2, 180 Abs. 2 Insolvenzordnung -InsO-), ging der Beklagte vom Anfechtungsverfahren zum Feststellungsverfahren nach § 251 Abs. 3 AO über und erließ eine Einspruchsentscheidung, in der er den vor Insolvenzeröffnung eingelegten Einspruch zurückwies und den vom Kläger im Prüfungstermin erhobenen Widerspruch für unbegründet erklärte. Prüfungsgegenstand eines derartigen Einspruchsverfahrens ist die rechtmäßige Beanspruchung einer Steuerforderung als Insolvenzforderung. Voraussetzung hierfür ist die Rechtmäßigkeit der Steuerforderung bzw. der Feststellung (BFH-Urteil vom 23.02.2005 VII R 63/03, BFHE 209, 23, BStBl II 2005, 591). d. Nicht eindeutig geklärt ist, welcher Klageantrag in einem derartigen Fall zu stellen ist. Überwiegend wird angenommen, dass, wenn sich die Klage des Insolvenzverwalters gegen die Rechtmäßigkeit der angemeldeten Steuerforderung wendet, der Kläger wählen kann, ob er beantragt, den Steuerbescheid aufzuheben oder seinen Widerspruch gegen die angemeldete Forderung für begründet zu erklären, da er bei einer Stattgabe im Ergebnis dasselbe Ziel erreicht (so für das Einspruchsverfahren BFH-Urteil vom 03.05.1978 II R 148/75, BFHE 125, 202, BStBl II 1978, 472; Waza/Uhländer/Schmittmann, Insolvenzen und Steuern, 8. Aufl., Rz. 759; Schumacher in Münchener Kommentar, InsO, 2. Aufl., § 185 Rz. 12; für das Klageverfahren Urteil des FG Köln vom 15.02.2006 14 K 5048/04, juris; Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 6. Aufl., S. 261). Zum Teil wird gefordert, dass auf einen Feststellungsantrag umzustellen sei (Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 251 AO Rz. 53a für eine Unterbrechung während des Klageverfahrens und Aufnahme durch den Insolvenzverwalter). e. Streitgegenstand dieses Verfahrens ist von Anfang an die Rechtsbehauptung des Klägers gewesen, der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid sei rechtswidrig, weil die A nie in die sachliche Gewerbesteuerpflicht eingetreten sei. Dieses Klagebegehren kommt in dem ursprünglichen, auf Aufhebung des Gewerbesteuermess- und des Gewerbesteuerbescheides gerichteten Klageantrag in Verbindung mit der Klagebegründung zum Ausdruck. Wie dargelegt, kann der Kläger sein Klageziel nach überwiegender Auffassung sowohl mit einem derartigen Aufhebungsantrag als auch mit dem Antrag festzustellen, dass sein Widerspruch begründet ist, verfolgen. Da das Gericht an die Fassung der Anträge nicht gebunden (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO) und verpflichtet ist, auf die Stellung sachdienlicher Anträge hinzuwirken (§ 76 Abs. 2 FGO), und weil in Rechtsprechung und Literatur nicht eindeutig geklärt ist, welcher Antrag in einem Fall wie dem vorliegenden zu stellen ist (s. o. unter d.), hat das Gericht empfohlen, den ursprünglichen Aufhebungsantrag vorsorglich um den Feststellungsantrag zu ergänzen, und der Kläger ist dieser Empfehlung gefolgt. Eine Änderung des Streitgegenstandes ist damit nicht verbunden. f. Die Klage richtet sich nur gegen die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrages als Voraussetzung für die angemeldete Gewerbesteuerforderung, nicht gegen die Anmeldung der Gewerbesteuerzinsen und der Säumniszuschläge. Der Kläger hat in der mündlichen Verhandlung klargestellt, dass mit dem zwischenzeitlich gestellten reinen Feststellungsantrag keine Klageerweiterung in Bezug auf die steuerlichen Nebenleistungen verbunden sein sollte. 2. Die Klage ist als Anfechtungsklage i. S. des § 40 Abs. 1, 1. Alt. FGO statthaft. Da ein nach § 251 Abs. 3 AO erlassener Feststellungsbescheid durch Einspruch und anschließend Anfechtungsklage anzufechten ist (Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 251 AO Rz. 69), muss Entsprechendes gelten, wenn zunächst ein Steuerbescheid erlassen, das Einspruchsverfahren durch die Insolvenzeröffnung unterbrochen und anschließend eine Einspruchsentscheidung mit nach § 251 Abs. 3 AO feststellendem Inhalt erlassen wurde. Dem Rechtsschutzinteresse des Klägers ist damit Genüge getan, weil der Beklagte nach einem stattgebenden Anfechtungsurteil keine Möglichkeit hat, den Widerspruch des Klägers gegen die angemeldete Insolvenzforderung beseitigen zu lassen (§ 183 Abs. 2 InsO). Die angemeldete Forderung gilt damit nicht als festgestellt (§ 178 Abs. 1 Satz 1 InsO). Die Behandlung der Klage als Anfechtungsklage entspricht auch dem ursprünglichen Klageantrag des Klägers. Ob die Klage auch als Feststellungsklage zulässig wäre, kann offen bleiben. Die Feststellung im Urteilstenor hat nur klarstellende Funktion. II. Die Klage hat in der Sache Erfolg. Der Gewerbesteuermessbescheid und die Einspruchsentscheidung sind rechtswidrig und verletzen die A in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Anmeldung der Gewerbesteuerforderung zur Insolvenztabelle ist deshalb nicht berechtigt und der Widerspruch des Klägers insoweit begründet. Der Beklagte hat den Gewinn der A aus der Veräußerung des Containerschiffs zu Unrecht der Gewerbesteuer unterworfen, denn im Zeitpunkt der Veräußerung war die A noch nicht in die sachliche Gewerbesteuerpflicht eingetreten. 1. a. Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG unterliegt der Gewerbesteuer nur der stehende Gewerbebetrieb. Danach beginnt die sachliche Gewerbesteuerpflicht erst, wenn alle tatbestandlichen Voraussetzungen eines Gewerbebetriebes erfüllt sind (§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG i. V. m. § 15 Abs. 2 EStG) und der Gewerbebetrieb in Gang gesetzt worden ist. Während die Einkommensteuer als Personensteuer sämtliche betrieblichen Vorgänge von der ersten Vorbereitungshandlung zur Eröffnung eines Betriebes an erfasst, ist Gegenstand der Gewerbesteuer nur der auf den laufenden Betrieb entfallende, durch eigene gewerbliche Leistungen entstandene Gewinn. Entscheidend ist, wann die Voraussetzungen für die erforderliche Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr tatsächlich erfüllt sind, so dass das Unternehmen sich mit eigenen gewerblichen Leistungen beteiligen kann. Der Zeitpunkt des Beginns bzw. der Einstellung der werbenden Tätigkeit kann nicht weitergehend generell definiert werden. Er ist vielmehr unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls zu ermitteln und kann für die verschiedenen Betriebsarten ebenfalls unterschiedlich zu bestimmen sein (BFH-Urteile vom 14.04.2011 IV R 52/09, BFHE 233, 257, BFH/NV 2011, 1247; vom 22.11.1994 VIII R 44/92, BFHE 176, 138, BStBl II 1995, 900). b. Ist Gegenstand des Unternehmens einer Ein-Schiffs-Gesellschaft allein der Einsatz des Schiffs für den Seeverkehr, können betriebliche Leistungen erst nach Ablieferung des Schiffs erbracht werden. Die vor diesem Zeitpunkt liegenden Bemühungen, Fracht- oder Charterverträge für das Schiff zu erlangen, stellen sich demgegenüber als vorbereitende Maßnahmen der Auftragsbeschaffung dar, die für sich gesehen die Gewerbesteuerpflicht nicht begründen können; Unternehmenserträge können zu diesem Zeitpunkt nicht entstehen (vgl. BFH-Urteile vom 22.11.1994 VIII R 44/92, BFHE 176, 138, BStBl II 1995, 900; vom 17.04.1986 IV R 100/84, BFHE 146, 457, BStBl II 1986). c. Das gilt auch für eine Kommanditgesellschaft, an