10 K 3473/12

Bezugsrechte aus vor 01.01.2009 erworbenen Altanteilen: tatsächliche Anschaffungskosten bei Ausübung und Veräußerung • Bei Ausübung von Bezugsrechten aus vor dem 01.01.2009 angeschafften Altanteilen und anschließender Veräußerung der bezogenen jungen Aktien sind die tatsächlichen Anschaffungskosten der Bezugsrechte als Anschaffungskosten der jungen Aktien zu berücksichtigen. • § 20 Abs. 4a Satz 4 EStG ist bei solcher Fallkonstellation verfassungskonform einschränkend auszulegen und daher nicht anzuwenden, da seine Anwendung zu einer unzulässigen echten Rückwirkung und zu einer Verletzung des Art. 3 Abs. 1 GG führen würde. • Die Verwaltungsauffassung der BMF-Schreiben vom 22.12.2009 und 09.10.2012, die § 20 Abs. 4a Satz 4 EStG unabhängig vom Anschaffungszeitpunkt der zugrunde liegenden Altanteile anwendet, ist in diesen Fällen nicht zutreffend. Die Kläger (Eheleute) veräußerten 2010 zehn junge Aktien, die sie durch Ausübung von Bezugsrechten aus Altaktien erhalten hatten. Die zugrundeliegenden Altaktien waren bereits vor dem 01.01.2009 im Depot der Kläger. Für die bezogenen Bezugsrechte waren unstreitig Anschaffungskosten von 72 € je Stück angefallen. Die Bank meldete einen Veräußerungsgewinn, bei dem die Bezugsrechte mit 0 € angesetzt waren, und bescheinigte Kapitalerträge von insgesamt 135,15 €. Die Kläger setzten hingegen nur 63,15 € an und machten die 72 € als Anschaffungskosten der Bezugsrechte geltend. Das Finanzamt folgte der Verwaltungsauffassung, setzte den Bezugsrechtswert mit 0 € und lehnte den Einspruch ab. Die Kläger klagten auf Herabsetzung der Einkommensteuer um den Betrag der angeblichen falsch berücksichtigten Bezugsrechtskosten. • Anwendbare Rechtsnormen sind insbesondere § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, § 20 Abs. 4 und § 20 Abs. 4a Satz 4 EStG sowie § 52a Abs. 10 EStG; zudem sind verfassungsrechtliche Vorgaben (Art. 3 Abs. 1 GG, Art. 20 Abs. 3 GG) zu beachten. • § 20 Abs. 4a Satz 4 EStG schafft eine Vereinfachungsregelung, nach der bei Substanzabspaltung der Wert des Bezugsrechts mit fiktiven Anschaffungskosten von 0 € anzusetzen ist; die Regelung sollte praktische Bewertungsprobleme der Kreditinstitute lösen. • Die Finanzverwaltung wendet § 20 Abs. 4a Satz 4 EStG unabhängig vom Anschaffungszeitpunkt der zugrunde liegenden Anteile an; dies führt jedoch in Fällen, in denen die Altanteile vor dem 01.01.2009 erworben wurden und die Jahresfrist des § 23 a.F. bereits abgelaufen ist, zu einer unterschiedlichen Besteuerung wirtschaftlich gleichartiger Sachverhalte. • Bei Ausübung eines Bezugsrechts aus vor 01.01.2009 erworbenen Altanteilen geht wirtschaftlich ein Teil der in den Altanteilen enthaltenen stillen Reserven auf die jungen Aktien über; die spätere Veräußerung dieser jungen Aktien löst nach § 20 Abs. 2 EStG Besteuerung aus. • Die Anwendung des § 20 Abs. 4a Satz 4 EStG in solchen Fällen würde zur Wiederverstrickung bereits steuerfrei gewordener stiller Reserven führen und damit eine nachträgliche Belastung abgeschlossener Rechtsfolgen bedeuten (echte Rückwirkung), was verfassungsrechtlich unzulässig ist. • Außerdem wird durch die unterschiedliche Behandlung der Veräußerung des Bezugsrechts einerseits und der Ausübung mit nachfolgender Veräußerung andererseits das Leistungsfähigkeitsprinzip verletzt, weil wirtschaftlich gleichartige Vorgänge ungleich besteuert würden. • Vor diesem Hintergrund ist § 20 Abs. 4a Satz 4 EStG verfassungskonform einschränkend auszulegen: die Vorschrift findet keine Anwendung, wenn die zugrunde liegenden Anteile vor dem 01.01.2009 angeschafft wurden und die Jahresfrist des § 23 a.F. abgelaufen ist. • Folge: Bei Veräußerung der durch Ausübung erlangten jungen Aktien sind neben der geleisteten Einlage auch die tatsächlichen Anschaffungskosten des Bezugsrechts als Anschaffungskosten der jungen Anteile zu berücksichtigen. Die Klage ist begründet: Die Einkommensteuer für 2010 ist abzuändern, weil die Anschaffungskosten der ausgeübten Bezugsrechte in Höhe von 72 € zu den Anschaffungskosten der jungen Aktien zu rechnen sind. Das Finanzgericht hat § 20 Abs. 4a Satz 4 EStG in der hier relevanten Konstellation verfassungskonform einschränkend ausgelegt und die Verwaltungsauffassung der BMF-Schreiben zurückgewiesen. Die Einkünfte aus Kapitalvermögen der Kläger sind daher um 72 € zu mindern, die Neuberechnung der Steuer wird dem Finanzamt übertragen. Die Kosten des Verfahrens hat das Finanzamt zu tragen; die Revision wurde zugelassen.