8 K 2080/08

Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger. Die Revision wird zugelassen. Die Klage hat keinen Erfolg. Der Abrechnungsbescheid vom ... 2004 ist rechtmäßig, denn die Einkommensteueransprüche des Bekl. für die Jahre 2001 und 2002 sind durch die Aufrechnung des Kl. nicht erloschen. 1. Der Anspruch für die Zeit vom ... 2000 bis zum ... 2001 konnte durch den Kl. am ... 2002 nicht mehr aufgerechnet werden. Die gemäß § 226 Abs. 1 AO i.V.m. § 387 BGB erforderliche Aufrechnungslage mit der Gleichartigkeit und Gegenseitigkeit der Leistungen, letztere jedenfalls über § 226 Abs. 4 AO, sowie der Erfüllbarkeit der Hauptforderung des Bekl. und der Fälligkeit der Gegenforderung des Kl. lag am ... 2002 nur für die Ansprüche aus den Jahren 1997 und 1998 vor. Denn der Anspruch des Kl. aus der Zeit vom ... 2000 bis zum ... 2001 war nach der rechtskräftigen Feststellung des Landgerichts Frankfurt am Main im Zeitpunkt seiner erstmaligen Geltendmachung gegenüber dem zuständigen Amtsgericht … im … 2002 bereits gemäß §§ 1835 Abs. 1 Satz 3, 1836 Abs. 2 Satz 4 BGB erloschen, da der Kl. diesen nicht binnen 15 Monaten nach seiner Entstehung geltend gemacht hatte. 2. Die Aufrechnung mit Ansprüchen des Jahres 1997 war – wie der Bekl. zu Recht ausführt – bereits durch das (allgemeine) Aufrechnungsverbot des § 226 Abs. 1 AO i.V.m. § 390 Satz 1 BGB, wonach mit einredebehafteten Forderungen nicht aufgerechnet werden darf, ausgeschlossen. Denn der Forderung des Kl. auf die Zahlung von Betreuervergütung diesen Jahres stand am ... 2002 die durch das zuständige Amtsgericht … erhobene Einrede der Verjährung entgegen. Die Forderung für das Jahr 1997 ist nach den rechtskräftigen zivilrechtlichen Feststellungen gemäß der maßgebenden Fassung der §§ 196 Abs. 1 Nr. 7, 198 BGB bereits mit Ablauf des 31.12.1999 verjährt. Diese Aufrechnung war auch nicht über § 226 Abs. 1 AO i.V.m. § 390 Satz 2 BGB a.F., der gemäß Art. 229 § 5 Satz 1 Einführungsgesetz zum BGB hier noch anwendbar ist (vgl. auch die entsprechende spätere Regelung in § 215 BGB), ausnahmsweise gestattet. Hiernach schließt die Verjährung die Aufrechnung dann nicht aus, wenn die verjährte Forderung zu der Zeit, zu welcher sie gegen die andere Forderung aufgerechnet werden konnte, noch nicht verjährt war. Daran fehlt es hier aber deshalb, weil schon die älteste Forderung des Bekl. auf Einkommensteuer 2000 gemäß § 38 AO i.V.m. § 36 Abs. 1 EStG erst mit Ablauf des Jahres 2000, also erst ein Jahr nach dem Eintritt der Verjährung für die Ansprüche des Jahres 1997, entstanden ist. 3. Auch die Aufrechnung mit den noch verbleibenden Vergütungsansprüchen des Jahres 1998 i.H.v. insgesamt ... € führte nicht zum teilweisen Erlöschen der Ansprüche des Bekl. a. Insoweit steht der Aufrechnung zwar nicht dass allgemeine Verbot des § 390 Satz 1 BGB entgegen, weil hier zugunsten des Kl. Satz 2 der Norm eingreift. Da jedenfalls die Hauptforderung „Einkommensteuer 2000“ nach § 38 AO i.V.m. § 36 Abs. 1 EStG mit Ablauf diesen Jahres entstanden ist, standen sich Ende 2000 der zum Ablauf des Jahres verjährende Vergütungsanspruch 1998 und die – höhere – Hauptforderung Einkommensteuer 2000 für eine juristische Sekunde in nicht verjährter Form gegenüber. Hier ermöglichte § 390 Satz 2 BGB a. F. dem Kl. grundsätzlich die Aufrechnung zu verjährter Zeit am ... 