6 K 1883/21

Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. Tatbestand Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die von dem Kläger erzielten Einkünfte solche aus Gewerbebetrieb und damit gewerbesteuerpflichtig oder Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit gemäß § 18 EStG sind. Der Kläger betreibt das Unternehmen „A“ und bietet dabei erwachsenen Menschen mit einer psychischen Erkrankung, körperlichen oder geistigen Behinderung oder einer chronischen Suchterkrankung Unterstützung bei einer selbstbestimmten Lebensführung an. Bei den Patienten handelt es sich um kranke Person, die in ihrer Wohnung betreut werden müssen. Sie sind nicht mehr in der Lage, sich allein in ihrer Wohnung zu versorgen. Für das Unternehmen A stellte der Kläger Fachkräfte, insbesondere Altenpfleger und Erzieher, an. Der Kläger selbst sei nach seiner Ausbildung Diplom Sozialarbeiter, Diplom Kunsttherapeut und „Heilpraktiker für Psychotherapie“. Für das betreute Wohnen erhält der Kläger vom Landschaftsverband Zahlungen, nicht jedoch von den Sozialkassen. Auf einer Rechnung an eine Rechtsanwältin für die Betreuung ihrer Klientin berechnet der Kläger „für einen abgesprochenen Folgezeitraum, monatlich € 200,- pauschal für in aller Regel wöchentlich aufsuchende Termine, incl. sogenannte Krisenbesuche.“ Im Übrigen wurden monatliche Zahlungen je betreuter Person, z.T. inkl. Taschengeld, an den Kläger geleistet. Beim Kläger wurde für die Jahre 2012-2017 eine steuerliche Außenprüfung durchgeführt. Aufgrund deren Feststellungen wurden mit Bescheiden vom 30.09.2020 die Gewerbesteuermessbeträge für 2012 auf 7.605 €, für 2013 auf 8.652 €, für 2014 auf 8.242 €, für 2015 auf 6.895 €, für 2016 auf 6.972 € und für 2017 auf 3.563 € festgesetzt. Gegen die Gewerbesteuermessbescheide legte der Kläger mit Schreiben vom 31.10.2020 Einspruch ein. Die Gewerbesteuermessbeträge 2014-2017 wurden mit Bescheiden vom 22.04.2021 gemäß § 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO aufgrund von Änderungen bei der Einkommensteuer geändert. Hiergegen legte der Kläger am 26.05.2021 erneut Einsprüche für die Jahre 2014-2017 ein. Mit Einspruchsentscheidung vom 13.08.2021 wurden die Einsprüche vom 31.10.2020 als unbegründet zurückgewiesen und die Einsprüche vom 26.05.2021 als unzulässig verworfen. Der Kläger werde nicht im Tätigkeitsfeld eines Heilpraktikers tätig, die Tätigkeit im ambulant betreuten Wohnen ziele darauf ab, der betreuten Person eine weitgehend eigenständige Lebensführung und Teilhabe am Leben in der Gemeinde zu ermöglichen. Dabei würden erwachsene Menschen individuell und bedarfsgerecht im eigenen Haushalt unterstützt, eine medizinische oder heilbehandelnde Tätigkeit liege jedoch nicht vor. Mit der am 14.09.2021 erhobenen Klage gegen die Gewerbesteuermessbescheide 2014-2017 verfolgt der Kläger sein Begehr aus den Einspruchsverfahren weiter. Mit Schriftsatz vom 06.10.2021 erhob der Kläger auch Klage gegen die Gewerbesteuermessbescheide 2012-2013 und beantragte Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand, da ihm im Jahre 2021 lediglich die Gewerbesteuermessbescheide für 2014-2017 zugestellt worden seien, nicht jedoch für die Jahre 2012-2013. Der Kläger meint, er übe ausschließlich eine Tätigkeit als Heilpraktiker aus und würde damit in einem Katalogberuf tätig sein. Er sei insofern heilend tätig, da er sich um seine