10 K 3777/09

Rangrücktrittsvereinbarungen: Anwendung von § 5 Abs. 2a EStG bei einfachen Rangrücktritten • Rangrücktrittsvereinbarungen von Gesellschaftern sind grundsätzlich von § 5 Abs. 2a EStG erfasst; sie führen zur erfolgswirksamen Auflösung in der Steuerbilanz, wenn die Erfüllung der Verbindlichkeit von künftigen Gewinnen oder Einnahmen abhängt. • Nicht jeder Rangrücktritt ist als qualifizierter Rangrücktritt zu qualifizieren; liegt keine Gleichstellung mit dem Eigenkapital vor, handelt es sich um einen einfachen Rangrücktritt, auf den § 5 Abs. 2a EStG anzuwenden ist. • Der Begriff „Bilanzgewinn“ kann auch freies Vermögen wie aufgelöste Kapitalrücklagen umfassen; Vereinbarungen, die eine Befriedigung „aus künftigen Bilanzgewinnen“ vorsehen, schließen nicht zwingend eine Tilgung aus sonstigem freien Vermögen aus. • Fehlt eine ausdrückliche Einschränkung, dass Tilgungen nicht aus sonstigem freiem Vermögen erfolgen dürfen, ist eine Abhängigkeit von künftigen Gewinnen regelmäßig gegeben und § 5 Abs. 2a EStG greift. • Bei Feststellungen in mehreren Veranlagungszeiträumen muss die Neuberechnung der festzusetzenden Beträge dem Finanzamt übertragen werden. Die Klägerin ist eine GmbH mit vier Gesellschaftern; in den Jahresabschlüssen 2000–2002 waren erhebliche Gesellschafterdarlehen passiviert. Aufgrund einer Krise vereinbarten die Gesellschafter Rangrücktritte, wonach Befriedigung der Forderungen nur aus künftigen Bilanzgewinnen oder Liquidationsüberschüssen erfolgen könne. Bei einer Betriebsprüfung wurde festgestellt, die Darlehen seien nach § 5 Abs. 2a EStG nicht passivierungsfähig und erfolgswirksam auszubuchen, was zu erheblichen Gewinnerhöhungen und Änderungen der Verlustvorträge und Steuerbescheide für 2000–2002 führte. Die Finanzbehörde änderte die Bescheide entsprechend; die Klägerin klagte gegen diese Auflösungen und behauptete unter anderem, es handle sich um qualifizierte Rangrücktritte oder jedenfalls würden Rangrücktritte, die auf „Bilanzgewinn“ verweisen, die Anwendung des § 5 Abs. 2a EStG ausschließen. Das Finanzgericht entschied über die Wirksamkeit der Ausbuchungen. • Rechtliche Grundlage ist § 5 Abs. 2a EStG: Verbindlichkeiten, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind erst dann in der Steuerbilanz zu berücksichtigen; ist dennoch angesetzt worden, ist erfolgswirksam aufzulösen. • Die Vorschrift erfasst Rangrücktrittsvereinbarungen der Gesellschafter grundsätzlich; hierfür ist es unerheblich, ob es sich um eigenkapitalersetzende Darlehen handelt. Der Senat folgt der BFH-Rechtsprechung hierzu. • Im Streitfall lagen keine qualifizierten Rangrücktritte vor, weil die Darlehen nicht gleichrangig mit dem Eigenkapital gestellt wurden; damit handelt es sich um einfache Rangrücktritte, auf die § 5 Abs. 2a EStG anzuwenden ist. • Die Auffassung, § 5 Abs. 2a EStG finde nur bei ausdrücklichem Ausschluss einer Tilgung aus sonstigem freien Vermögen Anwendung, wird zwar diskutiert, bleibt vom Senat offen; eine Entscheidung hierüber ist nicht erforderlich, weil die Klage auch bei Annahme der restriktiveren Sichtweise begründet ist. • Die hier vorliegenden Rangrücktrittsvereinbarungen sehen eine Befriedigung „aus künftigen Bilanzgewinnen“ vor. Der Begriff Bilanzgewinn ist weiter gefasst und kann freies Vermögen, etwa aufgelöste Kapitalrücklagen, umfassen; daher kann eine Tilgung aus sonstigem freien Vermögen nicht generell ausgeschlossen werden. • Im konkreten Fall verfügte die Klägerin über eine Kapitalrücklage; auch wenn diese die Forderungen nicht deckte, ändert das nichts an der wirtschaftlichen Belastung des Vermögens und an der Frage der Passivierungsfähigkeit der Verbindlichkeiten. • Folglich waren die Ausbuchungen der Gesellschafterdarlehen durch die Finanzbehörde nach der steuerlichen Regelung zu Unrecht vorgenommen worden; die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten. • Die Neuberechnung der festzusetzenden und festzustellenden Beträge wird dem Beklagten übertragen; die Revision wurde zugelassen. Die Klage ist in vollem Umfang begründet. Die angefochtenen Bescheide werden dahingehend geändert, dass die erfolgswirksamen Gewinnerhöhungen wegen Ausbuchung der Gesellschafterdarlehen für 2000, 2001 und 2002 entfallen; die Neuberechnung der Steuer- und Feststellungsbeträge wird dem Finanzamt übertragen. Das Gericht stellt fest, dass die Rangrücktritte im konkreten Fall nicht als qualifizierte Rangrücktritte zu qualifizieren sind und § 5 Abs. 2a EStG demnach anzuwenden war, die vorgenommenen Ausbuchungen jedoch rechtswidrig waren. Der Beklagte hat demnach die Kosten des Verfahrens zu tragen. Die Revision wurde zugelassen und das Urteil ist vorläufig vollstreckbar.