der ausschließlich eine Kapitalgesellschaft als persönlich haftende Gesellschafterin beteiligt und zur Geschäftsführung befugt ist, wie es bei der A der Fall ist. Eine derartige Gesellschaft ist nur dann eine gewerblich geprägte Personengesellschaft i. S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG, wenn sie keine originär gewerbliche Tätigkeit i. S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ausübt. Dagegen wird eine GmbH & Co. KG, deren Gegenstand die Ausübung einer originär gewerblichen Tätigkeit ist, nicht für die Zeit, in der sie ihre werbende Tätigkeit lediglich vorbereitet, als gewerblich geprägte Personengesellschaft angesehen und als gewerbesteuerpflichtig behandelt (BFH-Urteil vom 20.11.2003 IV R 5/02, BFHE 204, 471, BStBl II 2004, 464). d. Anders liegt der Fall, wenn die Veräußerung und nicht der Betrieb des Schiffes beabsichtigt ist. Dann ist bereits der Bau des Schiffes als Beginn der werbenden Tätigkeit anzusehen, denn die Herstellung der später zu veräußernden Waren ist Gegenstand des gewerblichen Betriebes (BFH-Urteil vom 22.11.1994 VIII R 44/92, BFHE 176, 138, BStBl II 1995, 900). Ob es trotz der Veräußerung nur eines Schiffes an der für die Annahme einer originär gewerblichen Tätigkeit i. S. des § 15 Abs. 2 EStG erforderlichen Nachhaltigkeit sowie an der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr fehlen würde, kann dabei offen bleiben, wenn die Gesellschaft - wie hier - die Voraussetzungen des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG erfüllt. Denn danach gilt jede mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene, nicht originär gewerbliche Tätigkeit in vollem Umfang als Gewerbebetrieb. e. Was als werbende Tätigkeit anzusehen ist, richtet sich nach dem von der Gesellschaft verfolgten Gegenstand ihrer Tätigkeit. Dabei kann auch auf den im Gesellschaftsvertrag beschriebenen Gegenstand des Unternehmens zurückgegriffen werden. Allerdings handelt es sich lediglich um ein Indiz; letztlich maßgeblich ist die tatsächlich ausgeübte Tätigkeit (BFH-Urteil vom 20.11.2003 IV R 5/02, BFHE 204, 471, BStBl II 2004, 464). f. Nach Auffassung des erkennenden Senats ist im Streitfall - unter Übertragung der der Rechtsprechung zum gewerblichen Grundstückshandel bei Veräußerung nur eines Grundstücks entwickelten Grundsätze - auf das Vorliegen einer unbedingten und nicht lediglich einer bedingten Veräußerungsabsicht abzustellen. Denn eine bedingte Veräußerungsabsicht besteht letztlich immer (BFH-Urteil vom 05.05.2011 IV R 34/08, BStBl II 2011, 787, mit Anmerkung Hartrott, FR 2011, 955; BFH-Beschluss vom 10.12.2001 GrS 1/98, BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291). Bei einem entsprechend vorteilhaften Angebot oder entsprechenden wirtschaftlichen Rahmenbedingungen wird jede Ein-Schiffs-Gesellschaft bereit sein, ihr Schiff vor der Indienststellung zu veräußern. g. Die unbedingte Veräußerungsabsicht muss ferner von Anfang an vorgelegen haben. Wäre der Veräußerungsentschluss erst später gefasst worden, handelte es sich um die Aufgabe der ursprünglichen Eigenbetriebsabsicht und die bloße Abwicklung eines nicht begonnenen Gewerbebetriebs. h. Auf das Bestehen einer unbedingten Veräußerungsabsicht kann beispielsweise geschlossen werden, wenn das erworbene Wirtschaftsgut schon vor der Fertigstellung verkauft oder von vornherein auf Rechnung und nach den Wünschen des späteren Erwerbers gebaut wird (BFH-Urteil vom 17.12.2008 IV R 77/06, BFHE 224, 233, BStBl II 2009, 791), wenn das Vorhaben nur kurzfristig finanziert wird (BFH-Urteil vom 05.03.2008 X R 48/06, BFH/NV 2008, 1463) oder wenn Veräußerungsbemühungen, etwa durch Beauftragung eines Maklers, ergriffen werden (BFH-Urteil vom 27.11.2002 X R 53/01, BFH/NV 2003, 1291). i. Die Feststellungslast für den Eintritt in die sachliche Gewerbesteuerpflicht und somit dafür, dass von Anfang an die unbedingte Absicht einer Veräußerung vor In-dienststellung des Schiffes bestand, trägt der Beklagte. Der Senat sieht keine Veranlassung, deshalb von der allgemeinen Regel abzuweichen, dass das Finanzamt die Feststellungslast für steuerbegründende und steuererhöhende Umstände trägt, weil die A eine GmbH & Co. KG ist und die gesellschaftsrechtlichen Voraussetzungen des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG erfüllt. Denn die Erzielung nichtgewerblicher Einkünfte ist Bestandteil der Definition der gewerblich geprägten Personengesellschaft; eine GmbH & Co. KG mit originär gewerblichen Einkünften unterfällt nicht der Regelung des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG (BFH-Urteil vom 20.11.2003 IV R 5/02, BFHE 204, 471, BSTBl II 2004, 464). Wenn sich der Beklagte darauf beruft, dass die A ihre werbende Tätigkeit vor der Veräußerung des Schiffes begonnen hat, weil sie vermögensverwaltend und nicht originär gewerblich tätig werden wollte, so trägt er für diesen steuerbegründenden Umstand nach der allgemeinen Regel die Feststellungslast. 2. Dass die A bei ihrer Gründung und der Übernahme des Schiffsbauvertrages die unbedingte Absicht gehabt hätte, das Schiff vor einer eigenen Inbetriebnahme zu veräußern, ist nicht zur Überzeugung des Senates bewiesen. Eine derartige Absicht ergibt sich weder aus dem Gesellschaftsvertrag noch aufgrund der tatsächlichen Veräußerung (a.). Die genannten Indizien für eine unbedingte Veräußerungsabsicht (oben 1.h.) liegen im Streitfall nicht vor (b.). Die durchgeführte Beweisaufnahme hat die Auffassung des Beklagten nicht bestätigt (c.). Auch die vom Beklagten angeführten und sonst erkennbaren Indizien genügen nicht für die Annahme einer von Anfang an bestehenden Veräußerungsabsicht (d.). a. Nach dem Gesellschaftsvertrag der A war ihr Geschäftsgegenstand der Erwerb und Betrieb eines oder mehrerer Schiffe sowie die Beteiligung an Gesellschaften, die im Bereich der Schifffahrt tätig sind. Für den Vortrag des Klägers, der Geschäftsgegenstand sei tatsächlich enger gewesen und habe nur den Betrieb eines Schiffes umfasst, spricht, dass üblicherweise und auch durch die Reederei E Ein-Schiffs-Gesellschaften gegründet werden. Die Vereinbarung im Gesellschaftsvertrag ist ein Indiz für die Eigenbetriebsabsicht. Die tatsächliche Geschäftstätigkeit der A bestand hingegen ausschließlich in dem Bau und der Veräußerung des Schiffes. Dieser Umstand vermag die ursprüngliche Vereinbarung für sich genommen jedoch nicht zu entkräften, da die Veräußerung ebenso auf einem anfänglichen Plan wie auf einer späteren Aufgabe des ursprünglichen Plans (des Eigenbetriebs) beruhen konnte (vgl. für den gewerblichen Grundstückshandel BFH-Urteil vom 03.03.2011 IV R 10/08, BFH/NV 2011, 1666). b.aa. Anders als bzgl. der "C-2" war bzgl. der "C-1" vor Gründung der A noch kein Kaufvertrag abgeschlossen worden. bb. Anhaltspunkte dafür, dass die "C-1" von vornherein auf Rechnung und nach den Wünschen des späteren Erwerbers gebaut worden wäre, gibt es nicht. cc. Der fehlende Abschluss eines Vertrages über die Endfinanzierung, die die Bauzeitfinanzierung abgelöst hätte, ist kein Indiz für eine Veräußerungsabsicht der A zum Zeitpunkt ihrer Gründung. Mit der Bank-1 waren die Rahmenbedingungen für die Endfinanzierung