kranken Patienten kümmere. Er führe die Patienten in den einzelnen Wohnungen an ein ordnungsgemäßes Wohnen heran. Dies erfolge durch direkte persönliche Ausbildung vor Ort. Zudem führe er therapeutische Einzelgespräche mit seinen Patienten, die er aufgrund seiner Ausbildung auch nur allein führen könne. Er sei in den ersten vier Wochen allein bei seinen Klienten anwesend und führe die Gespräche in dieser Zeit allein mit ihnen. Danach gebe er die Tätigkeit an seine Mitarbeiter ab, sodass er immer den persönlichen Kontakt zu jedem einzelnen Klienten habe. Die Mitarbeiter hätten ebenso eine heilende pflegerische Tätigkeit inne. Sie hätten hierzu die erforderlichen Ausbildungen, z.B. zum Heilerziehungspfleger, zum Soziologe, Diplom Sozialpädagoge, Diplompsychologe und Erzieher. Das Training hinsichtlich der hauswirtschaftlichen Tätigkeit, die Begleitung zu Fachärzten und ähnlichem werde von seinen Angestellten oder Mitarbeitern übernommen. Er sei ausschließlich als Heilpraktiker tätig. Er übe weder einen ähnlichen Beruf aus noch sei er erzieherisch tätig. Der Kläger beantragt, die Änderungsbescheide über die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrages 2012 und 2013 vom 30.09.2020 und die geänderten Gewerbesteuermessbeträge 2014 bis 2017 in der Fassung vom 22.04.2021, sowie die Einspruchsentscheidung vom 13.08.2021 ersatzlos aufzuheben. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er verweist auf seine Einspruchsentscheidung sowie auf die Ausführungen des erkennenden Senates im ablehnenden Aussetzungsbeschluss vom 25.01.2022, Az. 6 V 2145/21. II. Die Klage ist teilweise unzulässig und im Übrigen unbegründet. 1. Bezüglich der Bescheide über die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrages 2012 und 2013 ist die Klage unzulässig. Die Klageerhebung erfolgte nach Ablauf der Monatsfrist, § 47 Abs. 1 S. 1 FGO. Auch ist dem Kläger keine Wiedereinsetzung zu gewähren. Zwar hat der Kläger einen dahingehenden Antrag gestellt und die versäumte Handlung nachgeholt. Allerdings ist weder vorgetragen noch sonst ersichtlich, was ihn an der rechtzeitigen Klageerhebung schuldlos gehindert hat. Der Kläger geht fehl in seiner Einschätzung, dass es ein Versäumnis des Beklagten gewesen sei, die Bescheide 2012 und 2013 nicht erneut bekannt zu geben und daher die Fristversäumnis schuldlos sei. Es hätte keine erneute Bekanntgabe der Bescheide 2012 und 2013 im Jahr 2021 erfolgen können, da diese – im Gegensatz zu den Folgejahren – nicht geändert worden waren. Dem Prozessbevollmächtigten des Klägers lagen die Bescheide ausweislich seiner Wiedereinsetzungsbegründung bereits vor. Zudem war der Gegenstand der Einspruchsentscheidung vom 13.08.2021 in dieser mit „Gewerbesteuermessbetrag 2012 bis 2017“ benannt, so dass ausdrücklich über die Einsprüche vom 31.10.2020 und über die Einsprüche vom 26.05.2021 entschieden worden ist. 2. Hinsichtlich der übrigen Bescheide ist die Klage unbegründet. Die Bescheide sind rechtmäßig. a) Gemäß § 2 Abs. 1 Gewerbesteuergesetz (GewStG) unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird, der Gewerbesteuer. Unter Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu verstehen. Nach § 15 Abs. 2 S. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) ist eine selbstständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbstständige Arbeit anzusehen ist. b) Da vorliegend die übrigen Merkmale eines Gewerbebetriebs erfüllt sind, wäre die Tätigkeit des Klägers nur dann nicht als gewerblich einzustufen, wenn sie sich als Ausübung eines freien Berufs i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG darstellen würde. Dies ist nicht der Fall. aa) Nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG gehören zu der freiberuflichen Tätigkeit, die selbstständig ausgeübte wissenschaftliche, künstlerische, schriftstellerische, unterrichtende oder erzieherische Tätigkeit, die selbstständige Berufstätigkeit der Ärzte, Zahnärzte, Tierärzte, Rechtsanwälte, Notare, Patentanwälte, Vermessungsingenieure, Ingenieure, Architekten, Handelschemiker, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, beratenden Volks- und Betriebswirte, vereidigten Buchprüfer (vereidigten Bücherrevisoren), Steuerbevollmächtigten, Heilpraktiker, Dentisten, Krankengymnasten, Journalisten, Bildberichterstatter, Dolmetscher, Übersetzer, Lotsen und ähnlicher Berufe. Danach übt ein Heilpraktiker eine eigenverantwortliche, zu den freien Berufen gem. § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG gehörende Tätigkeit auf dem Gebiet der Heilkunde aus (sog. Katalogberuf gem. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Dabei ist die Tätigkeit des Heilpraktikers als heilberufliche Tätigkeit mit den Tätigkeiten eines Arztes, Dentisten und Krankengymnasten insoweit vergleichbar, als das das Ausüben der Heilkunde jede berufs- oder erwerbsmäßige Tätigkeit zur Feststellung, Heilung oder Linderung von Krankheiten, Leiden oder Körperschäden am Menschen erfasst, wie sich auch aus § 1 Abs. 2 Heilpraktikergesetz ergibt. Erforderlich sind ärztliche Kenntnisse im Hinblick auf das Ziel, die Art oder die Methode der Tätigkeit oder auch für die Feststellung, ob im Einzelfall eine Behandlung begonnen werden darf. Regelmäßig ist die Zulassung als Berufsangehöriger erforderlich (Pfirrmann in: Kirchhof/Seer, Einkommensteuergesetz, 20. Aufl. 2021, § 18 EStG, Rn. 55). bb) Der Kläger führt ein Unternehmen, das betreutes Wohnen als Gesamtleistung anbietet, wozu u.a. auch Einzelgespräche mit dem Kläger gehören. Dies ist keine heilpraktische Tätigkeit. Somit sind weitere Kriterien des § 18 EStG nicht zu prüfen. Allein die Ausbildung in einem Katalogberuf ist nicht ausreichend, um jede der Tätigkeiten des Klägers auch als solche des Katalogberufs einzustufen. Wie vom Kläger selbst dargestellt wird, umfasst das betreute Wohnen ein Gesamtpaket und nicht nur die vom Kläger geführten Einzelgespräche. Durch diese sollte aber die Tätigkeit als die eines Heilpraktikers einzustufen sein. Die so zur Verfügung zu stellenden bzw. angebotenen und auch geschuldeten Leistungen erfüllen nicht die Kriterien einer selbständigen/heilenden Tätigkeit oder die eines Heilpraktikers, so dass diese insgesamt nicht als solche den Einkünften aus § 18 EStG zuzurechnen sind. Eine Einzelabrechnung der durchgeführten Leistungen, die eine genaue Zuordnung ermöglichen würde, erfolgte nicht. Dies verdeutlicht noch einmal die Annahme, dass die Gesamtleistung geschuldet wird. Allein die Einzelgespräche oder die Führung dieser durch eine im Katalogberuf ausgebildete Person können nicht dem betreuten Wohnen das Gepräge einer selbständigen Tätigkeit i. S. d. § 18 EStG geben. Zudem bleibt unklar, welchen Umfang und welche Gewichtung der Kläger für seine ausschließlich heilpraktische