2002. b. Jedoch hindert § 226 Abs. 3 AO diese Aufrechnung. Danach kann ein Steuerpflichtiger gegen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis – wie hier – nur mit unbestrittenen oder rechtskräftig festgestellten Gegenansprüchen aufrechnen. Der Vergütungsanspruch 1998 ist weder rechtskräftig festgestellt, was keiner weiteren Erläuterung bedarf, noch ist er nach der Ansicht des Senats unbestritten im Sinne von § 226 Abs. 3 AO. aa. Die Reichweite des Begriffes „unbestritten“ ist dem Gesetz nicht eindeutig zu entnehmen. Ob unter ein die Aufrechenbarkeit der Gegenforderung hinderndes Bestreiten nur Tatsachen wie im Zivilprozessrecht (siehe § 138 Abs. III und IV ZPO) fallen, darüber hinaus auch (rechtstechnische) Einwendungen gegen das Bestehen der Forderung oder – wie im Streitfall – zudem jene nur die Durchsetzbarkeit des Anspruches hemmenden Einreden zählen, ist durch die höchstrichterliche Rechtsprechung bisher nicht entschieden worden. Während die grundlegende Entscheidung des Bundesfinanzhofes (BFH) vom 10. Juli 1979 VII R 114/75, BStBl. II 1979, 690, zur wortlautgleichen Vorgängernorm (§ 124 RAO) in diesem Zusammenhang sowohl vom „Bestehen“ und „rechtlich begründet sein“ der Gegenforderung als auch davon spricht, dass „etwaige Ansprüche nicht anerkannt werden“, ist in den nachfolgenden Entscheidungen (vgl. z.B. Urteil vom 31. Mai 2005 VII R 56/04, BFH/NV 2005, 1759 sowie Beschluss vom 19. Februar 2007 VII B 253/06, BFH/NV 2007, 968) nur noch vom „Bestehen“ der Gegenforderung die Rede. Die finanzgerichtliche Rechtsprechung stellt demgegenüber auch darauf ab, ob die Gegenforderung „aus welchen Gründen auch immer fragwürdig sei“ (FG Niedersachsen, Urteil vom 03. November 1993 IX 188/88, EFG 1994, 510). Während letzteres in der Literatur zum Teil ebenso gesehen wird (Rozek in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, Stand 203. Lieferung Juli 2009, § 226 Rn. 73; Fritsch in Pahlke/König, AO, 2. Auflage 2009, § 226 Rn. 32; Loose in Tipke/Kruse, AO, Stand 119. Lieferung Juni 2009, § 226 Rn. 41), treffen einzelne Kommentatoren insoweit überhaupt keine weiterführende Aussage (z.B. Frotscher in Schwarz, AO, Stand 135. Lieferung August 2009, § 226 Rn. 7). Andere stellen hingegen nur darauf ab, dass keine Einwendungen erhoben werden, ohne dass deren Qualität näher erläutert wird (z.B. Beermann, AO, Stand 74. Aktualisierung Mai 2009, § 226 Rn. 59). bb. Nach der Auffassung des Senats unterfällt dem auszulegenden Begriff „unbestritten“ auch, ob durch den Schuldner die Einrede der Verjährung erhoben wird. Der Wortlaut der Norm begrenzt die Auslegung in keiner Richtung; insbesondere ist nicht zwingend ein gleichlautendes Verständnis mit dem zivilprozessrechtlichen Begriff des Bestreitens geboten. Vielmehr ist in der juristischen Methodenlehre anerkannt, dass derselbe Begriff in verschiedenen Normen unterschiedlich auszulegen sein kann (Drüen in Tipke/Kruse, AO, Stand 119. Lieferung Juni 2009, § 4 Rn. 264). Die historische Auslegung erweist sich vorliegend nicht als hilfreich, da die bereits