vereinbart worden. Die Zeugin O, die bei der Bank-2 für die Betreuung der Reederei E zuständig war, hat ausgesagt, dass, wenn von Anfang an feststehe, dass das Schiff vor Inbetriebnahme veräußert werden solle, i. d. R. keine Rahmenbedingungen für die Endfinanzierung festgelegt würden. Folglich spricht der Abschluss der Rahmenbedingungen für die Endfinanzierung indiziell dafür, dass zumindest seinerzeit die eigene Inbetriebnahme des Schiffes noch geplant war. Die Bank-1 stimmte auch der Übertragung des Bauvertrages auf die A im Juli 2005 zu, so dass die für die Endfinanzierung vereinbarten Rahmenbedingungen nunmehr für die A galten. Dass seitens der A ein Erfordernis für die Zustimmung der Bank-1 gesehen wurde, spricht ebenfalls für die zu diesem Zeitpunkt noch bestehende Absicht, die Endfinanzierung für den Betrieb des Schiffes in Anspruch zu nehmen. dd. Es gibt nach Aktenlage und nach den Zeugenaussagen keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass die A bei ihrer Gründung von sich aus Verkaufsbemühungen unternommen, insbesondere einen Makler beauftragt hätte. Die Firma G KG wurde nach den übereinstimmenden Aussagen der Zeugen N, J und A E von der A zu keinem Zeitpunkt und dementsprechend auch nicht bei deren Gründung als Maklerin mit dem Verkauf des Schiffes beauftragt. Nach den Zeugenaussagen und nach dem vorliegenden Schreiben des Zeugen N vom 30.01.2006 (Anlage K 21) trat vielmehr das Erwerberkonsortium zu diesem Zeitpunkt an die G KG heran und unterbreitete ihr Kaufinteresse, als die G KG lediglich versuchte, eine Anschlussbeschäftigung für das Schiff zu besorgen. c. Keiner der vernommenen Zeugen hat ausgesagt, dass die Veräußerung des Schiffes schon bei Gründung der A beabsichtigt gewesen sei. aa. Der Zeuge A E, der mit seinem Bruder B E alle wesentlichen Entscheidungen traf, und der Zeuge J als damaliger Geschäftsführer der Komplementärin der A haben bekundet, dass bei Gründung der A die Absicht bestanden habe, das Schiff fertigstellen zu lassen und es selbst in Betrieb zu nehmen als Ersatz für die "...". Die Zeugen kommen zwar beide aus dem "Lager" der Reederei E; insbesondere der Zeuge A E hat wegen seiner möglichen Inanspruchnahme als Haftungsschuldner bzw. Insolvenzanfechtungsgegner im Hinblick auf die Entnahme des Veräußerungsgewinns durch die Reederei E ein finanzielles Interesse am Ausgang des Rechtsstreits. Der Zeuge J ist zwar nach eigenem Bekunden nicht mehr für die Reederei E tätig, jedoch ist nicht auszuschließen, dass er sich ihr nach wie vor verbunden fühlt oder noch geschäftliche Kontakte bestehen. Diese Umstände genügen allerdings nicht, die Aussagen von vornherein als unglaubhaft einzustufen, und erst recht nicht, um das Gegenteil als bewiesen zu erachten. Die Aussage des Zeugen J vor dem Senat war sehr ausführlich und in sich widerspruchsfrei. Dass der Zeuge einerseits ausgesagt hat, die Inanspruchnahme der Refundmentgarantien sei grundsätzlich schwierig und nach Möglichkeit zu vermeiden gewesen, und andererseits, die weitere Verzögerung der Fertigstellung von Januar bis April 2006 sei im Hinblick auf diese Sicherheiten kein Problem gewesen, stellt entgegen der Auffassung des Beklagten keinen Widerspruch dar. Der Zeuge hat sich bei der zweiten Aussage offenkundig nur auf die Laufzeit der Sicherheiten bezogen, die bis zum 31.05.2006 verlängert worden war (Anlage K 20, FGA Anlagenband). Der Zeuge konnte sich relativ gut an alle Vorgänge erinnern, hat aber auch deutlich gemacht, soweit er keine Erinnerung mehr hatte. bb. Die Aussagen der Zeugen O und B E waren wenig ergiebig. Jedenfalls aber hat die Zeugin O als die einzige Zeugin, die nicht unmittelbar für die Reederei E tätig war, die Veräußerungsabsicht der A nicht bestätigt. cc. Der Zeuge N hat klar bekundet, dass die G KG von der A nie damit beauftragt worden sei, einen Käufer für das Schiff zu suchen, sondern dass die G KG ausschließlich für die Befrachtung sorgen sollte. Im Zuge der diesbezüglich geführten Gespräche mit Befrachtern habe die schwedische Reederei Interesse an einem Erwerb des Schiffes bekundet, und zwar (erst) Anfang 2006. Der Zeuge hat bestätigt, dass er dieses mit der E-Mail vom 30.01.2006 (Anlage K 21, FGA Anlagenband) der Reederei E mitgeteilt habe. Auch dieser Zeuge kommt "aus dem Lager" der Reederei E, ist allerdings inzwischen pensioniert. Für ihn gilt ebenfalls, dass ihn dieser Umstand allein nicht unglaubwürdig macht. Seine Aussage war ebenfalls in sich widerspruchsfrei und stimmt mit den vorliegenden Unterlagen überein. Wenn der Zeuge eine Frage nicht aus eigener Kenntnis oder Erinnerung beantworten konnte, wie etwa die Frage nach der Chartergarantie, hat er dies deutlich gemacht. So hat er auf die Frage nach dem Zeitpunkt, in dem die Verkaufsverhandlungen begannen, zunächst angegeben, dies sei um die Jahreswende 2005/2006 gewesen, und diese Angabe erst nach Vorhalt der Anlage K 21 präzisiert. dd. Insgesamt ergeben sich aus den Zeugenaussagen selbst, dem persönlichen Eindruck der Zeugen und aus den Akten keine Anhaltspunkte dafür, dass die Zeugen in dem entscheidenden Punkt, nämlich welchen Gesellschaftszweck die A bei ihrer Gründung hatte, die Unwahrheit gesagt hätten. Insbesondere ist aufgrund der Zeugenvernehmungen nicht erwiesen, dass die A bei ihrer Gründung eine unbedingte Veräußerungsabsicht gehabt hätte. d. Die vom Beklagten aufgeführten Indizien sind auch in der Summe nicht von solchem Gewicht, dass sie auf das Vorliegen einer unbedingten Veräußerungsabsicht bei Gründung der A schließen ließen, zumal andere Indizien dagegen sprechen. aa. Soweit der Beklagte bei seiner Würdigung das Schwesterschiff "C-2" heranzieht, so mag dies ein Indiz dafür sein, dass die seinerzeit auf dem Markt für derartige Schiffe erzielbaren Preise attraktiv waren und die A bzw. die Reederei E einen Verkauf auch der "C-1" erwogen oder gar geplant haben könnten. Ein Beweis für eine unbedingte Veräußerungsabsicht ergibt sich hieraus jedoch nicht. Im Unterschied zu der "C-2" war für die "C-1" vor der Gesellschaftsgründung noch kein Kaufvertrag abgeschlossen worden. Durch sie sollte nach der Aussage der Zeugen J und B E nach wie vor die "..." ersetzt werden, die im Herbst 2005 veräußert wurde. Ob, wie der Beklagte vorträgt, im Parallelfall seitens der dortigen Bevollmächtigten ebenfalls vorgetragen wurde, es sei der Betrieb eines Schiffes beabsichtigt gewesen, entzieht sich der Kenntnis des Senates, ist für die Frage, welche Absicht die handelnden Personen im Mai 2005 in Bezug auf die "C-1" hatten, aber auch nicht von Belang. Der Verkauf der "C-2" wird als Indiz für eine Veräußerungsabsicht bzgl. der "C-1" ferner dadurch entkräftet, dass die Reederei E nach dem unbestrittenen Vortrag des Klägers von insgesamt 40 gekauften Schiffen lediglich vier nicht betrieben hat. bb. Soweit der Beklagte die Regelung zu Ziff. 2 in dem Vertrag vom ... 