2 K 319/04

Keine steuerliche Zurechnung von Kapitaleinkünften an Unterbeteiligte ohne wirtschaftliche Inhaberschaft • Eine zivilrechtliche Unterbeteiligung an GmbH-Anteilen begründet nicht automatisch wirtschaftliche Inhaberschaft der Unterbeteiligten an den GmbH-Anteilen im steuerlichen Sinn. • Wirtschaftliche Inhaberschaft im Sinne des § 39 AO setzt durch Inhalt und Vollzug der Vereinbarung die Übertragung aller wesentlichen Vermögens- und Verwaltungsrechte in der Unterbeteiligungsquote voraus. • Fehlende Durchsetzungs- und Mitwirkungsrechte der Unterbeteiligten (insbesondere im Konfliktfall) führen zur Zurechnung der Kapitaleinkünfte an den Hauptbeteiligten. • Die klagebefugte Partei kann bei Innengesellschaften der Hauptbeteiligte sein; die Unterbeteiligungsgesellschaft ist als Innengesellschaft regelmäßig nicht parteifähig. Der Kläger war Alleingesellschafter bzw. Mehrheitsgesellschafter der S-GmbH. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 24.02.1992 räumte der Kläger seinen drei minderjährigen Kindern jeweils eine nominale Unterbeteiligung an seinem GmbH-Anteil ein; die Unterbeteiligung regelte Gewinn-/Verlustbeteiligung, Liquidationsbeteiligung sowie Beschränkungen der Verfügungsrechte der Unterbeteiligten. Das Vormundschaftsgericht genehmigte die Verträge und ordnete eine Ergänzungspflegschaft an. Das Finanzamt erkannte die Zurechnung von Kapitalerträgen an die Kinder für 1996–1998 nicht an; es sah keine wirtschaftliche Inhaberschaft der Unterbeteiligten und qualifizierte Zahlungen als private Aufwendungen des Hauptbeteiligten. Der Kläger focht dies mit Klage an. Das Finanzgericht prüfte Zulässigkeit und materielle Wirkungen der Unterbeteiligung und zog einschlägige BFH-Grundsätze heran. • Klagebefugnis: Die Klage war zulässig; eine Klage der Unterbeteiligungsgesellschaft wäre unzulässig, da diese als Innengesellschaft regelmäßig nicht beteiligtenfähig ist. Der Kläger war klagebefugt nach § 48 Abs.1 Nr.2 und Nr.4 FGO. • Zurechnungsmaßstab: Für die steuerliche Zurechnung von Einkünften gilt § 39 AO; wirtschaftliche Inhaberschaft setzt nach BFH-Rechtsprechung die Übertragung aller wesentlichen Vermögens- und Verwaltungsrechte in der Unterbeteiligungsquote voraus. • Wesentliche Rechte: Zu den wesentlichen Vermögensrechten gehören Gewinnbezugsrecht, Teilhabe an Chancen und Risiken; zu den wesentlichen Verwaltungsrechten gehört insbesondere Stimmrecht bzw. die effektive Durchsetzbarkeit von Interessen im Konfliktfall. • Prüfung des Vertragsinhalts: Der UBV räumte den Kindern Gewinn- und Liquidationsbeteiligung ein, begrenzte aber ihre Informations- und Kontrollrechte auf ein Mindestmaß und enthielt zahlreiche Beschränkungen der Verfügungsbefugnisse der Unterbeteiligten; der Kläger behielt weitreichende Entscheidungsbefugnisse (§2 UBV) und konnte ohne Mitwirkung der Unterbeteiligten Grundlagenentscheidungen treffen. • Prüfung des tatsächlichen Vollzugs: Der Kläger hat nicht hinreichend substantiiert nachgewiesen, dass die vertraglichen Rechte der Unterbeteiligten in den Streitjahren tatsächlich so durchgesetzt wurden, wie für eine wirtschaftliche Inhaberschaft erforderlich wäre. • Ergebnis der Prüfung: Mangels Übertragung der wesentlichen Verwaltungsrechte und fehlender Durchsetzbarkeit der Interessen im Konfliktfall kam kein wirtschaftlicher Übergang der Inhaberschaft an den GmbH-Anteilen auf die Kinder zustande; daher sind die Einkünfte den GmbH-Anteilen weiterhin dem Kläger zuzurechnen. Die Klage ist unbegründet; die geänderten Feststellungsbescheide wurden nicht aufgehoben. Zwar sind die Unterbeteiligten zivilrechtlich an Gewinn, Verlust und Liquidation beteiligt gewesen, jedoch fehlte die wirtschaftliche Inhaberschaft im steuerlichen Sinn, weil die Unterbeteiligten die für eine Anteilseignerschaft wesentlichen Verwaltungsrechte nicht wirksam innehatten und der Kläger im Konfliktfall seine Interessen durchsetzen konnte. Zudem hat der Kläger nicht hinreichend dargetan, dass die vertraglich vorgesehenen Durchführungen und Weiterleitungen der Ausschüttungen in den Streitjahren tatsächlich und lückenlos erfolgt sind. Folglich sind die Kapitaleinkünfte in den Jahren 1996–1998 dem Kläger als Allein‑/Hauptbeteiligten zuzurechnen; eine Aufteilung der Einkünfte zugunsten der Kinder wurde zu Recht abgelehnt.