Tätigkeit im Vergleich zu den sonstigen Tätigkeiten seiner Mitarbeiter und deren Leitung aufwendet und abrechnet. Alle von ihm selbst aufgeführten Leistungen, auch die, die nach seinen Angaben nur von den Mitarbeitenden ausgeübt werden, werden umfassend und pauschal vergütet. Selbst wenn der Kläger aufgrund seiner Qualifikation als Heilpraktiker für Psychotherapie ausschließlich Einzelgespräche durchführen sollte, umfasst seine Leistung des betreuten Wohnens ein Leistungsbündel, das nicht auf seine Einzelgespräche reduziert werden kann. Im Rahmen des ambulant betreuten Wohnens fallen dabei eine Vielzahl von Leistungen an, d.h. neben Einzelgesprächen auch Hilfestellung im Haushalt, Begleitung zu Fachärzten und ähnlichem, unterschiedliche Unterstützungs- und Beratungsangebote und die Zusammenarbeit mit anderen Diensten und Institutionen. cc) Selbst wenn man eine heilpraktische Tätigkeit annehmen würde, fehlt es an seiner leitenden und eigenverantwortlichen Tätigkeit. So hat der Kläger nicht dargelegt, wie er seine leitende und eigenverantwortliche Tätigkeit als Heilpraktiker fortführt, wenn er seine Patienten nach vier Wochen an seine Mitarbeiter abgibt. Dem Charakter der selbstständigen Tätigkeit i.S. des § 18 EStG entspricht es, dass sie durch die unmittelbare, persönliche und individuelle Arbeitsleistung des Steuerpflichtigen geprägt ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21. März 1995 XI R 85/93, BStBl II 1995, 732, m.w.N.). Fehlt der Tätigkeit des Steuerpflichtigen der "Stempel seiner Persönlichkeit", so ist sie keine freiberufliche. Ein Angehöriger eines freien Berufs ist i.d.S. auch dann freiberuflich tätig, wenn er sich der Mithilfe fachlich vorgebildeter Arbeitskräfte bedient; Voraussetzung ist aber, dass er aufgrund eigener Fachkenntnisse leitend und eigenverantwortlich tätig wird, § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG. Die Tatbestandsmerkmale "leitend" und "eigenverantwortlich" stehen selbstständig nebeneinander. Auch eine besonders intensive leitende Tätigkeit, zu der u.a. die Organisation des Sach- und Personalbereichs, Arbeitsplanung, Arbeitsverteilung, Aufsicht über Mitarbeiter und deren Anleitung und die stichprobenweise Überprüfung der Ergebnisse gehören, vermag daher die eigenverantwortliche Tätigkeit nicht zu ersetzen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 30. September 1999 V R 56/97, BFH/NV 2000, 284; vom 5. Juni 1997 IV R 43/96, BStBl II 1997, 681; vom 20. Dezember 2000 XI R 8/00, BStBl II 2002, 478). Fachlich vorgebildete Arbeitskräfte i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG sind nicht nur Angestellte, sondern auch freie Mitarbeiter. Auf die steuerliche oder arbeits- und sozialversicherungsrechtliche Qualifizierung der Tätigkeit der Mitarbeiter kommt es daher nicht an. Fachlich vorgebildet ist sowohl der Mitarbeiter, der dieselbe berufliche Qualifikation wie der Betriebsinhaber erworben hat, als auch derjenige, der eine weniger qualifizierte Berufsausbildung aufzuweisen hat. Eine aufgrund eigener Fachkenntnisse eigenverantwortliche Tätigkeit liegt nur vor, wenn die persönliche Teilnahme des Berufsträgers an der praktischen Arbeit in ausreichendem Umfang gewährleistet ist. Die Eigenverantwortlichkeit erschöpft sich nicht darin, nach außen die Verantwortung für die ordnungsgemäße Durchführung des einzelnen Auftrags zu tragen. Die Ausführung