2005 (Anlage K 12) so auslegt, dass die Verluste der G KG aus der übernommenen Chartergarantie durch die A ausgeglichen werden sollten, der Höhe nach beschränkt auf die Gewinne aus der Abwicklung der Bauverträge, und der Auffassung ist, dass derartige Gewinne nur aus einer Veräußerung des Schiffes entstehen könnten, so mag dies zutreffen. Allerdings gab es keine Chartergarantie der G KG für die "C-1", sondern nur für die "C-2" (Anlage K 33). Dies ist unstreitig. Dann konnte sich die A aber auch nicht zur Abführung von Überschüssen aus einer Chartergarantie verpflichten. Das spricht dafür, dass es sich bei dieser Bestimmung, wie der Kläger vorträgt, um ein redaktionelles Versehen handelt und tatsächlich nur die K verpflichtet werden sollte, so dass sich hieraus jedenfalls kein Beweis für eine zu diesem Zeitpunkt bestehende Veräußerungsabsicht bzgl. der "C-1" ergibt. cc. Dass die A, ebenso wie die K, ausweislich der Präambel des Vertrages vom ... 2005 zur "Abwicklung" der Bauverträge gegründet wurde und die "Abwicklung" im Fall der K in eine Veräußerung des Schiffes münden sollte, muss nicht bedeuten, dass auch für die A eine Veräußerung geplant war. Der Begriff der "Abwicklung" ist für sich genommen neutral und bezeichnet lediglich die Durchführung der Bauverträge im Sinne einer Begleitung der Bauarbeiten bis zur Fertigstellung des Schiffes, ohne eine Aussage darüber zu treffen, was mit den fertiggestellten Schiffen geschehen sollte. dd. Wenn die A eine Veräußerung beabsichtigt hätte, wäre es für sie in steuerlicher Hinsicht günstiger gewesen, das Schiff erst nach seiner Indienststellung zu veräußern. Denn dann hätte der Veräußerungsgewinn gemäß § 5a Abs. 5 Satz 1 EStG der Tonnagebesteuerung unterlegen. Der so ermittelte Gewinn hätte als Gewerbeertrag nach § 7 Satz 1 GewStG gegolten (Seeger in Schmidt, EStG, 30. Aufl., § 5a Rz. 12). Die im Bauvertrag liegenden stillen Reserven wären auch nicht in den Unterschiedsbetrag nach § 5a Abs. 4 Satz 1 EStG aufzunehmen gewesen (Urteil des FG Hamburg 3 K 163/08, EFG 2010, 404; Revision anhängig, Az. des BFH: IV R 47/09). Durch die tatsächlich vorgenommene Veräußerung vor der Indienststellung war der Veräußerungsgewinn in einkommensteuerlicher Hinsicht dagegen nach allgemeinen Grundsätzen zu ermitteln. Dass die A im Zeitpunkt ihrer Gründung gerade eine Veräußerung vor Indienststellung hätte beabsichtigten sollen, wäre nur nachvollziehbar gewesen, wenn es bereits ein konkretes entsprechendes und vorteilhaftes Kaufangebot gegeben hätte, was aber, wie oben dargelegt, nicht erwiesen ist. ee. Der Beklagte hält die vom Kläger angegebene Begründung für die Einschaltung der D für nicht glaubhaft. Er weist darauf hin, dass man von vornherein von ... aus für die D agiert habe, und vermutet, dass die D aus steuerlichen Gründen eingeschaltet wurde. Der Senat kann offen lassen, welchem Zweck die Tätigkeit der D diente. Selbst wenn ihre Existenz und Tätigkeit vornehmlich den vom Beklagten vermuteten steuerlichen Hintergrund gehabt haben sollte, folgt daraus nichts für die hier streitige Frage, welche Absicht bei Gründung der A bestand. Wenn überhaupt, ließe sich daraus folgern, dass jedenfalls vor Gründung der A ein Interesse der Reederei E daran bestand, das Schiff selbst zu betreiben, da dies Voraussetzung für die Beantragung der Tonnagebesteuerung gewesen wäre. Für die Beurteilung der Glaubwürdigkeit der vernommenen Zeugen lässt sich aus dem Vortrag des Klägers, der Plan, die Schiffe von ... aus zu betreiben, sei wegen Personalmangels und wegen der Probleme mit der Werft aufgebeben worden, ebenso wenig ableiten. Nur die Zeugen A und B E haben sich zu dem Zweck der D geäußert. Beide haben bestätigt, dass steuerliche Erwägungen eine Rolle spielten. ff. Der Umstand, dass in den mit der Bank-1 festgelegten Rahmenbedingungen für den Darlehensvertrag als Kreditnehmerin die "MS F ... Gesellschaft" genannt wurde und nicht die D, spricht dafür, dass die D nur zwischengeschaltet sein sollte, aber vor allem auch dafür, dass zumindest seinerzeit noch eine Endfinanzierung für eine Ein-Schiffs-Gesellschaft geplant war. gg. Dass das Schiff im Oktober 2005 auf den Namen "C-1" getauft wurde, ist ein - wenn auch eher schwaches - Indiz für die zu diesem Zeitpunkt noch bestehende Absicht der A, das Schiff selbst zu betreiben. hh. Der Abschluss des Time-Charter-Vertrages am ... 2006 spricht für sich genommen weder für noch gegen eine im Juni 2005 bestehende Veräußerungsabsicht. Die A hatte die Möglichkeit, den Vertrag bei einem Scheitern der Veräußerung wegen nicht fristgerechter Fertigstellung des Schiffes selbst zu nutzen oder ihn bei erfolgreicher Veräußerung auf das Erwerberkonsortium zu übertragen. ii. Die Formulierungen in dem Schreiben der Reederei E an die Bank-2 vom 29.06.2005 (Anlage K 19), der Neubau C-1 solle "nach heutigem Kenntnisstand" an die A abgeliefert und "zunächst" betrieben werden, könnte zwar den Schluss zulassen, es sei über eine Veräußerung zumindest nachgedacht worden. Der Unterzeichner dieses Schreibens, Herr J, hat bei seiner Vernehmung als Zeuge allerdings bekundet, die Einschränkung "nach heutigem Kenntnisstand" sei auf bei ihm nach einem China-Besuch entstandene Unsicherheit darüber zurückzuführen, ob es überhaupt je zur Fertigstellung des Schiffes kommen würde. Dass das Schiff "zunächst" durch die A betrieben werden solle, habe sich auf die Möglichkeit bezogen, es zu einem späteren Zeitpunkt evtl. auf eine Fondsgesellschaft zu übertragen. Unabhängig davon, ob das zutrifft, hat der Zeuge in diesem Schreiben die damals bestehende Eigenbetriebsabsicht der A aber gerade bestätigt und lediglich andere Möglichkeiten nicht ausgeschlossen. Einen Beweis dafür, dass die A eine unbedingte Veräußerungsabsicht gehabt hätte, liefert das Schreiben nicht. jj. Schließlich ergibt sich ein derartiger Beweis entgegen der Auffassung des Beklagten auch nicht aus dem Verhalten der A und ihrer Berater im Veranlagungsverfahren. Ob die im Fragebogen zur Betriebsaufgabe zu Unrecht geltend gemachte Tonnagebesteuerung auf der Unkenntnis der A beruhte, die diese Erklärung selbst und nicht durch ihre steuerlichen Berater einreichte, oder auf einer Verschleierungsabsicht und ob der Hinweis auf die Veräußerung in der Feststellungserklärung für 2005 hinreichend deutlich war, bedarf keiner Entscheidung. Denn selbst wenn die A durch die genannten Erklärungen beabsichtigt haben sollte zu vermeiden, dass der Beklagte zu der Auffassung gelangt, die zum Zeitpunkt dieser Vorgänge bereits durchgeführte Veräußerung des Schiffes sei von Anfang an beabsichtigt gewesen, bedeutete das nicht, dass eine derartige Absicht auch tatsächlich bestanden hätte, sondern eben nur, dass die A die Entstehung dieses Eindrucks aufgrund der tatsächlichen Veräußerung verhindern wollte. Dass diese Sorge begründet war, zeigt der weitere Ablauf des Verwaltungsverfahrens. Einzig die vor der Veräußerung eingereichte Erklärung, nämlich der Antrag auf Besteuerung nach § 5a EStG vom 05.12.2005, wäre überhaupt geeignet, Rückschlüsse auf die im Mai 2005 bestehenden Pläne zuzulassen. Der Zeuge J hat allerdings bekundet, den Antrag nach § 5a EStG vorsorglich im dritten Jahr nach dem Abschluss des Bauvertrages gestellt zu haben, um die Antragsfrist in jedem Fall einzuhalten. Vor dem Hintergrund der damals bestehenden rechtlichen Unsicherheit hinsichtlich der Antragsfrist kann diese Aussage nicht als unglaubhaft bewertet werden. Aber selbst wenn der Zeuge J den Antrag nur zur Verschleierung einer Veräußerungsabsicht gestellt hätte, belegte dies nicht, dass diese Absicht schon im Mai 2005 bestand. 