genannte Vorgängernorm des § 124 RAO wortlautgleich formuliert war. Auch die Gesetzessystematik gebietet nach der Auffassung des erkennenden Senats vorliegend keine bestimmte Auslegung. Insbesondere kann aus dem Umstand, dass § 226 Abs. 2 AO die Aufrechnung mit verjährten Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis ausdrücklich ausschließt, nicht im Umkehrschluss gefolgert werden, dass die Verjährung im Übrigen die Aufrechnung nicht auszuschließen und damit ein Bestreiten i.S.v. § 226 Abs. 3 AO nicht zu begründen vermag. Denn § 226 Abs. 2 AO war als Spezialvorschrift wegen der Erlöschenswirkung der Verjährung für Steueransprüche gemäß § 47 AO gegenüber der nach § 226 Abs. 1 AO anwendbaren Grundnorm des § 222 Abs. 1 BGB a.F. (heute § 214 Abs. 1 BGB), nach der die Verjährung nur ein Leistungsverweigerungsrecht begründet, zwingend geboten. Demgegenüber war eine spezielle Regelung für die Aufrechenbarkeit mit andersartigen Ansprüchen, also solchen nicht aus dem Steuerschuldverhältnis, überhaupt nicht veranlasst. Sinn und Zweck des § 226 Abs. 3 AO erfordern es hingegen, bei der Aufrechnung Dritter mit rechtswegfremden Forderungen ein weites Verständnis hinsichtlich des Begriffes „unbestritten“ anzulegen und jedes rechtswegfremde Hindernis – auch eine bloße Einrede – für ein Bestreiten ausreichen zu lassen. Denn § 226 Abs. 3 AO soll verhindern, dass die Geltendmachung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis durch ungewisse oder zweifelhafte, womöglich erst längerer Aufklärung und Feststellung bedürftiger Gegenforderungen aufgehalten wird. Denn die Finanzbehörde ist überfordert, wenn sie im Erhebungsverfahren entscheiden soll, ob dem Steuerpflichtigen ein privat- oder anderer (als steuerrechtlicher) öffentlich-rechtlicher Anspruch gegen den Fiskus zusteht (BFH-Urteil vom 10. Juli 1979 VII R 114/75, BStBl. II 1979, 690; Loose in Tipke/Kruse, AO, Stand 119. Lieferung Juni 2009, § 226 Rn. 39; Rozek in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, Stand 203. Lieferung Juli 2009, § 226 Rn. 70). Dieser weitreichende Zweck gebietet es, jedes rechtswegfremde Hindernis gleich welcher rechtstechnischen Art für ein Bestreiten ausreichen zu lassen. Es ist nicht ersichtlich, warum die Finanzbehörde rechtswegfremde Einwendungen und Einreden leichter überprüfen können soll als bestrittene Tatsachen. Für ein solches Verständnis spricht auch das Verhältnis der Formulierungen „unbestritten“ zu „rechtskräftig festgestellt“ innerhalb von § 226 Abs. 3 AO. Das „unbestritten sein“ des Anspruches ist dessen rechtskräftiger Feststellung zeitlich vorgelagert; es muss daher mit anderen Worten alle Hindernisse erfassen, die auch einem rechtskräftigen Zuspruch des geltend gemachten Anspruches entgegenstehen. 4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). 5. Die Revision war nach § 115 Abs. 2 FGO im Hinblick auf das ungeklärte Verständnis des Merkmals „unbestritten“ im Sinne von § 226 Abs. 3 AO zuzulassen. Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit eines Abrechnungsbescheides. Die Kläger (Kl.) werden als Eheleute zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Aufgrund des Bescheides für das Jahr 2000 vom ... 