jedes einzelnen Auftrags muss vielmehr dem Steuerpflichtigen selbst und nicht den qualifizierten Mitarbeitern zuzurechnen sein. Es genügt daher nicht eine gelegentliche fachliche Überprüfung der Mitarbeiter (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 1. Februar 1990 IV R 140/88, BStBl II 1990, 507; XI R 85/93, a.a.O.). Dies gilt für alle freiberuflichen Tätigkeiten (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 8. Juni 1995 IV R 80/94, BStBl II 1995, 776; vom 11. Mai 1976 VIII R 111/71, BStBl II 1976, 641). Für den Bereich der Heilberufe ist entschieden, dass ein Krankenpfleger im Rahmen seiner Tätigkeit eine höchstpersönliche individuelle Arbeitsleistung am Patienten schuldet. Seine Tätigkeit ist daher nur eigenverantwortlich, wenn er einen wesentlichen Teil der Pflegearbeiten selbst übernimmt oder aber aufgrund seiner Fachkenntnisse durch regelmäßige und eingehende Kontrollen der Mitarbeiter maßgeblich auf die Behandlung bei jedem einzelnen Patienten Einfluss nimmt; dabei muss eine persönliche Beziehung zur weitaus überwiegenden Zahl der Patienten bestehen (BFH-Beschluss vom 27.01.2004, IV B 135/01, BFH/NV 2004, 783; BFH-Urteil vom 05.06.1997, IV R 43/96, BFHE 183, 424, BStBl II 1997, 681). Das Merkmal der Eigenverantwortlichkeit bei einem Krankengymnasten ist nicht erfüllt, wenn er sowohl die Anamnese als auch den Großteil der anfallenden Patientenbehandlungen den fachlich vorgebildeten Mitarbeitern selbstständig überlässt und die Ergebnisse der Mitarbeiter lediglich kontrolliert (BFH-Beschluss vom 31.08.2005, IV B 205/03, BFH/NV 2006, 48; BFH-Urteil vom 20.12.2000, XI R 8/00, BFH/NV 2001, 858). Schließlich hat der BFH auch für die ärztliche Tätigkeit entschieden, dass ein Arzt zwar eine höchstpersönliche, individuelle Arbeitsleistung am Patienten schuldet und deshalb einen wesentlichen Teil der Dienstleistungen selbst übernehmen muss. Dafür reicht es aber aus, dass er aufgrund seiner Fachkenntnisse durch regelmäßige und eingehende Kontrolle maßgeblich auf die Tätigkeit seines angestellten Fachpersonals - patientenbezogen - Einfluss nimmt, sodass die Leistung den "Stempel seiner Persönlichkeit" trägt. Wenn ausschließlich der Arzt selbst die Voruntersuchungen bei den Patienten durchführt und die Behandlungsmethoden festlegt und wenn er sich die Behandlung "problematischer Fälle" selbst vorbehält, ist eine leitende Eigenverantwortlichkeit gegeben (BFH-Urteil vom 16.07.2014, VIII R 41/12, BFHE 247, 195, BStBl II 2015, 216). dd) Es ist weder ersichtlich noch vorgetragen, dass der Kläger erzieherisch oder unterrichtend oder in einem ähnlichen Beruf tätig sein könnte (vgl. hierzu grundlegend BFH-Urteil vom 29. September 2020 – VIII R 10/17, BFH/NV 2021, 576). c) Anhaltspunkte dafür, dass die Höhe des Gewerbeertrags gemäß § 7 i.V.m. § 10 Abs.1 GewStG unzutreffend sein könnte, sind weder vorgetragen noch nach Aktenlage ersichtlich. Ebenso wenig kann eine vom Kläger vorgetragene entsprechende Anwendung des § 176 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 AO einen Vertrauensschutz begründen. § 176 AO kann nur bei der Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheides zur Anwendung gelangen, nicht hingegen bei der hier streitgegenständlichen erstmaligen Bekanntgabe des Bescheides. Für eine entsprechende Anwendung besteht kein Raum. 3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.