4. In der Gesamtschau der aufgeführten Indizien und der durchgeführten Beweisaufnahme konnte der Senat nicht die erforderliche Überzeugung gewinnen, dass Gegenstand des Unternehmens der A, wie der Beklagte vorträgt, von vornherein die Übernahme der wirtschaftlichen Verwertung des sich in Bau befindlichen Schiffes und die damit verbundene Vereinnahmung des Veräußerungserlöses gewesen wäre. Auch wenn das eine oder andere Indiz in diese Richtung weisen mag und diese Möglichkeit nicht ausgeschlossen werden kann, so genügt dies in Anbetracht der gegenteiligen Indizien und Beweise nicht, um den entsprechenden Beweis als geführt anzusehen. Da der Kläger seine Mitwirkungspflicht vollumfänglich erfüllt und alle angeforderten Unterlagen eingereicht und Auskünfte erteilt hat, geht die nach Würdigung aller Unterlagen und des Ergebnisses der Beweisaufnahme verbleibende Unsicherheit zulasten des Beklagten. III. 1. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. 2. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 und 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO. 3. Gründe, die Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen, liegen nicht vor. Insbesondere weicht der erkennende Senat nicht von der Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg vom 17.11.2010 (7 K 1993/06, EFG 2011, 725, Revision eingelegt, Az. des BFH: IV R 54/10) ab. Nach dieser Entscheidung sind durch Vorbereitungshandlungen entstandene Betriebsausgaben einer Personengesellschaft, an der ausschließlich Kapitalgesellschaften beteiligt sind, seit Einführung des § 7 Satz 2 GewStG 2003 bei der Ermittlung des Gewerbeverlustes zum Abzug zuzulassen. Da das Prinzip der Besteuerung nur des laufenden Gewerbebetriebes durch diese Bestimmung für Personengesellschaften, an denen keine natürlichen Personen unmittelbar beteiligt sind, bei der Einstellung der gewerblichen Tätigkeit durchbrochen werde, entspreche es dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit, im Gegenzug auch den Betriebsausgabenabzug für Vorbereitungshandlungen zu gewähren. Zwar sind an der A keine natürlichen Personen beteiligt. Im Unterschied zu dem vom FG Berlin-Brandenburg entschiedenen Fall steht die Gewerbesteuerpflicht - und damit die Anwendbarkeit des § 7 Satz 2 GewStG - im Streitfall jedoch nicht zumindest für einen gewissen Zeitraum fest. Die Anwendung des § 7 Satz 2 GewStG ist vielmehr ausgeschlossen, weil die A nach den allgemeinen Grundsätzen nicht in die sachliche Gewerbesteuerpflicht eingetreten ist. Die Vorverlagerung der Gewerbesteuerpflicht auf Vorbereitungshandlungen würde die Anwendbarkeit des § 7 Satz 2 GewStG im Streitfall überhaupt erst begründen und kann deshalb nicht Ausfluss des verfassungsrechtlichen Gebots der Folgerichtigkeit sein. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Gewinn, den die MS "A" Schifffahrtsgesellschaft i. L. (im Folgenden: A) aus der Veräußerung eines Schiffes erzielt hat, der Gewerbesteuer unterliegt. Der Kläger ist der Insolvenzverwalter über das Vermögen der A. Am ... 2003 schloss die B mit Sitz in ... mit der Werft ... und der ... einen Vertrag über den Neubau eines Container-Feederschiffs (C-1) für € ... Durch "Novation Agreement" vom ... 2003 (Anlage K 8, Finanzgerichtsakten -FGA- Anlagenband) trat die D (im Folgenden: D) anstelle der B in den Schiffsbauvertrag ein sowie mit Vereinbarung vom selben Tag in einen parallel abgeschlossenen Schiffsbauvertrag über ein baugleiches Schiff (C-2). Die D war eine 100%ige Tochter der E-1 mit Sitz in ..., die ihrerseits eine 100%ige Tochter der Reederei E-2 Gesellschaft (im Folgenden: Reederei E) war. Persönlich haftende Gesellschafterin der Reederei E war die E-3 Verwaltungsgesellschaft, Kommanditisten waren bis zum Streitjahr einschließlich Herr A E sowie bis Mitte 2004 Herr B E, danach Frau C E. Am ... 2003 hatte die D ein "Agreement of Assistance" (Anlage K 29, FGA Anlagenband) mit der Reederei E abgeschlossen, die die D bei der Verhandlungsführung, dem Abschluss der Verträge, der Durchführung der Finanzierung sowie im technischen Bereich unterstützen sollte. Die Endfinanzierung sollte über die Bank-1 vorgenommen werden. In den im an die Reederei E gerichteten Schreiben der Bank-1 vom 08.05.2003 (Anlage K 9, FGA Anlagenband) festgelegten Rahmenbedingungen für den Darlehensvertrag war als Kreditnehmer "MS F ... Gesellschaft" genannt. Die Kosten inklusive Erstausrüstung wurden mit € ... veranschlagt. Auf den weiteren Inhalt der Rahmenbedingungen wird Bezug genommen. Darüber hinaus schloss die D am ... 2003 einen Bauzeitkreditvertrag mit der Bank-2 über insgesamt € ... (Rechtsbehelfsakten -RbA- Nebenakte "Bauzeitfinanzierung"). Danach war die Ablieferung des Schiffes C-1 für Juni 2005 vorgesehen. Die erforderlichen Eigenmittel in Höhe von € ... Mio. sollten aus dem Kunden- und Geschäftsfreunde- sowie Altgesellschafterkreis der Reederei E aufgebracht werden. Von der G GmbH & Co. KG (im Folgenden: G KG) sollte eine zweijährige Beschäftigung des Schiffes zu einer Tagesrate von mindestens € ... besorgt werden. Die Herren B und A E übernahmen als Sicherheit eine Bürgschaft in Höhe von € ... Am ... 2004 schloss die D mit der ... (...), an der die Reederei E ebenfalls beteiligt war, einen Vertrag über die Bauaufsicht für beide Schiffsbauprojekte (Anlage K 41, FGA Anlagenband). Mit Memorandum of Agreement (MoA) vom ... 2004 vereinbarte die D mit der MS H Gesellschaft den Verkauf des parallelen Neubaus C-2 zum Preis von € ... Mio; diese Vereinbarung wurde jedoch nicht durchgeführt. Die A wurde durch Gesellschaftsvertrag vom ... 2005 gegründet (Akte Allgemeines Bl. 7 ff.). Persönlich haftende Gesellschafterin war die am selben Tag gegründete Verwaltung I Schifffahrtsgesellschaft ohne Einlage und Vermögensbeteiligung und ohne Haftungs- oder Geschäftsführungsvergütung. Geschäftsführer dieser Gesellschaft waren Herr B E, Frau C E, Herr J und Herr ... Alleinige Kommanditistin der A mit einer Einlage von € ... war die Reederei E. Gemäß § 1 des Gesellschaftsvertrages der A sollte Gegenstand der Gesellschaft der Erwerb und Betrieb eines oder mehrerer Schiffe sowie die Beteiligung an Gesellschaften, die im Bereich der Schifffahrt tätig sind, sein. Parallel wurde die MS "K" Schifffahrtsgesellschaft (im Folgenden: K) mit identischen Beteiligungsverhältnissen gegründet. Am ... 2005 wurde zwischen der Reederei E, die zugleich für die D und die E-1 handelte, der G KG, der A und der K ein Vertrag geschlossen (Anlage K 12, FGA Anlagenband), in dem u. a. Folgendes vereinbart wurde: "Präambel (...) Die auf ... ansässigen Firmen E-1 und D sind 100 % Tochtergesellschaften der Reederei E, .... Die Gesellschaften sind bisher nicht aktiv tätig geworden. Sie verfügen nicht über ausreichendes Personal zur Abwicklung von Schiffbauverträgen. Insbesondere die Zeitverzögerung bei der Erstellung der Schiffe und die Nachverhandlungen bezüglich der Erhöhung der Werftpreise haben zu einer fundamentalen Störung und daraus resultierenden Problemen geführt, die nur direkt von den handelnden Personen in ... erledigt werden können. Mit Schreiben/Vereinbarung vom ... 