2002 schulden sie dem Beklagten (Bekl.) Einkommensteuer i.H.v. …€, Verspätungszuschlag i.H.v. …€ sowie Zinsen i.H.v. …€. Daneben wurde unter dem gleichen Datum eine nachträgliche Erhöhung der Vorauszahlungen für das Jahr 2001 (so genannte 5. Rate) gemäß § 37 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.H.v. …€ festgesetzt. Diese Bescheide des Bekl. wurden bestandskräftig und sind zwischen den Beteiligten dem Grunde und der Höhe nach unstreitig. Mit Schreiben vom … 2002 erklärte der Kl. gegenüber diesen Forderungen i.H.v. …€ die Aufrechnung mit Ansprüchen gegen das Land Hessen aus seiner Tätigkeit als amtlich bestellter Betreuer. Dem liegt folgender Sachverhalt zugrunde: Mit Schreiben vom … 2002, welches bei dem zuständigen Amtsgericht … am ... 2002 einging, beantragte der Kl. für die Betreuung des mittellosen A in der Zeit vom ... 1997 bis zum ... 2002 die Erstattung von Betreuervergütung und Auslagen i.H.v. insgesamt …€. Diese Gesamtsumme setzt sich wie folgt zusammen: ... 1997 – ... 1997: … DM = …€ ... 1998 – ... 1998: … DM = …€ ... 2000 – ... 2001: … DM = …€ ... 2001 – ... 2002: …€ Mit Beschluss vom ... 2002, … /98, setzte das Amtsgericht … den Anspruch des Kl. auf …€ - also nur für den Zeitraum vom ... 2001 bis zum … 2002 – fest und zahlte diesen Betrag an den Kl. aus. Die Ansprüche für die Zeit vom ... 2000 bis zum ... 2001 seien gemäß §§ 1835 Abs. 1 Satz 3 und 1836 Abs. 2 Satz 4 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) bereits erloschen, da sie nicht binnen 15 Monaten nach ihrer Entstehung beantragt worden seien. Darüber hinaus seien die Ansprüche aus der Zeit vor dem 01.01.1999 gemäß den §§ 196 Abs. 1 Nr. 7, 198 Satz 1 BGB verjährt. Entscheidend für diese Beurteilung sei, dass sich der Vergütungsanspruch des Berufsbetreuers bereits unmittelbar aus dem Gesetz ergebe; lediglich dessen Höhe werde durch die nachfolgende Bewilligung im einzelnen festgelegt. Die hiergegen erhobene sofortige Beschwerde wurde vom Landgericht … mit Beschluss vom ... 2002, … , unter Aufrechterhaltung der Argumentation des Amtsgerichtes rechtskräftig zurückgewiesen, weil der Bezirksrevisor jedenfalls im zweitinstanzlichen Verfahren ausdrücklich die Verjährungseinrede erhoben habe. Am … 2004 erging der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2001, aus dem sich eine Einkommensteuerschuld i.H.v. …€ ergab, so dass das Finanzamt – wegen der dadurch bedingten Minderung der Vorauszahlung für 2001 – nunmehr insgesamt nur noch die Zahlung eines Betrages von …€ begehrt. Am ... 2004 erließ der Bekl. auf den Antrag der Kl. einen Abrechnungsbescheid gemäß § 218 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO), mit dem er den offenen Gesamtbetrag auf die bereits genannte Summe von ... € bezifferte. Die erklärte Aufrechnung mit dem Anspruch auf Betreuervergütung sei gemäß § 226 Abs. 3 AO nicht wirksam, da diese Forderung verjährt und damit nicht unbestritten sei. Mit ihrem hiergegen rechtzeitig erhobenen Einspruch machten die Kl. zum einen geltend, dass die Ansprüche entgegen der Würdigung der Zivilgerichte nicht verjährt seien. Zum anderen greife § 226 Abs. 3 AO aber auch nicht ein, weil die Forderung des Kl. unbestritten sei, denn weder der Bezirksrevisor noch das Amtsgericht hätten Einwände gegen die Höhe der Forderung erhoben. Die Entscheidung des Bekl. vom ... 2008 wies den Einspruch als unbegründet zurück. Die Ansprüche für den Zeitraum vom ... 2000 bis zum ... 2001 seien nach den genannten Beschlüssen als verwirkt (erloschen) anzusehen. Die Aufrechnung mit Vergütungsansprüchen für die Zeit vom ... 1997 bis zum ... 1997 sei bereits nach den – allgemeinen – Voraussetzungen des §§ 226 Abs. 1 AO i.V.m. § 390 Satz 1 BGB in der für den Streitfall maßgebenden Fassung ausgeschlossen, da diese Forderung nach §§ 196 Abs. 1 Nr. 7, 198 Abs. 1 BGB zum 31.12.1999 verjährt sei. Da die Einkommensteuer für das Jahr 2000 gemäß § 36 Abs. 1 EStG mit Ablauf des 31.12.2000 und die Zinsen und Verspätungszuschläge wie die nachträgliche Vorauszahlung für das Jahr 2001 erst mit der Festsetzung im Jahr 2002 entstanden seien, hätten sich die Forderungen zu keinem Zeitpunkt in nicht verjährter Form gegenüber gestanden, so dass § 390 Satz 2 BGB zugunsten des Kl. nicht eingreife. Die Frage der Verjährung könne auch nicht abweichend von den zivilrechtlichen Entscheidungen beurteilt werden, da insoweit Rechtskraft eingetreten sei. In Betracht käme allenfalls – über § 390 Satz 2 BGB a.F. – eine Aufrechnung mit den Ansprüchen für den Zeitraum vom 01.01. bis zum 31.12.1998 (i.H.v. ... €), die (erst) mit Ablauf des 31.12.2000 verjährt seien und sich damit mit der Einkommensteuer für das Jahr 2000 mit Ablauf des Jahres 2000 für eine juristische Sekunde in nicht verjährter Form gegenüber gestanden hätten. Insoweit sei die Aufrechnung jedoch gemäß § 226 Abs. 3 AO ausgeschlossen, da diese Ansprüche weder rechtskräftig festgestellt noch unbestritten seien. Letzteres liege schon deshalb nicht vor, weil der zuständige Bezirksrevisor keine Entscheidung über das Bestehen der Forderung dem Grunde und der Höhe nach getroffen habe, da er hierzu durch das Erheben der Einrede der Verjährung keine Veranlassung (mehr) gehabt habe. Eine jetzige inhaltliche Überprüfung der Forderung durch den Bekl. aber liefe dem Gesetzeszweck zuwider, nachdem die Finanzbehörde nicht mit der Feststellung zweifelhafter Forderungen belastet werden solle. Mit ihrer rechtzeitig erhobenen Klage verfolgen die Kl. ihr Begehren unter Wiederholung der außergerichtlichen Argumentation weiter. In der Entscheidung des LG … sei nicht in Abrede gestellt worden, dass dem Kl. der Anspruch dem Grunde nach zustehe. Daher sei über § 390 Satz 2 BGB a.F. die Aufrechnung zulässig gewesen. Die Kläger beantragen, unter Änderung des Abrechnungsbescheides vom ... 2004 und Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom ... 2008 festzustellen, dass der Anspruch des Beklagten aus den Einkommensteuerbescheiden für 2001 und 2002 vom ... 2002 bzw. ... 2004 i.H.v. ... € durch Aufrechnung erloschen ist. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Der Bekl. verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung. Die Kl. differenzierten im Übrigen nicht in ausreichender Weise zwischen den verschiedenen Teilansprüchen und deren gebotener unterschiedlicher rechtlicher Betrachtung. Dem Gericht lag die Akte des Streitfalles (1 Hefter) vor.