2005 haben die D und die Reederei E vereinbart, dass nunmehr die Verträge direkt von der Reederei E bzw. zu gründender Ein-Schiffs-Gesellschaften abgewickelt werden. Zur Abwicklung der Verträge sind von der Reederei E die beiden Ein-Schiffs-Kommanditgesellschaften MS "A" und MS "K" gegründet worden, die Karteien dieser Vereinbarung sind. Die Verhandlungen über den Verkauf des Vertrages C-2 (MoA ... 2004) an Kpt. L/M sind ausschließlich von Reederei E geführt worden. Des Weiteren ist die Firma G KG Partei dieser Vereinbarung, da sie im Zusammenhang mit der Weitergabe des Vertrages C-2 eine Chartergarantie übernommen hat als Voraussetzung für die Realisierung dieses Projektes durch die Konstellation L/M. Dies vorausgeschickt wird Folgendes vereinbart: 1. Die D überträgt durch separate Agreement of Assignment die Bauverträge C-2 und C-1 an die MS "A" und MS "K" mit allen Rechten und Pflichten (...). Die übernehmenden Gesellschaften halten die D von allen Verpflichtungen aus den Bau- und den Finanzierungsverträgen frei. Die D bleibt der Werft gegenüber im Außenverhältnis Inhaber der Bauverträge, um keine weiteren Störungen bei der Vertragsabwicklung herbeizuführen. Die D wird die Vertragsverhältnisse für Rechnung der übernehmenden Gesellschaften weiter abwickeln. 2. Die Firma G KG hat eine Chartergarantie für den mit MoA vom ... 2004 weitergegebenen Vertrag C-2 übernommen. Die zu 3. und 4. genannten Gesellschaften verpflichten sich gegenüber der G KG, Überschüsse aus der Chartergarantie an die G KG abzuführen zum Ausgleich von deren Verlusten aus den Chartergarantien. Diese Gewinnabführungsverpflichtung ist der Höhe nach beschränkt auf die erzielten Gewinne aus der Abwicklung der Bauverträge, gegebenenfalls pro rata. (...)" Nunmehr führte die Reederei E die Aufgaben aus dem Agreement of Assistance vom ... 2003 für die A und die K aus. Ebenfalls am ... 2005 schlossen die D und die A eine Vereinbarung ("Deed of Assignment", Anlage K 11, FGA Anlagenband), in der sich die D verpflichtete, die Rechte aus dem Schiffsbauvertrag treuhänderisch für die A und auf deren Rechnung auszuüben. Die Reederei E teilte der Bank-2 mit Schreiben vom 29.06.2005 (Anlage K 19, FGA Anlagenband) die Vertragsübernahme mit und fügte hinzu: "Hieraus ergibt sich, dass der Neubau C-1 nach heutigem Kenntnisstand an die MS ‚A' abgeliefert werden soll, die ihn dann im Inland registrieren und zunächst betreiben wird". Auf die Bitte der Reederei E (vgl. Schreiben vom 12.07.2005 an die Bank-2, Anlage K 18, FGA Anlagenband) genehmigten die finanzierenden Banken die Vertragsübernahme im Juli 2005. In einem Memorandum of Agreement (MoA) vom ... 2005 verkaufte die D, die für die K auftrat, den kurz vor der Fertigstellung stehenden Neubau C-2 an die MS H Gesellschaft. Hierdurch wurde das vorherige, nicht durchgeführte MoA vom ... 2004 ersetzt. Gleichzeitig übernahm die G KG gegenüber der Erwerberin eine Chartergarantie (Anlage K 33, FGA Anlagenband). Am ... 2006 schloss die A mit der ... (.../Dänemark) einen Time-Charter-Vertrag über die Erstbeschäftigung des Schiffes C-1 für die Dauer von fünf bis acht Wochen zu einer Tagesrate von USD ... (Anlage K 25, FGA Anlagenband). Mit einem weiteren MoA vom ... 2006 (Anlage K 14, FGA Anlagenband) verkaufte die D den voraussichtlich am 27.04.2006 von der Werft auszuliefernden Neubau C-1 zum Preis von € ... an ein Erwerberkonsortium, bestehend aus Frau ..., Herrn ... und der .... Den Erwerbern wurde ein Rücktrittsrecht für den Fall eingeräumt, dass die Übereignung des Schiffes nicht bis spätestens zum 28.04.2006, 15.00 Uhr, erfolgen würde. In Ziff. 21 der Zusatzvereinbarung vom selben Tag verpflichtete sich die A, für eine Time-Charter für die Überfahrt von China nach Europa zu einer Tagesrate von USD ... pro Tag zu sorgen und für maximal 50 Tage zusätzlich eine Rate von USD ... pro Tag zu zahlen. Im Zusammenhang mit dieser Schiffsveräußerung übernahm die G KG keine Chartergarantie. Das Schiff, das im Oktober 2005 auf den Namen "C-1" getauft worden war, wurde den Erwerbern am 28.04.2006 um 11.10 Uhr übergeben (Übergabeprotokoll, Anlage K 15, FGA Anlagenband). Die G KG berechnete der D mit Rechnung vom 02.05.2006 eine Kommission i. H. von 1 % des Kaufpreises (€ ...; RbA Nebenakte "Verkaufsprovision"). Das Bankguthaben der A i. H. von € ... wurde am 20.02.2007 auf das Konto der Reederei E überwiesen. Aufgrund eines nach Auffassung des Klägers mit dem Abschluss des Kaufvertrages am ... 2006 konkludent gefassten Auflösungsbeschlusses wurde am ... 2007 die Auflösung der A in das Handelsregister eingetragen. Die persönlich haftende Gesellschafterin, die Verwaltung I Schifffahrtsgesellschaft, wurde als Liquidatorin bestellt. Anschließend wurde diese Gesellschaft ebenfalls aufgelöst und die Auflösung am ... 2007 in das Handelsregister eingetragen. Die A reichte am 15.07.2005 einen Fragebogen zur steuerlichen Erfassung bei dem Beklagten ein. Mit Schreiben vom 05.12.2005 (Akte "Tonnagebesteuerung") beantragte die A für das im kommenden Jahr zu übernehmende Motorschiff "C-1" die Besteuerung nach § 5a Einkommensteuergesetz (EStG). Am 02.04.2007 reichte die A beim Beklagten die Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2005 ein und erklärte hierin: "Das Schiff wurde am 28.04.2006 abgeliefert. Gewerbesteuerpflicht erst ab Infahrtsetzung. Gewinn gem. § 5a EStG: ...". Im Bericht über den Jahresabschluss zum 31.12.2005, in dem das Schiff im Anlagevermögen mit dem Betrag von € ... - den geleisteten Anzahlungen - bilanziert wurde, wurde auf den Verkauf des Schiffes hingewiesen (S. 2; Bilanzakten -BilA-). Mit Schreiben vom 04.05.2007 (Akte Allgemeines Bl. 15) teilte die Reederei E dem Beklagten mit, dass das Schiff der A zum 28.04.2006 veräußert worden sei, und reichte einen ausgefüllten Fragebogen zur Betriebsaufgabe ein. Hierin gab sie als Veräußerungspreis für das veräußerte Schiff den Betrag von € ... an unter Hinweis auf die Gewinnermittlung nach § 5a EStG. Der Betrieb sei am 28.04.2006 aufgegeben, das Konto sei aufgelöst und Arbeitnehmer seien nicht beschäftigt worden. In der am 18.02.2008 beim Beklagten eingereichten Feststellungserklärung für 2006 erklärte die A einen laufenden Verlust i. H. von € ... und einen Veräußerungsgewinn i. H. von € .... Der Feststellungsbescheid erging am 16.10.2008 erklärungsgemäß, aber unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Mit Schreiben vom 08.01.2009 teilte der Beklagte der A mit, dass er beabsichtige, den Feststellungsbescheid für 2006 dahingehend zu ändern, dass die Veräußerung des Schiffes als laufender Geschäftsvorfall behandelt werde, und einen Gewerbesteuermessbetrags- und Gewerbesteuerbescheid für 2006 zu erlassen. Durch den von der A mit Schreiben vom 28.10.2008 eingereichten Verkaufsvertrag vom ... 2006 habe sich der Gesellschaftszweck vom Betrieb eines Handelsschiffes zur Veräußerung eines Schiffes vollzogen. Am 21.04.2009 erließ der Beklagte gegenüber der A (i. L.) einen entsprechend geänderten Feststellungsbescheid sowie einen Gewerbesteuermessbetrags- und einen Gewerbesteuerbescheid für 2006 (geschätzter Gewerbeertrag: € ...). Gegen diese Bescheide legte die A mit Schreiben vom 27.04.2009 Einspruch ein. Sie habe das Schiff noch in der gewerbesteuerlich irrelevanten Vorbereitungsphase verkauft und sei daher nie in die sachliche Gewerbesteuerpflicht eingetreten. Gesellschaftszweck sei von Anfang an der Betrieb eines Handelsschiffes gewesen. Da der Beklagte die von der A gleichzeitig beantragte Aussetzung der Vollziehung der Bescheide ablehnte, meldete die A am 04.05.2009 Insolvenz an. Am 18.05.2009 erließ der Beklagte Änderungsbescheide unter Berücksichtigung der Gewerbesteuerrückstellung (Gewerbeertrag: € ...; Gewerbesteuermessbetrag: € ...; Gewerbesteuer: € ...; im Gewerbesteuerbescheid festgesetzte Zinsen: € ...). Mit Beschlüssen vom 11.06.2009 eröffnete das Amtsgericht Hamburg das Insolvenzverfahren sowohl über das Vermögen der A (Az. ...) als auch über deren Komplementärin (Az. ...) und bestellte den Kläger zum Insolvenzverwalter für die A. Die vom Beklagten zur Insolvenztabelle angemeldete Forderung i. H. von € ... (Gewerbesteuer 2006: € ..., Zinsen: € ..., Säumniszuschläge: € ...) wurde im Prüfungstermin am 17.08.2009 sowohl vom Kläger als auch von der A als Schuldnerin bestritten. Der Kläger übersandte dem Beklagten mit Schreiben vom 09.02.2010 diverse Unterlagen und teilte mit, er sehe einer Entscheidung nunmehr entgegen. Der Beklagte wertete dies als Aufnahme des durch die Insolvenzeröffnung unterbrochenen Einspruchsverfahrens und zog mit Bescheid vom 07.04.2010 die Reederei E wegen einer möglichen Inanspruchnahme im Haftungswege zu dem nunmehr fortgesetzten Einspruchsverfahren hinzu. Mit Einspruchsentscheidung vom 21.06.2010 stellte der Beklagte nach Aufnahme des durch die Insolvenzeröffnung unterbrochenen Einspruchsverfahrens und Überleitung in das Feststellungsverfahren die zur Insolvenztabelle angemeldeten Forderungen gemäß § 251 Abs. 3 Abgabenordnung (AO) als Insolvenzforderungen fest und wies die Einsprüche und den Widerspruch des Klägers sowie den Widerspruch der A als unbegründet zurück. Zwar beginne die Gewerbesteuerpflicht bei Ein-Schiffs-Gesellschaften, deren Geschäftsgegenstand der Einsatz bzw. Betrieb allein eines Schiffes im Seeverkehr sei, erst mit der Ablieferung des Schiffes. Jedoch ergebe eine Gesamtschau aller Unterlagen, dass Ziel der Tätigkeit der A schon bei ihrer Gründung die aufgrund der hohen Nachfrage mögliche gewinnbringende Veräußerung des Schiffes gewesen sei. Die A und die K seien "zur Abwicklung" der Bauverträge gegründet worden. Bei der K habe die Verkaufsabsicht zum Zeitpunkt ihrer Gründung aufgrund des MoA vom ... 2004 bereits festgestanden. Aber auch hinsichtlich der A sei aufgrund der gemeinsamen "Abwicklungsvereinbarung" vom ... 2005 von dieser Absicht auszugehen. Die Veräußerung des Schiffes sei ihm, dem Beklagten, gegenüber bewusst erst offenbart worden, nachdem das Bankguthaben der A entnommen worden sei. Die Gewerbesteuerforderung sei gemäß § 38 AO i. V. m. § 18 Gewerbesteuergesetz (GewStG) mit Ablauf des 31.12.2006 entstanden. Sowohl die Zinsen als auch die Säumniszuschläge seien im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung begründet bzw. verwirkt gewesen. Hiergegen richtet sich die am 22.07.2010 durch den Kläger als Insolvenzverwalter der A i.L. eingereichte Klage. Der Kläger trägt vor, dass trotz des im Gesellschaftsvertrag weit gefassten Unternehmensgegenstandes der A tatsächlich stets der Erwerb und Betrieb nur eines Schiffes geplant gewesen sei. Der Schluss des Beklagten von der K auf die A sei unzutreffend. Im Gegensatz zu dem Schiffsneubau der K (C-2) habe bei Abschluss des Gesellschaftsvertrages für die A noch kein Kaufvertrag bestanden; dieser sei erst unmittelbar vor Übergabe des Schiffes, nämlich am ... 2006, abgeschlossen worden. Dementsprechend sei auch nur für die K kalkuliert worden, wie sich der durch die Werft erhöhte Baupreis auf die geplante Veräußerung auswirke (Anlage K 20, FGA Anlagenband). Die beiden Schiffsneubauten hätten die Schiffe "..." und "..." der Reederei E ersetzen sollen. Ursprünglich sei geplant gewesen, die beiden neuen Schiffe von ... aus zu betreiben. Dieser Plan sei letztlich daran gescheitert, dass dort kein geeignetes Personal habe gefunden werden können. Zudem habe es diverse Probleme mit der chinesischen Werft gegeben; es habe sich sowohl der Baupreis erhöht als auch der Ablieferungszeitpunkt verzögert. Da die D mangels personeller Ausstattung nicht in der Lage gewesen sei, den Bau zu beaufsichtigen und die Schiffe anschließend zu bereedern, habe sich die Reederei E entschieden, diese Aufgaben von ... aus zu erledigen. Mit der "Abwicklung" der Bauverträge laut Vereinbarung vom ... 2005 sei deren Durchführung gemeint gewesen und nicht die Weiterveräußerung der Schiffe. Ziff. 2 Satz 2 dieser Vereinbarung enthalte eine redaktionelle Ungenauigkeit; die G KG habe nur im Zusammenhang mit der Veräußerung des Schwesterschiffs ("C-2") eine Chartergarantie übernommen, nicht in Bezug auf die "C-1". Die Verkaufsgespräche seien erst ab Ende Januar 2006 geführt worden, wie sich aus der entsprechenden Korrespondenz (Anlagen K 21 und 22, FGA Anlagenband) ergebe. Das schwedisch/deutsche Erwerberkonsortium habe gegenüber der Reederei E sein Kaufinteresse bekundet und nicht andersherum. Ein erstes Treffen mit einem Vertreter der Käufer habe am 03.02.2006 stattgefunden. Konkrete Verhandlungsergebnisse seien erst am 29.03.2006 erreicht worden. Bis zum Abschluss des MoA am ... 2006 sei der Eigenbetrieb durch die A stets eine der möglichen Handlungsoptionen gewesen. Auch lasse die Namensgebung für das Schiff in Anlehnung an die Firmierung der A im Oktober 2005 den eindeutigen Schluss zu, dass nicht bereits im Frühjahr 2005 die Absicht bestanden habe, das Schiff zu veräußern. Ferner lasse der Abschluss eines Time-Charter-Vertrages durch die A auf deren Eigenbetriebsabsicht schließen. Wegen der geringen Laufzeit dieses Vertrages von nur fünf bis acht Wochen sei dessen Übernahme für einen potentiellen Käufer nicht interessant gewesen. Dass ein Vertrag über die Endfinanzierung nicht abgeschlossen worden sei, sei hierbei nicht relevant. Nach den Branchenusancen werde ein derartiger Vertrag erst in unmittelbarem zeitlichem Zusammenhang mit der Ablieferung des Schiffes unter Bezugnahme auf die Rahmenbedingungen abgeschlossen. Die sachliche Gewerbesteuerpflicht beginne erst mit dem laufenden Geschäftsbetrieb und noch nicht mit Handlungen, die den Beginn der werbenden Tätigkeit vorbereiteten. Bei Ablieferung des Schiffes an die A zum Einsatz im Seeverkehr hätte die sachliche Gewerbesteuerpflicht daher erst im Jahr der Indienststellung des Schiffes begonnen. Dies gelte auch für gewerblich geprägte Personengesellschaften. Die Handlungen der A hätten bis zum Abschluss des MoA dazu gedient, den Beginn der beabsichtigten originär gewerblichen Tätigkeit, dem Einsatz des Seeschiffes für den Seeverkehr für eigene Rechnung, vorzubereiten. Mit dem Abschluss des MoA sei nicht etwa der ursprüngliche Gesellschaftszweck geändert worden, sondern die Schuldnerin sei aus dem Stadium der Vorbereitung übergangslos in eine Abwicklungstätigkeit übergegangen. Außer der Veräußerung habe die A keine werbende Tätigkeit ausgeübt. In dem MoA liege ein - formlos und damit auch konkludent möglicher - Auflösungsbeschluss der Gesellschafter der A, denn hierdurch sei der Gewerbebetrieb der Gesellschaft noch vor seiner Aufnahme eingestellt und das einzige Vermögen der Gesellschaft übertragen worden. Die aus dem verfahrensrechtlichen Ablauf vom Beklagten gezogenen Schlüsse seien zurückzuweisen. Hinsichtlich des Beginns der damals geltenden dreijährigen Antragsfrist für die Besteuerung nach § 5a EStG habe eine erhebliche Rechtsunsicherheit bestanden. Aus diesem Grunde sei der entsprechende Antrag von der A sicherheitshalber im dritten Jahr nach dem Abschluss des Bauvertrages gestellt worden. Auf die Veräußerung des Schiffes sei im Jahresabschluss zum 31.12.2005 hingewiesen worden. Der Fragebogen zur Betriebsaufgabe sei von der A selbst in Unkenntnis der sich aus dem Übertragungsvertrag vom ... 2006 ergebenden Änderungen der steuerlichen Rahmenbedingungen zwar sachlich unzutreffend ausgefüllt worden. In der Feststellungserklärung für 2006 sei der Veräußerungsgewinn dagegen zutreffend als steuerpflichtig behandelt worden. Der Kläger hat zunächst sinngemäß beantragt, den Gewerbesteuermessbescheid für 2006 und den Gewerbesteuerbescheid für 2006, jeweils vom 21.04.2009, geändert durch Bescheide vom 18.05.2009, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.06.2010 aufzuheben. Auf einen gerichtlichen Hinweis im Erörterungstermin hat der Kläger mit Schriftsatz vom 14.04.2011 beantragt, festzustellen, dass der Widerspruch berechtigt ist und die angemeldete Forderung über € ... für Gewerbesteuer 2006 nebst steuerlichen Nebenleistungen nicht berechtigt ist. Der Kläger beantragt nunmehr, unter Aufhebung des Gewerbesteuermessbescheides für 2006 vom 21.04.2009, geändert durch Bescheid vom 18.05.2009, sowie der Einspruchsentscheidung vom 21.06.2010, soweit sie die Gewerbesteuerforderung betrifft, festzustellen, dass der Widerspruch berechtigt ist und die angemeldete Forderung über € ... für Gewerbesteuer 2006 nicht berechtigt ist. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Der Beklagte widerspricht der seiner Auffassung nach vorgenommenen Klageänderung und trägt vor, die Veräußerung des Schiffsneubaus vor Fertigstellung und seine Übergabe an die Erwerbergesellschaft sofort nach Übernahme von der Bauwerft habe dem Zweck der A entsprochen, sodass der Erlös hieraus der Gewerbesteuer unterliege. Bei dieser Beurteilung dürften die Verhältnisse der Schwestergesellschaft durchaus herangezogen werden. Auch dort sei vorgetragen worden, es sei stets nur der Erwerb und Betrieb eines Seeschiffes bezweckt gewesen, obwohl der Schiffsneubau schon vor Gründung der K und vor Abschluss der Vereinbarung vom ... 2005 verkauft worden sei. Nach dieser Vereinbarung hätten beide Bauverträge bis zur Fertigstellung und zeitgleichen Übergabe an Käufergesellschaften abgewickelt werden sollen. Der Vortrag des Klägers, es sei ursprünglich geplant gewesen, die beiden Neubauten von ... aus zu betreiben, jedoch sei kein geeignetes Personal gefunden worden, sei nicht nachvollziehbar bzw. nicht glaubhaft. Schon aus dem Schreiben der Bank-1 vom 08.05.2003 gehe hervor, dass die Bank von einem Neubau der Reederei E über eine zu gründende Ein-Schiffs-Gesellschaft ausgegangen sei. Wenn aber die Bereederung durch die Reederei E erfolgen sollte, sei kein weiteres Personal auf ... erforderlich gewesen. Zudem habe die A ebenso wenig über Personal verfügt. Tatsächlich hätten von Anfang an und durchgehend die Geschäftsführer und Angestellten der Reederei E den Neubau betreut. In der Regel sei die Strategie, ein Schiff zunächst durch eine ausländische Tochtergesellschaft bestellen zu lassen, angewandt worden, um der in Deutschland neu gegründeten Ein-Schiffs-Gesellschaft möglichst viele Jahre der Antragsfrist für die steuerliche Verlustnutzung zu sichern oder um bei extrem langen Bestellzeiten überhaupt die Möglichkeit zu haben, den Antrag nach § 5a EStG zu stellen. Das von der Klägerseite eingereichte Schreiben der Reederei E an die Bank-2 (Anlage K 19) lasse aufgrund der Formulierungen "nach heutigem Kenntnisstand" und "zunächst betreiben" den Schluss zu, dass das Schiff so lange selbst betrieben werden sollte, bis sich ein Käufer gefunden hätte. Die Vereinbarung in Ziff. 2, 2. Satz, des Vertrages vom ... 2005 enthalte entgegen dem Vortrag des Klägers kein redaktionelles Versehen, sondern sei so zu verstehen, dass die A und die K die bei der G KG als der Chartergarantiegeberin aus dieser Garantie entstehenden Verluste ausgleichen sollten, aber beschränkt auf die durch die Veräußerung der Schiffe erzielten Gewinne. Gegen die Absicht, das Schiff selbst zu betreiben, spreche des Weiteren, dass es offenbar nicht zum Abschluss eines langfristigen Kreditvertrages (Endfinanzierung) gekommen sei. Der Abschluss des Time-Charter-Vertrages vor dem Verkauf des Schiffes spreche nicht gegen die Veräußerungsabsicht, da ein derartiger, auf den Käufer übertragbarer Vertrag ein gutes Verkaufsargument sei. Nach dem Klägervortrag sei das eigene Betreiben des Schiffes eine "Handlungsoption" gewesen. Damit sei die Veräußerung aber eine weitere und in Anbetracht der großen Nachfrage nach Schiffen finanziell interessante Option gewesen; die A habe somit auch nach dem Klägervortrag nie ausschließlich den Eigenbetrieb bezweckt. Aus der für 2005 eingereichten Feststellungserklärung, bei der der Verkauf des Schiffes nur in den Erläuterungen zur Bilanz erwähnt ist, dem von der A am 05.12.2005 und damit vor der Indienststellung gestellten Antrag auf Besteuerung nach § 5a EStG und dem Fragebogen für die Betriebsaufgabe, in dem der Veräußerungsgewinn "nach § 5a EStG" mit € ... angegeben wurde, sei zu schließen, dass die A bewusst den Verkauf habe verschleiern und den Eindruck erwecken wollen, sie sei eine "normale" Ein-Schiffs-Gesellschaft. Tatsächlich sei die A aber eigens zu dem Zweck gegründet worden zu verhindern, dass der ansonsten bei der "Briefkastenfirma" D anfallende Veräußerungsgewinn der Reederei E zugerechnet und dort der Gewerbesteuer unterworfen würde. Auf die Sitzungsprotokolle der Erörterungstermine vom 28.03.2011 (FGA Bl. 116 ff.) und vom 31.05.2011 (FGA Bl. 157 ff.) sowie der mündlichen Verhandlung vom 24.11.2011 (FGA Bl. 27 ff.) wird Bezug genommen. Die Berichterstatterin hat in dem Erörterungstermin vom 31.05.2011 Beweis erhoben durch Vernehmung der Zeugen J (ehemaliger Geschäftsführer der A) und A E. Der Senat hat in der mündlichen Verhandlung nochmals Beweis erhoben durch Vernehmung der Zeugen B E, J, N (Angestellter der G KG) und O (Angestellte der Bank-2). Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird ebenfalls auf die Sitzungsprotokolle Bezug genommen. Dem Gericht haben folgende Akten vorgelegen: je ein Band Akten Allgemeines und Tonnagebesteuerung, Band I der Bilanz- und Bilanzberichtsakten, Band I der Gewinnfeststellungs- und Gewerbesteuerakten und ein Band Rechtsbehelfsakten nebst einem Band Nebenakten (St.-Nr. .../.../...).